108 稅務特考四等 財稅行政(中區錄取分發區) 會計學概要 考古題詳解

核心觀念

本題考查所得稅會計中的跨期間所得稅分攤：會計折舊與報稅折舊方法不同，造成帳面金額與課稅基礎不同，進而產生遞延所得稅資產或負債。

• 應付所得稅：當期課稅所得乘以當期稅率。
• 遞延所得稅負債：未來應課稅金額乘以預計迴轉時適用的所得稅率。
• 所得稅費用：應付所得稅加上遞延所得稅負債增加額；若遞延所得稅資產增加，則自應付所得稅中減除。
• 本題折舊差異會在資產使用年限內迴轉，屬暫時性差異。報稅折舊較會計折舊快，會使前期課稅所得較低、後期較高，形成遞延所得稅負債。

解題方法

會計所得 $800,000$ 已扣除直線法折舊 $100,000$，所以稅前會計所得為：

機器成本 $300,000$、耐用年限三年、無殘值。

會計折舊採直線法，每年折舊：

報稅折舊採年數合計法，年數合計為 $1+2+3=6$，108 年折舊為：

因此，108 年報稅折舊比會計折舊多 $50,000$，課稅所得為：

或由題示會計所得直接調整：

截至 108 年底，機器帳面金額為 $300,000-100,000=200,000$；課稅基礎為 $300,000-150,000=150,000$。帳面金額大於課稅基礎，差額 $50,000$ 為應課稅暫時性差異，因此認列遞延所得稅負債。

（一）108 年至 110 年稅率均為 20%

應付所得稅

遞延所得稅負債

應課稅暫時性差異 $50,000$ 將於未來迴轉，適用迴轉年度稅率 $20\%$：

以前年度無遞延所得稅餘額，因此 108 年遞延所得稅負債增加額為 $10,000$。

所得稅費用

（二）108 年至 110 年稅率分別為 15%、20%、25%

核心觀念

本題考查營業活動的現金循環與三項週轉天數：

• 存貨出售天數：平均存貨轉為銷貨成本所需的天數。
• 應收帳款收帳天數：平均應收帳款收回現金所需的天數。
• 融資期間（淨營業週期）：企業支付進貨款至收回銷貨款的平均期間。本題進貨採賒購、銷貨採賒銷，因此須扣除應付帳款付款天數。

相關公式為：

解題方法與計算

先以 108 年期初、期末數計算平均存貨、平均應收帳款及平均應付帳款。題目所列 107 年數作為 108 年期初數。

一、求 108 年銷貨成本

二、計算存貨出售天數

核心觀念

本題考累積特別股積欠股息的處理，以及特別股轉換或贖回時股東權益的除列。累積特別股的股息即使尚未宣告，仍須計算積欠金額；但未宣告的積欠股息通常不列為負債。本題已明示公司每年同時提列「應付特別股股息」及「預付特別股股息」，因此應依題示帳戶餘額處理。

特別股面額為 $2,000,000$，股息率為 $10\%$，每年股息為 $200,000$。三年均未支付，積欠股息合計 $600,000$。帳上「預付特別股股息」列為股東權益減項，餘額為 $600,000$；清償積欠股息時，應貸記該減項，使其歸零。

解題方法

先計算三年積欠股息：

全數轉換時，依轉換條件，每股特別股換發 5 股普通股。特別股股數為：

應發行普通股股數為 $20,000 \times 5=100,000$ 股。普通股面額未另行提供，依普通股股本 $1,000,000$ 與普通股資本公積 $1,000,000$ 的題示資料，轉換後普通股股本及資本公積合計以原特別股股本與特別股資本公積合計 $3,000,000$ 承接；轉換股數與股本金額的拆分依普通股面額計算。

贖回時，按特別股原發行價格加計 $5\%$ 贖回，贖回價款為：

另須先清償積欠股息 $600,000$，總現金支出為 $2,700,000$。贖回特別股時，除列特別股股本及其資本公積；贖回價款超過該特別股權益帳面金額的差額，借記保留盈餘。

（一）全數轉換之分錄

轉換前應先清償積欠股息：

轉換特別股，將特別股股本及特別股資本公積轉列普通股權益：

核心觀念

本題考《國際會計準則第 1 號「財務報表之表達」》對資產負債表中資產流動與非流動分類的規定。若企業的正常營業週期無法明確辨認，應假定為 12 個月。

解題方法

逐一核對各選項是否符合資產負債表的表達原則：正常營業週期的假設、資產流動性排列順序，以及存貨的分類。題目以官方答案 A 為準；相關規定以命題當年（民國 108 年）適用的會計準則為準。

選項分析

(A) 正確。 正常營業週期無法明確辨認時，應假定為 12 個月。因此本選項符合《國際會計準則第 1 號》的規定。

核心觀念

本題考查流動資產的分類。依流動與非流動資產的分類原則，資產符合下列任一條件，即列為流動資產：

• 預期在正常營業週期中實現、出售或消耗；
• 主要為交易目的而持有；
• 預期於報導期間後 12 個月內實現；
• 屬現金或約當現金，且不受限制而無法於至少 12 個月內交換或用以清償負債。

若不符合上述條件，則列為非流動資產。判斷時應看資產的性質及預期用途，不能只因「一年內」便認定為流動資產。

解題方法

逐項判斷是否符合流動資產條件：

① 即將於一年內報廢之機器設備：不列流動資產。​機器設備是供營業使用的固定資產；預計一年內報廢，不代表會在營業週期或一年內出售、實現。它仍屬非流動資產，直到除列或處分為止。

② 將於 18 個月內收現之應收分期帳款：列流動資產。​應收款項若預期在正常營業週期內收現，即使收現期間超過 12 個月，仍列流動資產。本題以分期帳款性質判斷，納入正常營業週期內實現的營業債權。

核心觀念

本題考「附追索權票據貼現」的會計處理。丙公司以票據向銀行貼現時，若仍承擔票據到期未獲付款的風險，應將貼現視為以票據作擔保的借款：貼現時認列現金與「應收票據貼現負債」，票據利息收入則依持有期間認列。票據貼現金額的計算公式為：

其中，到期值為面額加上票據利息；貼現息則按到期值、貼現率及自貼現日至到期日的期間計算。

解題方法

票據於 X1 年 6 月 1 日收到，期間為 7 個月，因此到期日為 X1 年 12 月 31 日。丙公司於 8 月 1 日貼現，至到期日尚有 5 個月。

先計算到期值：

再計算銀行貼現息：

因此，貼現收到的現金為：

貼現時，應收票據與應收票據貼現負債同額沖抵，現金增加 $697,411.46$。兩者抵銷後，資產淨減少額為票據面額與收到現金的差額：

核心觀念

銀行調節表要分清楚「銀行端調整」與「公司帳面調整」：

• 在途存款：公司已入帳、銀行尚未入帳，應加在銀行對帳單餘額。
• 流通在外未兌現支票：公司已入帳、銀行尚未扣款，應自銀行對帳單餘額扣除。
• 銀行代收款與銀行手續費：銀行已處理、公司尚未入帳，應調整公司帳面餘額。
• 支票金額帳載錯誤：也應調整公司帳面餘額。本題公司將實際開立的支票少記，帳面存款因此高估，應扣除差額。

解題方法

先由公司帳面餘額調整至正確餘額：

支票少記金額為：

因此，正確存款餘額為：

再由銀行對帳單餘額調整至同一正確餘額。設流通在外未兌現支票為 $x$：

解得：

核心觀念

本題考永續盤存制下的移動加權平均法。每次進貨後，都要以「進貨前存貨成本加本次進貨成本」除以「進貨前存貨數量加本次進貨數量」，求出新的單位平均成本；銷貨時則以當時的單位平均成本計算銷貨成本。

解題方法

依交易日期逐筆更新存貨數量與平均單位成本。銷貨不改變單位平均成本，進貨才重新計算。

兩筆銷貨都發生在 12 月 26 日進貨之前，因此均使用 12 月 10 日進貨後的平均單位成本 $11.20$：

12 月 28 日進貨後，期末存貨為 300 包，單位平均成本為 $13.70

核心觀念

本題考查存貨受災後的成本衡量，以及存貨跌價損失的認列。依成本與淨變現價值孰低衡量存貨；遭受損壞的存貨仍應列帳，但若其淨變現價值低於成本，應認列跌價損失。

淨變現價值為估計售價減除完工成本及銷售所需成本。本題所稱「花費 $100,000 後，尚可打 7 折出售」，表示須先支出$100,000 整修，之後以原售價的七折出售。

解題方法

公司以成本加成 20% 決定售價，因此售價是成本的 $120\%$：

受災產品整修後的估計售價為：

扣除整修支出後，淨變現價值為：

成本高於淨變現價值，存貨跌價損失為：

因此，8 月底應認列 $228,000 的存貨跌價損失。題目選項以「銷貨成本」表達此損失，故借記銷貨成本$228,000。

選項分析

核心觀念

本題考查 IFRS 9 下「透過其他綜合損益按公允價值衡量（FVOCI）」債務工具的利息收入、預期信用損失，以及公允價值變動如何影響損益與其他綜合損益。

債券自原始認列後信用風險未顯著增加，屬第一階段，損益中的減損損失按「12 個月預期信用損失」衡量：

FVOCI 債務工具的利息收入與減損損失列入本期損益；公允價值變動則列入其他綜合損益。

解題方法

債券平價購入，面額與原始帳面金額均為 $100,000。每年付息兩次，全年利息收入為：

題目給定信用風險未顯著增加，因此本期認列 12 個月預期信用損失：

因此，X1 年度本期損益淨增加：

公允價值由 $100,000 增至$102,000，公允價值增加 $2,000，列入其他綜合損益；不列入本期損益。

核心觀念

甲公司持有乙公司 $300{,}000 \div 500{,}000=60\%$ 股權，題目明示甲公司對乙公司具重大影響力而不具控制力，故此投資採權益法衡量。權益法下，投資帳面金額會隨投資者享有的被投資公司損益及股利而變動：

• 認列被投資公司淨利的持股份額，增加投資帳面金額。
• 收到被投資公司現金股利，減少投資帳面金額。
• 採用權益法的投資不因期末股價變動而按公允價值重估。

解題方法

先計算取得成本，再依持股比例調整乙公司淨利與現金股利：

1. 取得成本

2. 認列乙公司淨利份額

這筆份額增加投資帳面金額。

3. 扣除甲公司享有的現金股利

權益法下，收到股利是收回投資的一部分，故減少投資帳面金額。

4. 計算 X7 年底投資帳面金額

核心觀念

本題考雙倍餘額遞減法下的折舊計算，以及資產減損的可回收金額判定。減損損失為帳面金額超過可回收金額的部分：

可回收金額取「公允價值減處分成本」與「使用價值」兩者較高者。題目未提供公允價值及處分成本，因此以預計未來現金流量折現計算使用價值。

解題方法

1. 計算 X1、X2 年折舊與 X2 年底帳面金額

雙倍餘額遞減法折舊率為直線法折舊率的兩倍：

X1 年折舊：

X1 年底帳面金額為 8,000,000-3,200,000=\4,800,000$。

X2 年折舊：

因此 X2 年底減損前帳面金額為：

殘值 $20,000$ 是折舊計算的下限；本題兩年按雙倍餘額遞減法計算的帳面金額均高於殘值。

2. 計算使用價值

依題示稅前折現率 10% 將未來三年現金流量折現：

題目另給稅率 20%。按本題官方答案採用的計算方式，將使用價值調整為稅後金額：

核心觀念

本題考查《國際會計準則第 36 號「資產減損」》的減損損失迴轉。使用價值以預估未來現金流量按稅前折現率折現；減損迴轉後的帳面金額，不得高於「假設過去未認列減損，至迴轉日應有的帳面金額」。

解題方法

先計算 X2 年底認列減損後的帳面金額，再依雙倍餘額遞減法計算 X3 年折舊，求出迴轉前帳面金額。接著計算 X3 年底使用價值，並與「未曾認列減損時的帳面金額」比較，取較低者作為迴轉後帳面金額上限。

1. 計算 X2 年底減損後帳面金額

雙倍餘額遞減法的年折舊率為 $2 \div 5=40\%$。

因此，X2 年底減損前帳面金額為：

X2 年底使用價值為：

使用價值低於減損前帳面金額，故認列減損後帳面金額為 $2,565,739$。

2. 計算 X3 年底迴轉前帳面金額

依雙倍餘額遞減法，X3 年折舊為：

因此，X3 年底迴轉前帳面金額為：

核心觀念

定額零用金制度下，零用金基金額度固定。撥補時，依收據確認已發生的各項費用，並以「零用金基金額度減去實際盤存現金」計算應撥補金額。若有短溢，短缺金額也要列入核對。

解題方法

零用金額度於 12 月 1 日增加後為 $30,000。12 月 31 日盤存現金為$6,500，因此應撥補：

題目另指出零用金短缺 $600，表示收據所載支出合計比「基金額度減盤存現金」少$600。因此收據支出總額為：

已知四項支出合計：

設員工生日聚餐費用為 $x$，則：

選項分析

核心觀念

本題考查政府補助購置生物資產時，資產折舊與政府補助利益的認列。乳牛已達可供收成狀態，甲公司採成本模式，應按使用年限提列折舊；政府補助附有每年供應免費牛奶的條件，甲公司每年均履行，因此在履行義務時認列補助利益。

解題方法

乳牛及運費均由政府補助，納入乳牛成本：

乳牛估計使用 10 年、無殘值，採直線法，每年折舊為：

甲公司 X1 年初取得乳牛，X4 年仍在 10 年使用年限內，故 X4 年認列折舊費用 $805,000。

政府補助總額為 $8,050,000；政府要求甲公司每年提供免費牛奶，為期 10 年，且甲公司每年均履行規定。因此補助利益按履行義務期間平均認列，每年為：

核心觀念

本題考查《企業會計準則公報第 9 號「負債準備、或有負債及或有資產」》中保固負債準備的認列時點。依題意，保固屬保證型保固，甲公司須在銷售時評估並認列相關保固義務；但負債準備須同時符合下列條件：

1. 因過去事項產生現時義務；
2. 很有可能需要流出具經濟效益的資源以清償義務；
3. 能可靠估計義務金額。

本題關鍵在於：商品尚未交貨，且銷售約定與交貨都發生在 X2 年，因此 X1 年底尚未發生產生保固義務的銷售或交貨事件。

解題方法

先判斷保固義務何時成立，再判斷是否估計金額。保固期間自交貨日起算，甲公司預計於 X2 年 1 月 2 日交貨；截至 X1 年底，尚未銷售交貨商品，因而尚無由該批商品產生的現時保固義務。

維修機率及單件維修成本可用來估計交貨後應認列的保固負債，但不能使認列時點提前至義務尚未產生的 X1 年。

若在義務已成立時估計，預期維修成本為：

$1{,}200 \times 4\% \times \$250 = \$12{,}000$

核心觀念

本題考零息公司債的折價發行與有效利息法。零息公司債在存續期間不支付票面利息，但發行價格低於到期面額；發行折價會隨時間攤銷，並依市場利率認列利息費用，使帳面金額逐年增加，直到到期日等於面額。

解題方法

公司債期間為 X1 年 1 月 1 日至 X4 年 12 月 31 日，共 4 年。以市場利率 $5\%$ 折現到期面額，計算發行價格：

依有效利息法，每年利息費用為期初帳面金額乘以有效利率，且利息費用加入公司債帳面金額：

核心觀念

本題考庫藏股交易對權益總額的影響。庫藏股是權益的減項，買回及再出售庫藏股均不認列損益；出售價與帳面成本的差額，依序調整「資本公積－庫藏股」，不足時再調整保留盈餘。股東無償捐贈的股票及庫藏股註銷，均屬權益內部項目變動，不影響權益總額。

解題方法

先分辨哪些交易會改變權益總額，再計算庫藏股買回與出售的現金收付：

1. 9 月買回 30,000 股：​支付 30,000\times \55=$1,650,000$，權益總額減少$1,650,000$。

2. 10 月出售 20,000 股：​收取 20,000\times \56=$1,120,000$，權益總額增加$1,120,000$。出售價與買回成本的差額$20,000\times($56-$55)=$20,000$，屬權益項目間調整，不另影響權益總額。

3. 11 月受贈 5,000 股：​受贈股票列為庫藏股；受贈本身不造成公司現金流入，亦不改變權益總額。市價 $54$ 不列入本題權益總額變動計算。

4. 12 月出售庫藏股：​題目所述出售股數為 $10,000+3,000=13,000$ 股，收取 13,000\times \53=$689,000$，權益總額增加$689,000$。出售價與庫藏股帳面成本間的差額，仍屬權益內部調整，不影響權益總額。

核心觀念

本題考「累積、非參加特別股」的股利分配順序：

• 累積特別股：當年度股利須先補發以前年度積欠的股利，再分配當年度股利。
• 非參加特別股：特別股領取約定股利後，不再參與剩餘股利分配。
• 股利按已發行且流通在外股數計算；已核准但尚未發行的股份不計入。

解題方法

每股特別股面額為 $10$，股利率為 $6\%$，流通在外特別股有 $10{,}000$ 股，因此每年特別股股利為：

已積欠兩年，應先補發：

再加計本年度特別股股利 $6{,}000$，特別股本次應分得：

核心觀念

本題考每股盈餘（EPS）的計算，重點是：

• 分子：稅後淨利扣除本年度累積特別股股利。
• 分母：本年度加權平均流通在外普通股股數。
• 股票股利：視同在期初即已發行，須追溯調整股票股利發放前的普通股股數。

公式如下：

解題方法

一、計算普通股股東可享有的盈餘

累積特別股股利須扣除本年度應計股利：

因此，普通股股東可享有的盈餘為：

二、計算加權平均普通股股數

先依各期間計算股數，再追溯調整 12 月 1 日發放的 10% 股票股利：

• 1 月 1 日至 6 月 30 日：$18{,}000\times\frac{6}{12}=9{,}000$ 股
• 7 月 1 日至 12 月 31 日：增資後為 $18{,}000+4{,}000=22{,}000$ 股；

核心觀念

本題考查「銷貨成本」與「支付供應商貨款」之間的調整。銷貨成本不等於本期進貨金額，進貨金額須依存貨變動調整；支付金額則須再依預付貨款與應付帳款的變動調整。

解題方法

先由存貨變動求本期進貨：

存貨減少 $50,000$，表示銷貨成本比本期進貨多 $50,000$，因此：

預付貨款增加 $10,000$，代表本期支付的貨款中，有 $10,000$ 尚未轉為本期進貨成本，因此支付額須加計。應付帳款增加 $20,000$，代表本期進貨中有

核心觀念

間接法編製現金流量表時，從本期損益出發，調整不涉及營業現金收付的項目，以及營業資產、負債的增減：

• 處分設備損失已使本期損益減少，但屬投資活動相關損失，計算營業活動現金流量時須加回。
• 應收帳款減少表示本期收現大於認列的銷貨收入，增加營業現金流入，須加計。

解題方法

依間接法調整：

因此，營業活動之淨現金流入為 $364{,}000$。

選項分析

核心觀念

本題考或有負債的認列與衡量。訴訟案件若敗訴並須賠償的可能性很高，且損失金額可以合理估計，應認列負債準備及相關損失。

依題目採用的會計處理，金額不是按各種結果的機率加權平均，而是以最可能發生的單一結果衡量。本題敗訴機率為 $60\%$，高於 $100,000$ 賠償結果的 $40\%$，因此以最可能的賠償金額 $900,000$ 認列。

解題方法

先判斷是否達到認列條件：律師估計「很有可能敗訴」，表示損失發生的可能性高；題目也提供了具體賠償金額，足以估計損失。接著判斷衡量金額：比較各種結果的可能性，採用機率最高結果的賠償額。

因此，丙公司應認列訴訟損失 $900,000$，並認列相應的負債準備。

選項分析