108 律師高等考試 律師（選試財稅法） 財稅法 考古題詳解

（本題解析以命題當年民國 108 年之法制與司法院解釋為準；現行憲法訴訟法制雖於民國 111 年修正施行，但司法院大法官歷來就公法上金錢給付義務分類與特別公課之法理架構維持不變。）

核心觀念

1. 公法上金錢給付義務之體系分類： 公法上金錢給付義務依其財政目的、有無對待給付及資金用途，可劃分為四大類型：

• 稅捐（憲法第 19 條、稅捐稽徵法第 1 條）：以支應國家一般財政需求為目的，無個別對待給付，收入歸入公庫統籌運用（預算統籌原則／不附特定用途原則）。
• 規費（規費法第 1 條、第 7 條、第 8 條）：行政機關因提供個別、具體之公權力行政作為（行政規費）或提供公物／公用設施利用（使用規費），依對等原則向特定受益人徵收之對價給付。
• 受益費（工程受益費徵收條例第 2 條）：國家因興辦特定公共設施，對因該設施而受有直接特別利益之特定人，依利益比例分攤徵收之費用。
• 特別公課（司法院釋字第 426 號、第 517 號、第 788 號解釋）：國家為達成特定社會政策或行政管制目的，對具有特定實質關聯性之群體所課徵，且收入「專款專用」於特定公共用途之金錢給付義務。

2. 特別公課之憲法與財政法審查要件（司法院釋字第 426 號解釋標準）：

• 形式要件：嚴格恪遵法律保留原則，課徵主體、課徵目的、繳納義務人、課徵基準等重要事項應以法律或法律明確授權之法規命令定之。
• 實質要件：
• 特定目的性：具備特定且正當之公共政策任務，非單純充實一般國庫。
• 群體關聯性：課徵對象與課徵目的間須具備實質關聯，包含「群體同質性」（負擔義務人具客觀共同特徵）、「群體責任性」（該群體對特定危險狀態或負擔之形成具有起因性或歸責性）及「群體利益性」（該群體得以自該款項所推動之計畫中獲得利益或減輕潛在損害）。
• 專款專用性：所得款項必須設立特種基金或獨立專戶，專門用於達成該特定公共任務，嚴禁挪充一般政務支出。
• 財務透明與定期檢討機制。

解題方法

本題之論證應採「排除法」與「積極特徵涵攝法」，層層定性：

1. 第一步：排除規費與受益費 本案係針對「購買高糖飲料等消費行為」課徵，消費者並未享有國家提供之直接個別行政作為，亦無因特定公共設施興建而受有財產增值等直接利益，缺乏直接的個別「對待給付關係」，因此非屬規費，亦非受益費。
2. 第二步：辨析稅捐與特別公課（關鍵爭點）

• 題目草案雖然針對消費行為課徵，外觀上類似「特種消費稅」或具有抑制作為的「管制誘導性稅捐」（如菸酒稅法下之稅捐）。
• 然而，稅捐之核心特徵在於「無對待給付」且「歸入公庫統籌運用，支應一般政務支出（預算公庫原則）」。本題草案明文課徵「高糖飲食健康捐」，且「專款專用於提升國民健康飲食計畫上」，脫離了公庫統籌原則，故性質上非屬典型稅捐。

3. 第三步：涵攝確認為「特別公課」

• 該負擔具備特定公共政策目的（防制肥胖、減輕健保負擔）。

核心觀念 本題以命題當年（民國 108 年）法規為準（提醒：房屋稅條例於民國 113 年大幅修正徵收與申報機制，但本題解題仍以命題當年法規為準）。 本題核心在於審查稅捐之「本稅補徵」與「違章裁罰」之合法性，涉及以下關鍵法理與規定：

1. 稅捐稽徵方式之分類（發單課徵 vs. 自動申報課徵）：

• 發單課徵（查定課徵）：如地價稅（土地稅法第 40 條）、房屋稅（民國 108 年房屋稅條例第 10 條、第 12 條），由稅捐稽徵機關本於職權主動調查核定，並掣發繳納通知書（稅單），納稅義務人於收受送達後始屆履行期。
• 自動申報課徵（申報納稅）：如個人綜合所得稅（所得稅法第 71 條第 1 項）。基於所得資訊具有個人隱密性，為貫徹量能課稅與稽徵經濟，法律課予納稅義務人於每年 5 月主動結算申報並自行繳納稅額之義務，不以收受稽徵機關之繳款書為前提。

2. 稅捐債務之成立時點與補稅處分性質： 依實質課稅原則與稅捐法定主義，個人綜合所得稅債務於課稅年度終了（12 月 31 日）該當課稅構成要件時即已抽象成立。稽徵機關作成之補稅處分僅具「確認性質」（宣示租稅債權），而非創設稅捐債務。稽徵機關於稅捐稽徵法第 21 條規定之核課期間內補徵本稅，於法有據。
3. 行政罰之責任要件與禁止錯誤（不知法規）：

• 行政罰法第 7 條第 1 項採「過失責任主義」，違反行政法上義務非出於故意或過失者，不予處罰。
• 行政罰法第 8 條規定：「不得因不知法規而免除行政處罰責任。但按其情節，得免除其責任，或按其情節，減輕其處罰。」
• 所得稅法第 110 條第 2 項規定，未依規定自行辦理結算申報而經調查發現漏報應課稅所得者，處所漏稅額三倍以下罰鍰。納稅人主張「未收到稅單故不知有納稅義務」，屬法規不知（禁止錯誤 / 違法性錯誤），唯有具備「正當理由且不可避免」時始能阻卻責任。

解題方法 本題為經典的稅法實例申論題，答題架構應採「雙軌分立審查」，分別針對 B 機關之兩項處分檢驗納稅義務人 A 抗辯之法律效果：

1. 補繳綜合所得稅處分（本稅審查）：

• 區分「申報納稅」與「發單課徵」之本質差異。
• 指出租賃所得屬於所得稅法第 14 條第 1 類第 5 類之應稅所得，租稅債務依法成立，A 之繳納義務本即不以收到稅單為成立要件。
• 檢驗稽徵機關是否於法定核課期間內為之，論證補稅處分完全合法。

2. 裁處罰鍰處分（處罰審查）：

• 檢視客觀要件是否該當所得稅法第 110 條第 2 項未申報之漏稅罰。
• 審查主觀歸責事由（行政罰法第 7 條第 1 項）：將 A「不知有申報義務」之抗辯定性為行政罰法第 8 條之「不知法規（禁止錯誤）」。
• 衡酌客觀注意義務：綜合所得稅之年度結算申報為普及之國民常識，且出租房屋營利者負有高度法律查明義務。A 未予查證即怠於申報，該錯誤具有「可避免性」，主觀上具備應注意、能注意而不注意之過失，無從阻卻責任，論證罰鍰處分合法。

選項分析 （本題為申論實例題，以下就 B 機關之兩項行政處分及 A 之抗辯逐一分析）

1. B 機關補繳綜合所得稅處分：合法

本題以命題當年（民國 108 年）法規為準；現行所得稅法第 4 條之 1 及第 17 條有關證券交易損失與財產交易損失之規範架構均未變更。

核心觀念

1. 證券交易所得停徵與損失之扣除限制（所得稅法第 4 條之 1）： 自民國 79 年 1 月 1 日起，證券交易所得停止課徵所得稅，證券交易損失「亦不得自所得額中減除」。此為「損益對稱原則」（盈虧同命）與「收入費用配合原則」之體現，停徵稅捐之項目，其損失不得用以侵蝕其他應稅稅基。
2. 違法或違約行為之稅法評價（實質課稅原則）： 納稅義務人縱使違反私法契約或行政監管規章（例如證券從業人員私自開戶買賣股票），該私法違約責任不阻卻稅捐法律要件之該當。稅捐稽徵應依經濟實質認定，其在集中市場買賣股票之損失，依然屬於所得稅法第 4 條之 1 所定之「證券交易損失」。
3. 個人黃金買賣損益之定性（所得稅法第 14 條第 1 項第 7 類）： 個人透過銀行從事小額黃金現貨或黃金存摺買賣，其性質屬於動產之處分，所生損益核屬「財產交易所得」或「財產交易損失」。
4. 財產交易損失特別扣除額之限制（所得稅法第 17 條第 1 項第 2 款第 3 目之 1）： 綜合所得稅採類別所得綜合課稅，原則上不允許跨類別盈虧互抵。個人之財產交易損失，每年度扣除額以「不超過當年度申報之財產交易所得為限」；當年度無財產交易所得可扣除或不足扣除者，僅得於「以後三年度」之財產交易所得中遞延扣除，絕對不得跨類別自「薪資所得」中減除。

解題方法

針對稽徵機關剔除兩筆損失並命補稅之處分，採實體法要件涵攝與體系解釋逐一審查：

一、剔除證券交易損失 60 萬元部分：適法

1. 構成要件涵攝： A 於證券集中交易市場買賣股票所產生之 60 萬元損失，性質上該當所得稅法第 4 條之 1 之「證券交易損失」。
2. 私法違約不影響稅法定性： A 雖違反任職公司之內約在其他證券商處開戶買賣，但基於實質課稅原則與稅法評價之客觀性，該私法契約之違反僅屬內部違規或民事責任，並不改變該交易屬於「集中交易市場股票買賣」之實質。
3. 法律效果： 依所得稅法第 4 條之 1 規定，證券交易所得既已停徵，則「證券交易損失亦不得自所得額中減除」。A 將該筆損失申報扣抵薪資所得，於法不合。稽徵機關予以剔除，依法有據。

二、剔除黃金買賣財產交易損失 40 萬元部分：適法

1. 財產交易損失性質之認定： A 於銀行從事小額黃金現貨買賣，其出售價格低於取得成本所致之虧損 40 萬元，屬於所得稅法第 14 條第 1 項第 7 類之「財產交易損失」。
2. 限制於「同類財產交易所得」內抵減，不得跨類別扣除：

• 依所得稅法第 17 條第 1 項第 2 款第 3 目之 1 規定，財產交易損失之扣除，每年度以「不超過當年度申報之財產交易所得為限」。