114 關務特考三等 關稅會計(選試英文)科別 審計學 考古題詳解

核心觀念

本題依據審計準則公報第 701 號「查核報告中關鍵查核事項之溝通」，考查兩項內容：關鍵查核事項的定義，以及查核報告中每一項關鍵查核事項的說明要素。以下以命題當年（民國 114 年）法規為準。

關鍵查核事項（Key Audit Matters, KAM）是指依會計師之專業判斷，對本期財務報表之查核最為重要之事項。關鍵查核事項係從已與治理單位溝通之事項中選出；選擇時，會計師須先辨認查核中須特別關注之事項，再判斷其中哪些事項對本期財務報表查核最為重要。

判斷時通常考量：

1. 依審計準則第 315 號辨認及評估之重大不實表達風險較高，或被辨認為顯著風險的領域。
2. 涉及管理階層重大判斷的財務報表重大項目，包括估計不確定性高的會計估計。
3. 本期發生重大交易或事件對查核的影響。

因此，關鍵查核事項著重於查核工作中最受關注、最重要的事項，不代表會計師對該事項另行表示個別意見，也不取代管理階層應負的財務報表編製責任。

解題方法

第一小題直接掌握「專業判斷」、「本期財務報表」、「查核最為重要」三個定義要素，並補充其係由與治理單位溝通的事項中選出。

第二小題依第 701 號關於關鍵查核事項段格式與內容的規定，逐項說明每一關鍵查核事項應揭露的三個重點：財報附註索引、列為關鍵查核事項的原因、查核人員如何因應。作答時須呈現原因與因應程序的關聯，讓使用者理解會計師為何特別關注該事項，以及查核工作如何回應相關風險。

（一）何謂關鍵查核事項（10 分）

關鍵查核事項係指：依會計師之專業判斷，對本期財務報表之查核最為重要之事項。會計師自已與治理單位溝通之事項中，先辨認須特別關注之事項，再依專業判斷選出對本期財務報表查核最為重要者，作為關鍵查核事項。

核心觀念

本題考查審計準則第315號「辨認並評估重大不實表達風險」中，風險評估程序的定義、執行方式，以及查核人員應藉此取得的了解。風險評估程序是風險基礎審計的起點：先了解受查者及其環境、適用的財務報導架構與內部控制制度，再據以辨認及評估財務報表整體及個別項目聲明的重大不實表達風險，並設計後續查核程序。

以下以命題當年（民國114年）法規為準。第315號準則與舊稱「審計準則公報第七十五號」的規範，於114年以審計準則第315號適用；本題所涉核心要求為查核人員須了解的事項。

解題方法

作答時先界定風險評估程序，再分別說明「程序包括什麼」與「程序要了解什麼」。第一小題著重定義與目的；第二小題依準則的架構，從受查者與財務報導架構開始，接續說明內部控制制度的組成要素，最後連結到重大不實表達風險的辨認及評估。

（一）何謂風險評估程序？（10分）

風險評估程序，係查核人員為了解受查者及其環境、適用之財務報導架構及受查者內部控制制度，以辨認並評估導因於舞弊或錯誤之重大不實表達風險，而設計及執行的查核程序。

依審計準則第315號，風險評估程序應包括：

1. 查詢：查詢管理階層、適當的內部稽核職能人員（如有），以及查核人員認為可能掌握相關資訊的受查者其他人員。
2. 分析程序：分析財務及非財務資訊，辨認異常關係或未預期的變動，作為風險辨認的線索。
3. 觀察及檢查：例如觀察受查者的作業、檢查文件紀錄或實際設施，以取得對受查者與其控制作業的了解。

此外，查核人員應考量承接或續任查核案件時取得的相關資訊，以及以往查核經驗是否仍適用於本期；採用以前年度資訊時，須評估受查者情況是否已改變。風險評估程序所取得的證據，是辨認及評估風險、規劃後續查核程序的基礎，但單靠風險評估程序本身，並不足以支持查核意見。

（二）查核人員透過風險評估程序主要了解哪些事項？（15分）

依審計準則第315號，查核人員主要取得以下了解：

1. 受查者及其環境

• 受查者的組織架構、所有權結構、治理架構及營運模式，包括營運模式整合資訊科技的程度。
• 受查者所處產業、相關法令及其他外部因素。
• 用以評估受查者財務績效的內部及外部衡量指標。

這些資訊有助於查核人員了解受查者的營運情況、外部壓力與績效評估方式，並辨認可能影響財務報導的風險。

2. 適用之財務報導架構及會計政策

• 受查者適用的財務報導架構。
• 受查者採用的會計政策及會計政策變動的原因。
• 會計政策是否適當，且與適用的財務報導架構一致。

查核人員須理解財務報表編製所依循的規範，才能判斷相關交易、科目及揭露是否可能發生不實表達。

核心觀念

本題考查審計準則第 240 號「查核財務報導對舞弊之責任」中的兩個重點：不實表達與舞弊的定義，以及查核人員如何因應所評估的舞弊重大不實表達風險。以下以命題當年（民國 114 年）適用規定為準。

不實表達可能來自舞弊或錯誤；查核人員的責任，是對財務報表整體是否存有導因於舞弊或錯誤之重大不實表達取得合理確信。舞弊具有故意性，且可能涉及串通、偽造或隱匿，因此，能有效偵出錯誤的查核程序，未必能有效偵出舞弊。

（一）不實表達與舞弊的意義（10 分）

1. 不實表達

不實表達係指財務報表所報導項目的金額、分類、表達或揭露，與該項目依適用財務報導架構應有的金額、分類、表達或揭露之間的差異。

不實表達可能因錯誤或舞弊而產生；題目所問的「導因於舞弊之重大不實表達」，則是其中由故意行為造成且可能重大影響財務報表的部分。

2. 舞弊

舞弊係指管理階層、治理單位、員工或第三方中一人或多人，故意使用欺騙手段以取得不當或非法利益的行為。就財務報表查核而言，查核人員關注的是可能導致財務報表重大不實表達的舞弊，主要包括：

• 舞弊財務報導：故意錯誤表達或漏列財務報表金額、交易或揭露，例如虛增收入、隱匿負債，或不當調整會計估計以操縱盈餘。
• 侵占資產：以不法手段取得受查者資產，例如挪用現金、侵占存貨或以不實費用報銷。

舞弊與錯誤的核心差異在於「故意」：錯誤是非故意的；舞弊則涉及故意欺騙。舞弊也可能透過共謀、偽造文件、隱匿交易或管理階層踰越控制來掩飾。

（二）因應所評估舞弊重大不實表達風險（15 分）

1. 整體查核對策

查核人員依所評估的整體財務報表層級舞弊風險，決定整體查核對策，至少應考量下列事項：

1. 安排適當的查核團隊：指派及督導團隊成員時，考量所需的專業知識、技能及能力，以及舞弊風險評估結果。對風險較高的領域，可由較有經驗的人員執行，或運用具特殊技能的人員及專家，並加強督導。
2. 檢視會計政策的選擇與應用：評估受查者的會計政策選擇及適用方式，是否顯示管理階層藉此操縱盈餘，進而造成財務報導舞弊。
3. 納入無法預期的查核因素：選擇查核程序的性質、時間及範圍時，加入受查者無法預期的因素，例如改查平時未抽查的分支機構、科目或交易，或調整抽查對象與執行時點。

上述對策著重於查核的整體方向與資源配置；個別項目聲明層級的風險，則須以進一步查核程序直接回應。

2. 個別項目聲明的進一步查核程序

核心觀念

本題考查現金及約當現金期末餘額的證實查核程序。現金交易橫跨銷售及收款、採購及付款等營運循環，因此查核現金餘額時，除了核實資產負債表日實際存在的現金與銀行存款，也要確認帳列金額正確、權利與限制適當、交易截止正確，以及財務報表表達適當。

法源方面，《公開發行公司建立內部控制制度處理準則》第七條規範公司依產業特性訂定各交易循環的控制作業；現金餘額的證實程序則可參照《會計師查核簽證財務報表規則》第二十一條第一款。以下以命題當年（民國 114 年）法規為準。

解題方法

作答時可依現金資產的查核目標，從「實際存在、帳實相符、權利與限制、交易紀錄、期末截止與分類」選取五項程序，並說明每項如何取得證據、要注意哪些異常。題目要求列舉五項，無須逐一抄錄法規全部程序。

現金餘額證實程序（列舉五項）

1. 評估現金內部控制並抽盤庫存現金 了解現金保管、收付及盤點等控制是否適當，再由查核人員實地抽盤庫存現金，將盤點結果與帳面金額核對。若盤點日不是資產負債表日，應將盤點日至期末的收支調節至期末餘額，以確認期末帳列金額。

2. 檢查庫存現金及零用金中是否混有非現金項目 盤點時辨認員工借條、未兌現支票、未報銷單據等項目。這些項目不是現金，不應直接列入庫存現金；應查明其性質與適當帳務處理，必要時調整帳列金額。