109 調查局特考三等 財經實務組 中級會計學 考古題詳解

核心觀念

本題考查現金流量表的編製與分類，採間接法計算營業活動現金流量，並依現金收付性質分類投資及籌資活動。現金流量表說明一定期間內現金及約當現金的變動，分為：

• 營業活動：主要收入產生活動及其他不屬於投資、籌資的活動。
• 投資活動：取得或處分長期資產及非約當現金投資。
• 籌資活動：造成權益及借款金額、組成變動的活動。

間接法以稅後淨利為起點，調整非現金項目、處分損益及營業資產與負債的變動。題目指定利息費用、利息收入及股利收入列為營業活動，股利支出列為籌資活動，故依題示政策分類。

解題方法與計算

一、營業活動現金流量

由稅後淨利 $12,000$ 起算：

$$\begin{aligned} \text{稅後淨利} & = 12,000\\ \text{加：折舊費用} & = 3,000\\ \text{加：出售設備損失} & = 2,000\\ \text{減：出售土地利益} & = (8,000) \end{aligned}$$

折舊是非現金費用，須加回；處分設備損失須加回，處分土地利益須扣除，因土地出售收款列投資活動。

接著調整營業資產及負債變動：

項目	變動計算	對營業現金流量的影響
應收帳款	增加 $32,000-30,000=2,000$	減少 $2,000$
存貨	減少 $50,000-46,000=4,000$	增加 $4,000$
預付保費	減少 $6,000-3,000=3,000$	增加 $3,000$
應付帳款	增加 $26,000-20,000=6,000$	增加 $6,000$
應付薪資	增加 $3,000-1,000=2,000$	增加 $2,000$
本期所得稅負債	增加 $6,000-0=6,000$	增加 $6,000$

應收帳款、存貨及預付費用屬營業資產：增加扣除、減少加回。應付帳款、應付薪資及所得稅負債屬營業負債：增加加回、減少扣除。

$$\text{營業活動現金流量} =12,000+3,000+2,000-8,000-2,000+4,000+3,000+6,000+2,000+6,000 =\boxed{28,000\text{ 增加}}$$

二、投資活動現金流量

1. 出售土地收現：土地帳面成本 $10,000$，以 $18,000$ 出售，利益 $8,000$；現金流入為全部收款 $18,000$。
2. 出售設備收現：設備原始成本 $14,000$，折舊一半後累計折舊為 $7,000$，帳面金額為 $7,000$。以 $5,000$ 出售，損失 $2,000$；現金流入為 $5,000$。
3. 購買透過其他綜合損益按公允價值衡量之金融資產：現金流出 $12,000$。
4. 購買土地作停車場：現金流出 $30,000$。

核心觀念

本題考存貨計價方法由加權平均法改為先進先出法，屬於會計政策變動。依會計政策變動的追溯適用原則，比較報表中的前期金額及最早比較期間期初權益，均應如同新政策自始適用般重編。

存貨計價方法改變對銷貨成本的影響，取決於期初及期末存貨：

$$銷貨成本＝期初存貨＋進貨－期末存貨$$

因此，在其他條件相同時：

$$新方法銷貨成本－舊方法銷貨成本 ＝（新方法期初存貨－舊方法期初存貨） －（新方法期末存貨－舊方法期末存貨）$$

本題所得稅率為 $30\%$，故稅後淨利及保留盈餘調整額為稅前差額的 $70\%$。

解題方法

一、計算 X2 年採先進先出法後的銷貨成本與本期淨利

X2 年期初存貨是 X1 年期末存貨：

• 加權平均法期初存貨：$10,000$
• 先進先出法期初存貨：$8,000$

X2 年期末存貨：

• 加權平均法：$20,000$
• 先進先出法：$26,000$

由銷貨成本差額公式：

$$\begin{aligned} FIFO銷貨成本－加權平均銷貨成本 &=(8,000-10,000)-(26,000-20,000)\\ &=-2,000-6,000\\ &=-8,000 \end{aligned}$$

X2 年加權平均法銷貨成本為 $100,000$，所以改採先進先出法後：

$$FIFO銷貨成本=100,000-8,000=92,000$$

X2 年先進先出法稅前淨利為：

$$300,000-92,000-100,000=108,000$$

所得稅費用為 $108,000\times30\%=32,400$，故 X2 年本期淨利為：

$$108,000-32,400=\boxed{75,600}$$

二、計算 X3 年本期淨利

X3 年題目已提供銷貨成本 $116,000$。該年度比較報表採先進先出法，因此直接用該金額計算：

核心觀念

本題考查依 IFRS 9 將債務工具分類為「透過其他綜合損益按公允價值衡量」（FVOCI）後，如何分別處理：

1. 利息收入：以原始認列時的有效利率乘以攤銷後成本計算，列入損益。
2. 預期信用損失：備抵損失列入損益；FVOCI 債務工具的備抵不直接減少資產負債表上的公允價值帳面金額，而是在其他綜合損益認列相對金額。
3. 公允價值變動：除利息及減損損益外的公允價值變動，列入其他綜合損益。
4. 除列時重分類：出售 FVOCI 債務工具時，累計於其他綜合損益的金額重分類至損益。

解題方法與計算

一、20X0 年：計算利息收入

債務工具於 20X0 年 12 月 1 日購入，面額未另提供；但購入公允價值為 $10,000,000$，且票面利率與有效利率均為 $6\%$，因此購入時價格等於面額，初始攤銷後成本為 $10,000,000$。

持有期間為 1 個月，利息收入為：

$$\$10,000,000 \times 6\% \times \frac{1}{12} = \$50,000$$

因此，20X0 年損益認列利息收入利益 $50,000$。

二、20X0 年：處理公允價值變動與預期信用損失

年底公允價值由購入時的 $10,000,000$ 降至 $9,500,000$，公允價值減少 $500,000$。其中利息收入已列入損益，因此除利息外的公允價值損失為：

$$\$9,500,000 - (\$10,000,000 + \$50,000) = -\$550,000$$

其中預期信用損失 $300,000$ 列入損益；FVOCI 債務工具的減損金額不直接沖減資產的公允價值，故其餘公允價值損失列入其他綜合損益：

$$\$550,000 - \$300,000 = \$250,000$$

因此，20X0 年列報：

• 損益：預期信用減損損失 $300,000$
• 其他綜合損益：公允價值變動損失 $250,000$，以及預期信用損失相關利益 $300,000$

其他綜合損益淨額為利益 $50,000$。此金額使資產在財務狀況表仍以 $9,500,000$ 公允價值列示：$10,000,000 +$50,000 - $300,000 -$250,000 = $9,500,000$。

三、20X1 年：出售前的利息收入

自 20X1 年 1 月 1 日至 2 月 1 日持有 1 個月。以原始有效利率計算利息收入：

核心觀念

本題考股份基礎給付中「員工可選擇以現金或權益工具交割」的會計處理。依 IFRS 2，員工有交割方式選擇權時，交易包含：

• 負債組成部分：員工要求以現金交割的權利，按現金替代方案的公允價值衡量，並於各報導日重新衡量。
• 權益組成部分：員工放棄現金、選擇權益交割的權利價值；本題兩種交割方式在既得日價值相同，因此不另認列權益組成部分。

員工須服務滿三年，屬三年既得期間。至 X2 年底條件修改後，依題意採員工可選擇現金或股票交割的處理；A 經理最後選擇股票交割，因此既得日以權益工具交割。

解題方法

X2 年底已服務兩年，現金替代方案的衡量金額為：

$2{,}000\text{ 股}\times \$21=\$42{,}000$

截至 X2 年底，已完成三年既得期間的 $\frac{2}{3}$，故應認列的累計負債為：

$\$42{,}000\times\frac{2}{3}=\$28{,}000$

X1 年底原按權益交割認列的累計費用為：

$2{,}000\text{ 股}\times \$24\times\frac{1}{3}=\$16{,}000$

因此，X2 年須將原已認列的權益部分轉列負債，並認列本年度費用，使累計負債達 $28,000$：

$\$28{,}000-\$16{,}000=\$12{,}000$

X3 年底既得時，股價為 $25$，現金替代方案的公允價值為：

$2{,}000\text{ 股}\times \$25=\$50{,}000$

負債由 $28,000$ 重衡量至 $50,000$，差額 $22,000$ 認列為 X3 年費用。A 選擇股票交割後，沖銷負債並轉列股本及資本公積。

分錄

X2 年底