114 地方特考三等 財稅行政類科 會計學 考古題詳解

核心觀念

本題考不動產、廠房及設備的成本分類：購買土地及使土地達到預定用途所發生的必要支出，列為土地成本；建築物興建所發生的直接成本，列為房屋成本；具有有限耐用年限、用於土地上的附屬設施，列為土地改良成本。

土地本身通常不折舊；房屋及土地改良則依各自耐用年限折舊。拆除原有房屋若是為興建新建築物所必要，拆除淨支出計入土地成本。

解題方法

先依支出的用途分類，再計算各項資產成本：

1. 土地成本：土地買價，加上拆除舊屋的淨支出、整地成本及土地相關稅負。
2. 房屋成本：承包商工程款、建築師設計費、建築執照費及房屋相關稅負。
3. 土地改良成本：停車場的私人車道、景觀工程及圍籬，均屬停車場使用所需的附屬設施。

拆除舊屋的淨支出為：

土地相關稅負歸入土地成本；房屋相關稅負則歸入房屋成本。

計算

（一）土地成本

核心觀念

本題考「應收帳款帳齡分析法」估計備抵呆帳。依不同帳齡區間套用各自的預估呆帳率，計算期末應有的備抵呆帳餘額，再與調整前餘額比較，求出本期應提列的呆帳費用。

公式如下：

解題方法

應收帳款共 $800,000$，其中逾期 1 個月以上 $200,000$，因此未逾期帳款為：

分別計算各帳齡區間的預估呆帳：

• 未逾期帳款：$600,000 \times 3\% = 18,000$
• 逾期 1 個月以上帳款：$200,000 \times 25\% = 50,000$

期末應有備抵呆帳為：

核心觀念

本題考查現金流量表的編製，須將損益表與兩期資產負債表的變動結合，分別求出營業、投資及籌資活動現金流量。營業活動採間接法時，以本期淨利為起點，調整非現金項目、非營業損益及營運資產負債變動。

資產增加通常代表現金流出，資產減少代表現金流入；負債增加通常代表現金流入，負債減少代表現金流出。非現金的債務轉換為股本，須排除於現金流量表之外。

解題方法與計算

以下依題目列示的本期淨利 $115,500$ 及各項補充資料計算，金額單位均為元。

（一）銷貨收現數

應收帳款由 $79,500$ 增至 $127,500$，增加 $48,000$。銷貨收現數為：

（二）支付供應商貨款

先以銷貨成本及存貨變動求進貨額：

應付帳款增加 $27,000$，表示部分進貨尚未付款，因此：

（三）營業活動現金流量

採間接法，以本期淨利 $115,500$ 起算：

• 加回折舊費用：$22,500$
• 加回處分廠房損失：$4,500$
• 應收帳款增加：減 $48,000$
• 存貨減少：加 $18,000$
• 預付費用減少：加 $9,000$
• 應付帳款增加：加 $27,000$
• 應計費用負債增加：加 $7,500$

因此：

（四）投資活動現金流量

核心觀念

本題考查或有發行股份協議對稀釋每股盈餘的影響。依每股盈餘的計算規定，若普通股將於特定條件達成時發行，當該條件已於本期符合時，計算稀釋每股盈餘應將該等股份納入加權平均流通在外股數。

解題方法

公司 X3 年度淨利為 $1,500,000$ 元，高於協議所定門檻 $1,200,000$ 元，因此或有發行股份的條件已達成，應將額外的 $50,000$ 股納入稀釋每股盈餘的股數。

本題詢問的是稀釋每股盈餘的股數，不必再以淨利除以股數計算每股盈餘金額。

選項分析

核心觀念

本題考查《國際會計準則第 41 號「農業」》（IAS 41）下，生物資產與農產品的衡量及損益認列：

• 生物資產於原始認列及每一報導期間結束日，按「公允價值減出售成本」衡量；因公允價值變動產生的利益或損失，認列於當期損益。
• 農產品於收成時，按收成點的「公允價值減出售成本」衡量，該金額成為後續適用存貨相關規定的成本。

解題方法

題目詢問損益表中「因該生物資產及農產品而產生之總利益」，需分別計算乳牛的公允價值變動利益，以及牛奶收成時認列的利益，再加總。

一、乳牛的公允價值變動利益

乳牛期初帳面金額為 $3,000,000$，年底公允價值減出售成本為 $3,150,000$，因此本期生物資產利益為：

二、牛奶收成時認列的利益

收成牛奶的公允價值為 $800,000$，此金額於收成時認列為農產品，並計入當期損益。之後以 $850,000$ 售出，與收成時衡量金額的差額為銷售利益：

三、計算題目所問總利益

核心觀念

本題考《IFRS 15 客戶合約之收入》中的「客戶選擇權所附重大權利」。若客戶因購買手機而取得以優惠價格購買耳機的權利，且該優惠構成重大權利，這項選擇權即為一項履約義務，應分攤部分交易價格。

分攤時，先估計客戶行使選擇權的可能性，再以選擇權的相對單獨售價，將交易價格分攤至手機與選擇權。手機部分收入計算如下：

解題方法

客戶可用 $1,000$ 購買原價 $3,000$ 的耳機，優惠價值為：

單獨購買耳機時，約有 $60\%$ 的客戶會購買，因此選擇權的單獨售價估計為：

手機的單獨售價為 $30,000$，故交易價格 $30,000$ 分攤給手機的比例為：

手機部分應認列收入：

核心觀念

本題考現金流量表「營業活動淨現金流量」的間接法。間接法以本期淨利為起點，再調整：

• 非現金費用加回、非現金收益扣除。
• 非營業損益調整：處分非流動資產的損失加回，利益扣除。
• 營業資產增加扣除、減少加回；營業負債增加加回、減少扣除。

解題方法

以淨利 $1,000,000$ 為起點，逐項判斷調整方向：

因此：

核心觀念

本題考查不動產、廠房及設備（PPE）的殘值與耐用年限，以及會計估計變動的處理。

依《IAS 16 不動產、廠房及設備》，企業至少於每一財務年度終了時，應檢視資產的殘值與耐用年限。若新資訊或情況變化使原估計不再適當，應修正估計。依《IAS 8 會計政策、會計估計變動及錯誤》，會計估計變動採推延適用，影響認列於變動當期及未來期間。

解題方法

題目指出公司因重組計畫，預計兩年後出售資產，因此重新評估其殘值與剩餘耐用年限。重組計畫及預計出售時點提供了新的情況資訊，足以影響管理階層對殘值及剩餘耐用年限的估計。

因此，這是對資產相關估計的修正，不是會計政策變動，也不是對過去錯誤的更正。依會計估計變動的處理方式，變更影響於當期及未來期間認列，不追溯重編前期報表。

選項分析

核心觀念

本題考權益法下，投資者認列關聯企業或合資公司損失的上限。依權益法，投資者按持股比例認列被投資公司損益；但認列損失後，對被投資公司的權益法投資帳面金額降至零時，原則上停止認列進一步損失。

若投資者另有實質上構成淨投資一部分的長期權益，則應先將這類權益減至零，再停止認列損失。投資者只有在負有法定或推定義務，或已代被投資公司付款時，才須就超過淨投資的部分認列負債及損失。單純提供保證，不會直接增加權益法投資帳面金額或形成已支付款項。

解題方法

甲公司持有丙公司 $50\%$ 權益，丙公司年度虧損為 $5,000,000$，甲公司按持股比例分攤：

甲公司期初投資帳面金額為：

先以投資帳面金額吸收分攤損失 $1,000,000$，投資帳面金額降至零，尚有未認列損失：

甲公司對丙公司的墊款 $500,000$，屬於對丙公司的長期權益，依權益法應先承受後續損失。因此，再以墊款吸收 $500,000$，墊款帳面金額降至零，尚餘：

核心觀念

本題考查出版社稿件成本的存貨認列。依存貨成本觀念，為使存貨達到目前地點及可供銷售狀態所發生的成本，應計入存貨；不屬於取得或製作存貨所必要的銷售及行銷成本，則列為當期費用。

作家的簽約金是取得稿件權利所支付的成本，編輯人員投入的成本則是使稿件完成並達到可銷售狀態的製作成本，兩者均應納入存貨成本。

解題方法

存貨成本計算如下：

預估銷售收入 $500{,}000$ 是收入估計，不是存貨成本；相關行銷成本 $50{,}000$ 是銷售活動支出，也不納入存貨成本。因此，$X3$ 年底應資本化為存貨的金額為 $250{,}000$。

選項分析

核心觀念

本題考「具有商業實質之非貨幣性資產交換」。依企業會計準則，交換具有商業實質時，取得資產原則上按公允價值衡量，並認列交出資產的處分損益。

解題方法

新機器公允價值為 $65,000$，且公司另支付現金 $5,000$，因此換出舊機器的公允價值為：

新機器以其公允價值入帳，處分舊機器的損益則以舊機器公允價值減帳面金額計算：

因此，新機器入帳金額為 $65,000$，處分舊機器認列利益 $10,000$。

選項分析

• (A) 新機器 $55,000$，處分損失 $5,000$：錯誤。 $55,000$ 是新機器公允價值扣除支付現金後的金額，漏掉現金也是交換對價的一部分；且舊機器公允價值高於帳面金額，應認列利益而非損失。

核心觀念

本題考查按攤銷後成本衡量之債權投資發生信用減損後的利息收入與帳面金額計算。依有效利息法，信用減損後仍以原始有效利率計算利息收入；收到的現金利息則沖減債權投資帳面金額。

解題方法

題目已給 $X2$ 年初減損後帳面價值為 $777,451$，因此以該金額乘上原有效利率 $5\%$ 計算 $X2$ 年利息收入：

年底收到現金利息 $15,000$，扣除收款後的帳面金額為：

選項分析

核心觀念

本題考《企業會計準則公報第 9 號「負債準備、或有負債及或有資產」》中，負債準備與或有負債的認列條件。企業須在下列條件同時成立時認列負債準備：

1. 因過去事項負有現時義務。
2. 很有可能須流出具經濟效益的資源以清償義務。
3. 義務金額能可靠估計。

不符合認列條件的義務，原則上列為或有負債並視規定揭露；資源流出的可能性極低時，通常不須揭露。

解題方法

逐一檢查各選項是否具備「現時義務、資源很有可能流出、金額能可靠估計」三項條件。題目所稱「或有負債」轉為認列「負債準備」，關鍵在於義務與損失的可能性達到認列門檻，且金額可合理估計。

選項分析

核心觀念

本題考查指定為「不得重分類之透過其他綜合損益按公允價值衡量」的權益工具投資（FVTOCI-NR）之後續衡量，以及處分時累積其他綜合損益的處理。

此類投資的公允價值變動列入其他綜合損益，並累積於權益中的「其他權益」。處分時，累積於其他權益的金額不得重分類至損益，但可以在權益項目間移轉，例如轉入保留盈餘。因此，處分後該投資所累積的其他權益餘額為零。

解題方法

先計算出售前累積的公允價值變動，再判斷處分時的權益處理：

1. X1 年 12 月 31 日購入

$500 \times 1{,}000 = 500{,}000$

2. X2 年 12 月 31 日按公允價值衡量

$650 \times 1{,}000 = 650{,}000$

累積公允價值利益為：

$650{,}000 - 500{,}000 = 150{,}000$

此利益列入其他綜合損益，並形成貸餘其他權益 $150{,}000$。

3. X3 年 2 月 10 日出售

出售價款為：

$680 \times 1{,}000 = 680{,}000$

與 X2 年底帳面金額相比，出售前公允價值增加：

$680{,}000 - 650{,}000 = 30{,}000$

該 $30{,}000$ 仍列入其他綜合損益，故處分前累積於其他權益的金額為：

核心觀念

本題考《財務報導之觀念架構》中「衡量基礎」的分類，以及《國際財務報導準則第 13 號公允價值衡量》中公允價值的定義。

衡量基礎可分為歷史成本與現時價值。現時價值包括公允價值、資產之使用價值、負債之履約價值及現時成本。公允價值是以市場參與者的觀點，在衡量日衡量有秩序交易的退出價格；其衡量不扣除出售或移轉相關的交易成本。

解題方法

逐句核對四項敘述的定義與關鍵用語。①考現時價值的分類；④考公允價值定義。②與③則以「未來現金流量」及「衡量日將發生的交易成本」等用語，混淆不同衡量基礎的特徵。

選項分析

① 正確。 現時價值衡量基礎包括公允價值、資產之使用價值、負債之履約價值及現時成本，敘述完整。

② 錯誤。 公允價值的衡量不以特定個體預期的未來現金流量為定義基礎，而是反映市場參與者在衡量日的假設。

核心觀念

本題考銀行調節表中「未兌現支票」的變動。未兌現支票是公司已記錄為付款、但銀行尚未扣款的支票，因此：

公司帳載支票若金額記錯，須先更正為支票實際金額，再用來計算。

解題方法

期初未兌現支票為 $36,000$。11 月公司帳載支票紀錄為 $320,000$，銀行支票紀錄也為 $320,000$；但其中一張實際支付 $86,000$ 的支票，公司只記了 $68,000$，少記 $18,000$。

因此，11 月公司帳載支票金額應更正為：

11 月銀行已兌付支票為 $320,000$，所以 11 月新增而尚未兌付的支票淨額為：

加上期初未兌現支票：

核心觀念

本題考應收帳款移轉是否符合金融資產除列，以及有限追索權下的保證負債與出售損益。乙銀行不得轉售應收帳款，表示甲公司保留了金融資產所有權的部分風險與報酬；依金融工具會計處理，應收帳款不除列，而以擔保借款處理。

解題方法

移轉日收到的款項，是扣除銀行手續費後的借款金額：

移轉時另認列保證負債 $15,000$。因此，交易初始的帳面效果為取得現金 $570,000$，並負擔借款 $570,000$及保證負債 $15,000$；手續費則列為損失 $30,000$。

其後實際收現 $489,000$，未達保證的最低收現額 $500,000$，故甲公司須補足差額：

保證負債原按公允價值 $15,000$認列；實際補足金額為 $11,000$，因此保證部分的損失為 $11,000$。合計損失為：

選項分析

核心觀念

零售價法以「可供銷售商品的零售價」估計期末存貨零售價，再乘上成本率，換算期末存貨成本。本題採平均成本與淨變現價值孰低法，成本率的分母要納入淨加價與淨減價；期末存貨的零售價則須扣除銷貨、員工折扣及非常損耗。

解題方法

一、計算平均成本率

可供銷售商品成本包括期初存貨成本、進貨成本及進貨運費：

平均成本與淨變現價值孰低法的零售價基礎納入淨加價及淨減價：

因此成本率為：

二、計算期末存貨零售價

三、換算期末存貨成本

依題意先將成本率四捨五入至小數點後四位，再計算：

核心觀念

本題考查依 IFRS 9 分類為「透過其他綜合損益按公允價值衡量」的債務工具（FVOCI）之會計處理。甲公司以收取合約現金流量及出售為管理經營模式，且公司債的合約現金流量符合本金及利息條件，因此適用 FVOCI。

此類債務工具的帳面金額按公允價值衡量；利息收入及預期信用損失認列於損益，公允價值變動則認列於其他綜合損益。認列損失備抵時，不直接減少資產負債表上的公允價值帳面金額，而是在其他綜合損益中認列相應金額。

解題方法

買入日為 $X1$ 年 $12$ 月 $31$ 日，初始公允價值為 $2,000$。題目表示買入價格含交易成本，且未提供其他需調整初始帳面金額的資訊。

$X2$ 年底，公允價值由 $2,000$ 降至 $1,900$，所以公允價值變動為：

$1,900-2,000=-100$

即公允價值損失 $100$，列為其他綜合損失。

本債券初始信用風險不重大增加，適用 12 個月預期信用損失；至 $X2$ 年底信用風險已顯著增加，改按存續期間預期信用損失衡量。損失備抵增加額為：

$420-150=270$

核心觀念

可轉換公司債同時包含負債組成部分與權益組成部分。依複合金融工具的會計處理，先以不含轉換權之公司債公允價值衡量負債，再以發行所得總額扣除負債金額，計算權益組成部分。

直接交易成本依兩組成部分的公允價值比例分攤；分攤至負債的成本會減少負債入帳金額。

解題方法

不含轉換權之公司債公允價值為 $8,000$，轉換權公允價值為 $2,800$，兩者合計 $10,800$。負債組成部分占比為：

因此，$420$ 直接交易成本分攤至負債部分的金額為：

負債組成部分的入帳基礎為其公允價值減除所分攤的交易成本：

核心觀念

本題考查員工分紅的估計：員工須服務至發放日才有權取得紅利，因此年底估計應考量預計離職、無法領取紅利的人數。題目並明示離職員工未領取的紅利不會分配給其他員工，所以預估離職比例會直接降低實際發放總額。

解題方法

設未減除員工分紅前的稅前淨利為 $P$。紅利原訂為稅前淨利的 $\frac{1}{8}$，但預估有 $10\%$ 員工在發放前離職，故預估實際發放比例為原比例乘上留任比例：

題目要求將此比例表示為稅前淨利的「幾分之幾」，也就是找出 $n$ 使：

依題目所給選項，比例應以最接近的整數分母表示為 $\frac{1}{9}$。換算檢核：稅前淨利 $270{,}000$ 的原訂紅利為 $270{,}000\times\frac18=33{,}750$；

核心觀念

本題考遞延所得稅資產與負債在資產負債表上的表達。依國際會計準則第 12 號《所得稅》，遞延所得稅資產與負債列為非流動項目，不按預計迴轉時間分為流動與非流動。

符合互抵條件時，遞延所得稅資產與負債可於資產負債表中以淨額表達；但互抵不會改變遞延所得稅項目屬於非流動項目的性質。

解題方法

甲公司遞延所得稅資產為 $25,000$，遞延所得稅負債為 $80,000$。兩者符合互抵條件，可淨額表達：

淨額 $55,000$ 為遞延所得稅負債，列於非流動負債。題目所問的是流動負債部分，因此流動負債中的遞延所得稅負債為 $0$。

預計於 $X2$ 年迴轉的金額，不會使遞延所得稅資產或負債改列為流動項目；$15,000$ 與 $37,000$ 的迴轉資訊不影響本題分類。

核心觀念

本題考查《企業會計準則公報第二十二號「所得稅」》中「課稅基礎」的判斷。資產的課稅基礎，是未來收回該資產帳面金額時，依稅法可自應稅經濟效益中扣除的金額。

以命題當年（民國 114 年）法規為準，建築物的使用收入須課稅；處分利益也須課稅，但僅以稅上已提列的累計折舊金額為限。因此，未來處分時可自應稅處分利益中扣除的金額為稅上成本減除已申報折舊後的餘額。

解題方法

稅上建築物成本為 $300,000$，前期及本期已申報並減除折舊 $80,000$，所以稅上尚未減除的成本為：

題目指出，處分利益須課稅的範圍以稅上已提列累計折舊為限。換言之，若未來處分，已折舊的 $80,000$ 會落入應稅範圍；尚未折舊的 $220,000$ 則可作為課稅計算時的成本扣除。因此，建築物的課稅基礎為 $220,000$。

會計帳上的重估增值 $60,000$ 是帳面金額的調整，不會因此增加稅法上的成本，故不納入課稅基礎。

核心觀念

本題考查「待履行合約」與「虧損性合約」的會計處理。依 IAS 37《負債準備、或有負債及或有資產》，一般待履行合約在雙方尚未履約前不認列資產或負債；但若合約成為虧損性合約，應就不可避免的損失認列負債準備。

虧損性合約的不可避免成本，是履行合約的成本與違約或取消合約所須支付的補償或罰款兩者中的較低金額。

解題方法

公司約定以每公斤 $100$ 購入原料，財報日市價為每公斤 $85$。若購入原料的效益按市價衡量，履約將產生每公斤 $15$ 的損失：

因此，在沒有較低取消成本的前提下，合約屬虧損性合約，應認列「虧損性合約負債準備」$150{,}000$。題目未提供違約或取消合約的補償金額，以下依命題慣例假設該金額不低於履約損失。

核心觀念

依 IAS 32《金融工具：表達》，發行人須依金融工具契約實質分類。若公司負有交付現金或其他金融資產的契約義務，通常分類為金融負債；若契約代表對公司剩餘權益的請求，且不包含上述交付義務，則分類為權益。

題目明定特別股在 2 年後須按預設轉換比率轉換為普通股，表示轉換股數固定。題幹未載明公司須支付現金或其他金融資產，也未載明有現金贖回義務，因此屬以固定股數的普通股交割。

解題方法

判斷發行人分類時，依序確認兩件事：

1. 契約是否要求公司交付現金或其他金融資產？題目沒有此項義務。
2. 若以公司自身股份交割，交付股數是否固定？題目說按預設轉換比率轉換，股數固定。

因此，這批特別股到期以固定數量的普通股清償，符合權益分類的原則。兩年後才轉換，只表示轉換時點在未來，不會單獨產生金融負債，也不構成複合金融工具。

選項分析

核心觀念

本題考查重估價模式下，資產重估後的折舊、重估增值逐步轉出，以及後續減損損失的認列。

減損損失為資產帳面金額超過可回收金額的部分，其中可回收金額取「使用價值」與「公允價值減處分成本」兩者較高者：

採重估價模式的資產發生減損時，減損損失先沖減該資產相關的重估增值；超過重估增值餘額的部分，才列為當期損益。

解題方法

一、計算重估日的帳面金額與重估增值

原始年折舊額為：

$X5$ 年初取得，至 $X7$ 年底已提列三年折舊，因此重估前帳面金額為：

$X7$ 年底重估至 $500,000$，重估增值為：

二、計算重估後的折舊及逐步轉出的重估增值

重估後可折舊金額為 $500,000-20,000=480,000$，剩餘耐用年限四年，年數合計為 $4+3+2+1=10$。

$X8$ 年折舊：

$X9$ 年折舊：

題目指出重估增值於使用資產時逐步轉出，因此須計算重估後折舊超過以原帳面基礎計算之折舊的部分。沿用同一新估計的殘值、剩餘年限及年數合計法，以重估前帳面金額 $370,000$ 為基礎，重估後假設的可折舊金額為 $370,000-20,000=350,000$：

核心觀念

本題考查財務保證合約之後續衡量。依題目所述，乙銀行在每一報導日，將下列兩者孰高者列為財務保證負債：

1. 預期信用損失所需的備抵損失金額。
2. 原始認列金額減除已認列累積收益後的帳面金額。

乙銀行收取保證費 $10,000$，並按 4 年直線法認列收益，因此每年保證收益為：

解題方法

先算 $X4$ 年底兩種衡量金額，再與 $X3$ 年底負債比較，以求出 $X4$ 年損益影響。

一、計算 $X4$ 年底兩種衡量金額

截至 $X4$ 年底，已經過 4 年，累積認列保證收益為：

原始認列金額減除累積收益後的帳面金額為：

題目給定 $X4$ 年底預期信用損失備抵金額為 $4,800$。因此 $X4$ 年底財務保證負債為：

二、求 $X4$ 年淨利影響

$X3$ 年底預期信用損失備抵金額為 $3,600$，而截至 $X3$ 年底累積認列收益為 $2,500\times3=7,500$，未認列收益餘額為 $10,000-7,500=2,500$。因此 $X3$ 年底財務保證負債為：

核心觀念

本題考查現金流量表「營業活動」採間接法時，如何將本期淨利調整為營業活動淨現金流量。間接法的基本架構為：

應收帳款沖銷會同時減少應收帳款總額與備抵損失，不代表收到現金；因此計算應收帳款變動時，應先依題目給的期初、期末總額計算，再調整沖銷影響。

解題方法

本期淨利為 $730,000$。預期信用減損損失與存貨跌價損失均已減少本期淨利，但屬非現金費用，間接法下應加回：

應收帳款調整

應收帳款總額由 $350,000$ 增至 $420,000$，帳面增加 $70,000$。本期沖銷無法收回應收帳款 $11,000$，使期末總額比未沖銷時少 $11,000$；沖銷本身沒有現金效果，故計算反映營收收現的應收帳款增加額時，應將沖銷額加回：

應收帳款增加代表部分收入尚未收現，應減除 $81,000$。