112 公務人員升官等薦任 會計 中級會計學 考古題詳解

核心觀念

本題考《IAS 23 借款成本》對符合要件資產的借款成本資本化。符合要件資產須經相當長時間才能達到預定使用或出售狀態；廠房建造期間發生的借款成本，符合下列條件時開始資本化：

1. 已發生資產支出；
2. 已發生借款成本；
3. 已進行使資產達到預定用途所必要的活動。

資本化於資產已達可供預定使用狀態時停止。若必要活動因非正常且長期的中斷而暫停，暫停期間停止資本化；因短期或必要的延誤而停工，則不停止。本題依題意，颱風停工兩個月仍在建造期間，按中斷期間不資本化處理。

專案借款先按實際借款成本扣除暫時投資收益計算；一般借款則以加權平均資本化率乘以超過專案借款可涵蓋金額的加權平均累積支出計算。題目未提供暫時投資收益，故按無投資收益計算。

以命題當年（民國 112 年）適用之 IAS 23 規定為準。

解題方法

（一）計算 $X1$ 年應資本化借款金額

廠房自 $X1$ 年 2 月 1 日開始建造，至 $X1$ 年底仍在建造，且支出及借款成本均已發生，因此 $X1$ 年為資本化期間。

1. 專案借款成本

專案借款本金為 $1,500,000，年利率 $12\%$。$X1$ 年 2 月 1 日至 12 月 31 日共 11 個月：

$$\$1,500,000 \times 12\% \times \frac{11}{12} = \$165,000$$

2. 加權平均累積支出

各筆工程支出按支出後至年底的月份加權：

$$\$1,000,000 \times \frac{11}{12} +\$800,000 \times \frac{3}{12} =\$1,116,666.67$$

專案借款可涵蓋加權平均累積支出中的 $1,116,666.67，尚未超過專案借款本金，因此不須計算一般借款資本化金額。

$X1$ 年應資本化金額即為專案借款成本 $165,000。

（二）計算 $X2$ 年應資本化借款金額

$X2$ 年 10 月 1 日廠房完工並正式啟用，資本化至 10 月 1 日止。依題意，7 月 1 日起因颱風停工兩個月，停工期間不資本化；因此 $X2$ 年實際資本化期間為 1 月至 6 月及 9 月，共 7 個月。

1. 專案借款成本

$$\$1,500,000 \times 12\% \times \frac{7}{12} =\$105,000$$

2. 加權平均累積支出

$X2$ 年初已有 $X1$ 年累積支出

核心觀念

本題考查承租人依 IFRS 16 認列使用權資產與租賃負債後，遇到店面閒置、無法轉租時的減損，以及日後情況改善時的減損迴轉。

• 使用權資產依 IAS 36 評估減損；減損損失認列於損益，租賃負債仍依原攤銷表計息及清償。
• 減損情況改善時，非商譽資產的減損損失可以迴轉；迴轉後的帳面金額不得高於「若未認列減損時」的帳面金額。
• 不可撤銷租約的違約金為 $1,200,000，但它不直接改變已認列的租賃負債。租賃負債仍以尚未支付的租金衡量。

解題方法

一、計算 $X2$ 年 12 月 31 日租賃負債

租金於每年年初支付，租期 5 年，租賃開始日的租賃負債為：

$$400,000\times\left(1+3.465106\right) =1,786,042.4$$

其中 $3.465106$ 為 4 期普通年金現值因子；加上期初支付的第一期租金，等於 5 期到期年金現值因子。

$X1$ 年 1 月 1 日支付租金後，尚餘 4 期租金；$X1$ 年利息為：

$$(1,786,042.4-400,000)\times6\%=83,162.5$$

$X2$ 年 1 月 1 日付款前，負債為 $1,386,042.4+83,162.5=1,469,204.9$；付款 $400,000$ 後，再認列 $X2$ 年利息：

$$(1,469,204.9-400,000)\times6\%=64,152.3$$

因此，$X2$ 年 12 月 31 日租賃負債為：

$$1,469,204.9-400,000+64,152.3 =\boxed{1,133,357.2}$$

也可直接用剩餘 3 期到期年金現值驗算：

$$400,000\times2.833393=1,133,357.2$$

二、計算 $X2$ 年 12 月 31 日使用權資產帳面金額及減損

使用權資產初始金額與租賃負債相同，按 5 年直線折舊：

$$\text{每年折舊} =\frac{1,786,042.4}{5} =357,208.5$$

經過 $X1$、$X2

核心觀念

本題考查採用權益法時，投資人收到股利的處理，以及出售部分持股、喪失重大影響力後，如何處理剩餘投資。

• 丁公司原持有戊公司 $40\%$ 股權且具有重大影響力，故採權益法。
• 採權益法時，投資人認列被投資公司損益的應享份額；收到股利則視為收回投資，沖減「採用權益法之投資」帳面金額。
• 喪失重大影響力時，停止採用權益法，並將保留股權於喪失重大影響力日按公允價值衡量。剩餘持股指定為透過其他綜合損益按公允價值衡量之權益工具投資後，後續公允價值變動認列於其他綜合損益。

題目未提供 $X2$ 年 1 月 1 日至 6 月 30 日戊公司損益，因此以下依題目已提供資料，假設該期間無須認列戊公司損益份額。

解題方法

先計算投資帳面金額，再按出售及保留股權的比例分攤。丁公司原持有 $7,000$ 股，占戊公司 $40\%$；出售戊公司 $30\%$ 股權，即出售 $5,250$ 股，保留 $1,750$ 股。

原始投資成本為：

$$\$560,000$$

$X1$ 年認列戊公司淨利份額：

$$\$70,000 \times 40\% = \$28,000$$

因此，$X2$ 年 3 月 31 日宣告股利前，投資帳面金額為：

$$\$560,000 + \$28,000 = \$588,000$$

(一) $X2$ 年 3 月 31 日

丁公司應收股利為：

$$\$24,000 \times 40\% = \$9,600$$

採權益法收到股利時，沖減投資帳面金額：

科目	借方	貸方
應收股利	$9,600
採用權益法之投資		$9,600

股利宣告後的投資帳面金額為：

$$\$588,000 - \$9,600 = \$578,400$$

(二) $X2$ 年 6 月 30 日

丁公司出售 $5,250$ 股，取得價款：

$$5,250 \times \$90 = \$472,500$$

出售部分占原持股的比例為：

$$\frac{30\%}{40\%}=75\%$$

出售部分所分攤的投資帳面金額：

$$\$578,400 \times 75\% = \$433,800$$

出售利益為：

$$\$472,500-\$433,800=\$38,700$$

分錄如下：

核心觀念

存貨採成本與淨變現價值孰低法時，期末存貨應以成本與淨變現價值兩者較低者列帳。銷貨成本的計算公式為：

$$銷貨成本＝期初存貨＋本期進貨－期末存貨帳面金額$$

若期初存貨已認列備抵存貨跌價，期初存貨帳面金額須扣除該備抵。

解題方法

$X1$ 年期末存貨成本為 $130,000$ 元，備抵存貨跌價為 $25,000$ 元，因此 $X2$ 年期初存貨帳面金額為：

$$130,000-25,000=105,000\text{ 元}$$

$X2$ 年期末存貨成本為 $210,000$ 元，淨變現價值為 $198,000$ 元，依孰低法，期末存貨帳面金額為 $198,000$ 元。

代入銷貨成本公式：

$$\begin{aligned} 銷貨成本 &=105,000+1,360,000-198,000\\ &=1,267,000\text{ 元} \end{aligned}$$

選項分析

核心觀念

本題考查指定為「透過其他綜合損益按公允價值衡量（FVOCI）」的權益工具投資，於持有期間及處分時的會計處理。

依 IFRS 9，非持有供交易的權益工具可於原始認列時作出不可撤銷選擇，將後續公允價值變動列入其他綜合損益。處分時，累積於其他綜合損益的金額不得重分類至損益；因此，處分造成的公允價值變動仍列入當期其他綜合損益。

解題方法

甲股票持有至 X4 年底，其 X4 年公允價值變動為：

$$\$3,200,000-\$2,900,000=\$300,000$$

因此，甲股票於 X4 年認列其他綜合損益利益

核心觀念

本題考 IAS 16《不動產、廠房及設備》的重大檢查成本會計處理：重大檢查成本符合認列條件時，應資本化為設備成本；前一次檢查尚未折舊完的帳面金額，則於新檢查發生時除列。設備折舊應依各組成部分的耐用年限分別計算。

法規要求檢查的頻率由每 5 年改為每 3 年，屬於耐用年限或折舊估計的變動，採推延適用；因此，自變動後依新的檢查週期分攤相關檢查成本。

解題方法

設備總成本 $4,800,000$ 中，重大安檢成本 $300,000$ 可個別辨認，故其餘設備成本為：

$$4,800,000-300,000=4,500,000$$

主體設備耐用年限為 15 年，年折舊額：

$$4,500,000\div15=300,000$$

原安檢成本依原估計每 5 年檢查一次，年折舊額為 $300,000\div5=60,000$。至 $X8$ 年底，已經過 3 年（$X6$ 至 $X8$），其帳面金額為：

$$300,000-60,000\times3=120,000$$

$X8$ 年底新安檢實際支出 $480,000$，符合資本化條件。舊安檢剩餘帳面金額 $120,000$ 應除列；新安檢成本則依變更後每 3 年一次的週期折舊。

核心觀念

本題考《國際會計準則第 23 號「借款成本」》：符合條件之資產，其可直接歸屬的借款成本應資本化。自建廠房屬需要相當長時間才能達到可供使用狀態的資產，為符合條件之資產。

資本化期間須同時有資產支出、借款成本發生，且正在進行使資產達到預定用途的必要活動。若因非正常因素而長期中斷，應於中斷期間暫停資本化。本題因未做好防颱措施，工地遭颱風嚴重破壞，X4 年最後五個月停工，故資本化至 7 月底，8 月至 12 月暫停。

解題方法

先分別計算專案借款與一般借款可資本化的金額。

1. 專案借款

專案借款本金為 $800,000$，年利率 $12\%$。X4 年 1 月至 7 月共七個月屬資本化期間：

$$\$800,000 \times 12\% \times \frac{7}{12} = \$56,000$$

2. 一般借款

工程支出為 $1,400,000$，先由專案借款涵蓋 $800,000$，超過部分 $600,000$ 由一般借款支應。

一般借款資本化率以兩筆全年流通在外的一般借款計算加權平均利率：

核心觀念

本題考查保證型保固的會計處理。保證型保固只保證產品符合約定規格，屬於銷售時即存在的品質保證義務，依歷史經驗估計履約成本，並按銷售年度認列保固費用及產品保固負債準備。

各年度銷售形成的估計保固成本，分別按銷售後第一年、第二年及第三年的成本率計算。期末負債為尚未實際支出的估計保固成本。

解題方法

以各年度銷貨收入乘上適用的保固成本率，計算該年度銷售在各保固年度的估計成本，再扣除截至 $X8$ 年底已實際發生的保固費用。

銷售年度	第一年估計成本	第二年估計成本	第三年估計成本
$X6$	$1,100,000 \times 2\% = 22,000$	$1,100,000 \times 4\% = 44,000$	$1,100,000 \times 5\% = 55,000$
$X7$	$1,500,000 \times 2\% = 30,000$	$1,500,000 \times 4\% = 60,000$	—
$X8$	$2,300,000 \times 2\% = 46,000$	—	—

截至 $X8$ 年底，各年度銷售已進入的保固期間及估計成本合計為：

$$X6：22,000+44,000+55,000=121,000$$ $$X7：30,000+60,000=90,000$$ $$X8：46,000$$

因此，$X8$ 年底累計估計保固成本為：

$$121,000+90,000+46,000=257,000$$

核心觀念

本題考查可轉換或可買回等混合金融工具的嵌入式衍生工具分離，以及主契約負債的初始認列金額。

當嵌入式衍生工具的經濟特性及風險與主契約並未緊密關聯，且混合工具整體未按公允價值衡量且變動列入損益時，應將嵌入式衍生工具與主契約分開認列。主契約初始金額按混合工具發行價款扣除嵌入式衍生工具的初始公允價值，再反映交易成本。

解題方法

公司債發行收到的價款為 $2,165,754，嵌入式買回權為公司持有的買回權資產，初始公允價值為 $86,265。先以發行價款扣除買回權資產，計算主契約公司債的公允價值：

$$\$2,165,754-\$86,265=\$2,079,489$$

公司債主契約以攤銷後成本衡量，直接可歸屬於發行的交易成本應自金融負債初始金額扣除。因此：

$$\$2,079,489-\$12,000=\boxed{\$2,067,489}$$

然而，此金額不在題目選項中。官方答案指定為 C（$2,240,462），但以題目所列資訊及上述主契約分離與交易成本處理原則，無法推導出選項 C。票面利率、債券期限及買回條款不會改變上述初始分配計算。

選項分析

核心觀念

本題考 IFRS 16 售後租回交易中，承租人如何衡量租回產生的使用權資產，以及如何認列移轉予買方出租人之權利所產生的利益。題目已說明交易符合 IFRS 15 的資產銷售條件，因此東寧公司應除列原設備，並就保留的使用權認列使用權資產；出售利益只認列與移轉權利有關的部分。

租賃負債以租賃付款現值衡量。題目另給保證殘值估計支付額

核心觀念

本題考查以間接法表達營業活動現金流量時，如何將本期損益調整為營業活動現金流量。間接法由本期損益出發，調整：

• 不影響現金的費用或損失：加回。
• 不影響現金的收益：減除。
• 非營業活動相關的損益：依其性質調整，避免列入營業活動現金流量。

解題方法

逐項判斷各項目是否為「本期損益中的減項，但本期未支付現金」，或是否須從本期損益中扣除。符合前者者列為加項；若是收益或本身不影響本期損益，便不列為本期損益加項。

選項分析

① 處分機器設備之利益：不列加項。 處分利益已增加本期損益，但屬投資活動相關的收益；採間接法時，應自本期損益中減除，以免計入營業活動現金流量。

② 透過其他綜合損益按公允價值衡量之證券投資，期末評價產生之未實現損失增加數：不列加項。 此類評價損失列入其他綜合損益，不列入本期損益。

核心觀念

本題考稀釋每股盈餘（diluted EPS），須依序處理：

• 分子：本期淨利扣除當年度累積特別股股利。累積特別股不論是否宣告，當年度股利均須扣除；以前年度積欠股利不在本期再次扣除。
• 分母：普通股全年流通在外股數，加上具稀釋效果的潛在普通股。本題員工認股權適用庫藏股票法：假設認股權已行使，所得款項按全年平均市價買回普通股，兩者差額才是增額股數。
• 若潛在普通股使每股盈餘下降，即具稀釋效果，納入計算。

解題方法

1. 計算本期可歸屬普通股股東的盈餘：

特別股當年度股利為：

$1{,}000{,}000\times \$10\times 3\%=\$300{,}000$

累積特別股積欠的兩年股利屬以前年度股利，不重複扣除。因此：

$\text{普通股股東盈餘}=\$4{,}500{,}000-\$300{,}000=\$4{,}200{,}000$

2. 以庫藏股票法計算認股權的增額股數：

假設 $600{,}000$ 股認股權全部行使，公司取得：

$600{,}000\times \$15=\$9{,}000{,}000$

按全年平均市價 $20 買回的股數為：

$\frac{\$9{,}000{,}000}{\$20}=450{,}000\text{ 股}$

所以增額股數為：

$600{,}000-450{,}000=150{,}000\text{ 股}$

核心觀念

本題考查確定福利計畫下退休金成本的組成，以及確定給付義務（DBO）與計畫資產的變動調節。依確定福利會計，當期服務成本及淨利息列入損益；精算損益及計畫資產報酬超過淨利息的部分列入其他綜合損益。

計算時須區分：

• 計畫資產利息收入：期初計畫資產公允價值乘折現率。
• 計畫資產再衡量數：實際報酬減計畫資產利息收入。
• 精算損益：實際期末義務與未計入精算損益前推算的期末義務之差。

解題方法

1. 計算計畫資產利息收入與再衡量數

期初計畫資產為 $280,000$，折現率為 $8\%$，因此利息收入為：

$280,000 \times 8\% = 22,400$

計畫資產實際報酬為 $13,000$，低於利息收入，因此計畫資產再衡量為損失：

$13,000 - 22,400 = -9,400$

亦即計畫資產損失 $9,400$。

2. 推算精算損益

先計算未計入精算損益前的期末確定給付義務：

\begin{aligned} 期初確定給付義務現值 && 520,000 \\ 加：當期服務成本 && 213,500 \\ 加：利息成本（$520,000 \times 8\%$） && 41,600 \\ 減：支付退休金 && (145,000) \\ 推算期末義務 && 630,100 \end{aligned}

實際重計算的期末確定給付義務為 $750,000$，高於推算數 $119,900$，因此發生精算損失：

核心觀念

本題考查金融資產移轉的除列判斷、IFRS 15 的應收款定義，以及 IFRS 9 的預期信用損失與利息收入計算。

依 IFRS 9，金融資產是否除列，須判斷企業是否移轉收取現金流量的合約權利，以及移轉後是否移轉幾乎所有風險與報酬；若未移轉也未保留幾乎所有風險與報酬，則進一步判斷企業是否仍保有控制。

解題方法

先看選項 (A) 的買回價格如何決定。若買回價格等於行使買回權時該應收款項的公允價值，企業買回時須按當時市場價值支付，並未承諾以固定價格或足以讓其保留信用風險的價格買回。依 IFRS 9 的金融資產除列規定，此類按公允價值買回的選擇權，通常不會使企業保留幾乎所有風險與報酬。因此，題目稱「不應除列」錯誤，故選 (A)。

選項分析

核心觀念

本題考查 IFRS 9 對金融資產的分類與衡量，包括原始認列、預期信用損失、除列時的其他綜合損益處理，以及金融資產重分類。判斷分類時，須依金融資產的合約現金流量特性及企業管理該資產的經營模式；本題另依民國 112 年適用的 IFRS 9 規定說明。

解題方法

逐項核對各類金融資產的會計處理：

• 按攤銷後成本衡量的金融資產：原始認列時以公允價值加減直接可歸屬的交易成本衡量；後續適用預期信用損失模式。
• 透過其他綜合損益按公允價值衡量的債務工具：除列時，累計其他綜合損益重分類至損益。
• 金融資產重分類：只有企業改變管理金融資產的經營模式時，才重分類受影響的金融資產；權益工具投資不得重分類。

以此逐項辨認與規定不符的敘述。

選項分析

(A) 正確。 按攤銷後成本衡量的金融資產，原始認列金額為公允價值加上直接可歸屬的交易成本。出售時，出售交易成本屬處分相關費用，列為損益中的費損，不併入原始認列金額。

核心觀念

本題考查自用不動產轉為採公允價值模式衡量的投資性不動產時，依《IAS 40 投資性不動產》處理用途變更日的帳面金額與公允價值差額。

原本作為銷售總部使用的辦公大樓，屬自用不動產。公司搬遷並開始出租後，符合投資性不動產定義，於用途變更日改按投資性不動產處理。用途變更日的公允價值與原帳面金額之差額，依《IAS 16 不動產、廠房及設備》的重估規定處理：公允價值低於帳面金額的部分認列為當期損失。

解題方法

先計算建築物截至 $X6$ 年 3 月底、用途變更日的帳面金額，再分別比較土地與建築物的公允價值。

一、建築物截至用途變更日的帳面金額

建築物原始成本為 $120,000,000$，累計折舊為 $48,000,000$，故 $X5$ 年底帳面金額為：

$$120,000,000-48,000,000=72,000,000$$

剩餘耐用年限為 12 年，殘值為 0，直線法下每年折舊為：

$$\frac{72,000,000}{12}=6,000,000$$

$X6$ 年 1 月至 3 月仍作為自用不動產，須提列 3 個月折舊：

$$6,000,000\times\frac{3}{12}=1,500,000$$

因此，變更用途日建築物帳面金額為：

$$72,000,000-1,500,000=70,500,000$$

二、比較用途變更日的公允價值

土地帳面金額為 $60,000,000$，公允價值為 $67,000,000$，差額為利益 $7,000,000$。

建築物帳面金額為 $70,500,000$，公允價值為 $59,000,000$，差額為損失：

核心觀念

本題比較兩種金融資產分類對 $X1$ 年度損益及保留盈餘的影響：

• 按攤銷後成本衡量（AC）：利息收入依有效利率法認列；本題題目另指定錯誤採直線法攤銷折價。
• 透過損益按公允價值衡量（FVTPL）：利息收入計入損益，期末公允價值變動也計入當期損益。

因此，錯誤分類對保留盈餘的影響，等於「錯誤處理認列的當期損益」與「正確處理認列的當期損益」之差。

解題方法

債券購入日為 $X1$ 年 5 月 1 日，至年底持有 8 個月。購入價低於面額，折價為：

$$\$800,000-\$767,600=\$32,400$$

按題目指定以直線法攤銷，5 年折價攤銷總額平均分配，每年攤銷：

$$\$32,400\div5=\$6,480$$

持有 8 個月的折價攤銷為：

$$\$6,480\times\frac{8}{12}=\$4,320$$

票面利息收入為：

$$\$800,000\times6\%\times\frac{8}{12}=\$32,000$$

錯誤分類為按攤銷後成本衡量時，$X1$ 年認列的利息收入為：

$$\$32,000+\$4,320=\$36,320$$

正確分類為 FVTPL 時，認列票面利息收入 $32,000$，並將期末公允價值高於購入價的部分認列為公允價值利益：

$$\$814,000-\$767,600=\$46,400$$

核心觀念

本題考查履約義務隨時間逐步滿足時，工程收入與合約資產的認列。依 IFRS 15，若履約進度及交易結果無法可靠估計，但已發生成本預期可回收，收入僅按可回收成本認列，不認列利潤。

合約資產是企業已移轉商品或服務、但收取對價的權利仍取決於時間以外因素的金額。本題可用下式計算：

$$\text{期末合約資產} =\text{累計已認列收入}-\text{累計請款金額}$$

解題方法

截至 $X3$ 年底，累計工程成本為：

$$\$1,200,000+\$920,000=\$2,120,000$$

其中預期很有可能回收的成本總額為 $1,900,000。因工程損益無法可靠估計，且僅能就預期可回收成本認列收入，累計收入為 $1,900,000，不認列利潤。

累計請款金額為：

$$\$950,000+\$900,000=\$1,850,000$$

因此期末合約資產為：

$$\$1,900,000-\$1,850,000=\boxed{\$50,000}$$

核心觀念

本題考 IAS 12「所得稅」的暫時性差異，以及遞延所得稅資產、負債的判斷：

• 帳面金額大於課稅基礎：未來增加應課稅所得，形成應課稅暫時性差異，認列遞延所得稅負債。
• 帳面金額小於課稅基礎：未來可減少應課稅所得，形成可減除暫時性差異，通常認列遞延所得稅資產。
• 暫時性差異乘以適用稅率，即為遞延所得稅金額。

解題方法

一、辦公大樓

X5 年初帳面金額為 $1,100,000$，X5 年底為 $850,000$，表示會計折舊為：

$1,100,000-850,000=250,000$

報稅上的累計折舊於 X5 年增加 $400,000$，亦即稅務折舊為 $400,000$。因此，稅務折舊比會計折舊多 $150,000$，使辦公大樓的課稅基礎低於帳面金額 $150,000$。

也可直接計算：成本為 $1,600,000$，期末課稅基礎為

$1,600,000-(1,600,000-1,100,000+400,000)=700,000$

期末帳面金額為 $850,000$，故應課稅暫時性差異為

$850,000-700,000=150,000$

遞延所得稅負債為

$150,000\times18\%=27,000$

二、產品保證負債

產品保證負債 $60,000$ 已於 X5 年認列，通常在實際支付時才可於稅務上扣除。

核心觀念

本題考的是不動產、廠房及設備的除役成本，以及除役負債後續衡量：

• 依《國際會計準則第 16 號》，因取得或使用資產而產生的復原義務，其估計成本現值應計入資產成本。
• 依《國際會計準則第 37 號》，除役負債以清償義務所需支出的最佳估計數現值衡量；時間經過造成負債現值增加時，認列財務成本。
• 除役成本資本化後，隨相關資產折舊；除役負債估計變動時，依《國際財務報導解釋第 1 號》調整相關資產帳面金額。

解題方法

1. X1 年 1 月 1 日認列資產與除役負債

預計 X10 年底支出復原成本 $120,000$，折現 10 年：

$$除役負債現值=120,000\times p_{10,10\%} =120,000\times0.385543 =46,265.16$$

加油站成本包含建造支出與除役成本現值：

$$資產原始成本=1,200,000+46,265.16=1,246,265.16$$

因此選項①所列 $1,238,554$ 錯誤。

2. X1 年底重估除役負債

X1 年底距預計支出日尚有 9 年，依題目重估後的未來復原成本 $100,000$ 計算：

$$X1年底除役負債=100,000\times p_{9,10\%} =100,000\times0.424098 =42,409.8\approx42,410$$

因此選項②正確。

3. X1 年財務成本

財務成本按期初除役負債乘以折現率計算：

$$X1年財務成本=46,265.16\times10\%=4,626.516\approx4,627$$

核心觀念

本題考查定期盤存制下，運用毛利法估計期末存貨，以及存貨截止錯誤的調整。毛利率以銷貨成本為基礎：

$$\text{毛利} = 25\% \times \text{銷貨成本}$$

因此銷貨收入為銷貨成本的 $125\%$，銷貨成本率為：

$$\frac{\text{銷貨成本}}{\text{銷貨收入}}=\frac{1}{1+25\%}=80\%$$

解題方法

先依交貨條件判斷 3 月底存貨的所有權，再以毛利法估計全公司期末存貨，最後扣除已盤點的本地倉庫存貨，求出外地倉庫存貨。

一、調整 3 月底存貨的歸屬

• 3 月 31 日起運點交貨的 $25,000：起運時所有權移轉，雖然 4 月 1 日才運抵本地倉庫，仍屬於 3 月 31 日期末存貨，應納入。
• 3 月 29 日目的地交貨的 $23,000：到達目的地才移轉所有權，4 月 5 日才運抵，因此 3 月 31 日尚不屬於公司存貨。題目所列第一季進貨未包含這筆，無須再扣除。

二、用毛利法估計全公司期末存貨

$$\begin{aligned} \text{調整後可供銷售商品成本} &=40,000+260,000+25,000\\ &=325,000 \end{aligned}$$

第一季銷貨成本估計為：

$$220,000\times 80\%=176,000$$

因此全公司期末存貨估計為：

核心觀念

本題考查無形資產的成本模式後續衡量，包括有限耐用年限無形資產的攤銷，以及資產減損的認列。

依《國際會計準則第 38 號「無形資產」》，有限耐用年限無形資產應在耐用年限內攤銷；耐用年限以經濟效益預期消耗期間為基礎。依《國際會計準則第 36 號「資產減損」》，資產帳面金額超過可回收金額時，應認列減損損失。可回收金額為「使用價值」與「公允價值減處分成本」兩者較高者。

解題方法

專利權 A 自 $X3$ 年初取得，至 $X4$ 年底已攤銷兩年。其攤銷年限採法定年限與經濟年限較短者，即 8 年：

$$\text{每年攤銷額} =\frac{\$5,000,000}{8} =\$625,000$$ $$X4\text{ 年底帳面金額} =\$5,000,000-(\$625,000\times 2) =\$3,750,000$$

專利權 B 自 $X1$ 年初取得，至 $X4$ 年底已攤銷四年。其耐用年限為 10 年：

$$\text{減損前帳面金額} =\$1,000,000-\left(\frac{\$1,000,000}{10}\times 4\right) =\$600,000$$

可回收金額取使用價值與公允價值減處分成本的較高者：

核心觀念

本題考《國際財務報導準則第 9 號》（IFRS 9）金融負債條款修改的會計處理。判斷修改是否重大時，須比較修改前後合約現金流量的折現現值；若新舊現金流量現值差異達原負債帳面金額的 10%，即屬重大修改，應除列原負債並認列新負債，差額認列除列損益。

若未達 10%，則不除列原負債，而以修改後現金流量按原有效利率折現，調整負債帳面金額，並將調整數認列於損益；協商手續費則調整負債帳面金額。

解題方法

X4 年底付息後，原借款尚餘 3 年，原負債帳面金額為本金 $5,000,000。修改前後的未來現金流量如下：

• 修改前：每年底付息 $250,000，第 3 年底另還本金 $5,000,000。
• 修改後：每年底付息 $150,000，第 3 年底另還本金 $5,000,000。

以修改日市場利率 $6\%$ 折現，比較修改前後現金流量現值：

$$\begin{aligned} \text{修改前現值} &= \$250,000 \times P_{6\%,3} + \$5,000,000 \times p_{6\%,3} \\ &= \$250,000 \times 2.673012 + \$5,000,000 \times 0.839619 \\ &= \$4,867,257 \end{aligned}$$ $$\begin{aligned} \text{修改後現值} &= \$150,000 \times P_{6\%,3} + \$5,000,000 \times p_{6\%,3} \\ &= \$150,000 \times 2.673012 + \$5,000,000 \times 0.839619 \\ &= \$4,599,956 \end{aligned}$$

現值差異為：

$$\$4,867,257-\$4,599,956=\$267,301$$

以修改前現金流量現值為基礎計算差異比例：

$$\frac{\$267,301}{\$4,867,257}\approx 5.49\% < 10\%$$

因此，修改屬非重大修改，不除列原負債。修改後現金流量按原有效利率 $5\%$ 折現，得修改後負債帳面金額：