109 身心障礙特考三等 金融保險 會計學 考古題詳解

核心觀念

本題主要考查綜合損益表的分類、停業單位損益的稅後表達、其他綜合損益的所得稅效果，以及基本每股盈餘的計算。解題依命題當年（民國 109 年）適用之 IFRS 5、IAS 1、IAS 12 與 IAS 33。

• 繼續營業損益：營業利益、利息費用及透過損益按公允價值衡量金融資產的利益，均列入損益。
• 停業單位損益：停業單位的營業損益與處分損益合併計算，於綜合損益表中以稅後單一金額列示。
• 其他綜合損益（OCI）：不動產、廠房及設備的重估增值列入其他綜合損益；相關所得稅效果也列入其他綜合損益。
• 基本每股盈餘（EPS）：以歸屬普通股股東的損益除以年度加權平均流通在外普通股股數。停業單位每股盈餘可於綜合損益表或附註揭露。

解題方法與計算

1. 計算繼續營業損益

透過損益按公允價值衡量金融資產的利益屬當期損益，因此：

$$\begin{aligned} 繼續營業稅前淨利 &= 營業利益 - 利息費用 + 金融資產利益 \\ &= 8{,}000{,}000 - 100{,}000 + 300{,}000 \\ &= 8{,}200{,}000\text{ 元} \end{aligned}$$

所得稅費用為：

$$8{,}200{,}000 \times 20\% = 1{,}640{,}000\text{ 元}$$

繼續營業本期淨利為：

$$8{,}200{,}000 - 1{,}640{,}000 = 6{,}560{,}000\text{ 元}$$

2. 計算停業單位損益

停業單位營業損失與處分利益合併：

$$停業單位稅前淨利 = 500{,}000 - 300{,}000 = 200{,}000\text{ 元}$$

停業單位所得稅費用為：

$$200{,}000 \times 20\% = 40{,}000\text{ 元}$$

停業單位稅後淨利為：

$$200{,}000 - 40{,}000 = 160{,}000\text{ 元}$$

3. 計算本期淨利與其他綜合損益

本期淨利為繼續營業淨利加上停業單位稅後淨利：

$$本期淨利 = 6{,}560{,}000 + 160{,}000 = 6{,}720{,}000\text{ 元}$$

不動產、廠房及設備未實現重估增值列入其他綜合損益。相關所得稅費用為：

$$400{,}000 \times 20\% = 80{,}000\text{ 元}$$

因此，其他綜合損益稅後金額為：

$$400{,}000 - 80{,}000 = 320{,}000\text{ 元}$$

本期綜合損益總額為：

$$6{,}720{,}000 + 320{,}000 = 7{,}040{,}000\text{ 元}$$

4. 計算每股盈餘

基本每股盈餘使用年度加權平均流通在外股數 400,000 股，而非年底流通在外股數 500,000 股。

核心觀念

本題考查《國際會計準則第 16 號》不動產、廠房及設備的除役義務，以及相關負債後續衡量與折舊。

企業因取得設備而承擔除役義務時，應將預計除役支出的現值納入設備成本，並同時認列除役負債。除役負債後續以利息費用反映折現期間的時間價值；若估計支出或折現率變動，則依《國際財務報導解釋第 1 號》調整除役負債，並原則上調整相關資產帳面金額。

折舊採年數合計法，耐用年限為 2 年，年數合計為 $1+2=3$。設備成本包含購入及安裝支出與除役義務現值；無殘值，因此全額折舊。

解題方法

（一）X1 年度分錄

除役支出預計在 2 年後支付，故於 X1 年 1 月 1 日按現值認列：

$$500,000 \div (1.1)^2=413,223$$

設備初始成本為：

$$5,000,000+413,223=5,413,223$$

除役義務負債亦以 $413,223$ 認列。X1 年底，負債因時間經過而增加利息：

$$413,223 \times 10\%=41,322$$

年數合計法第一年折舊為：

$$5,413,223 \times \frac{2}{3}=3,608,815$$

X1 年 1 月 1 日購入設備並認列除役義務

借：不動產、廠房及設備　$5,413,223$ 貸：現金　　　　　　　$5,000,000$ 貸：除役義務負債　　　　　$413,223$

X1 年 12 月 31 日提列折舊

借：折舊費用　　　　　　$3,608,815$ 貸：累計折舊　　　　　　$3,608,815$

X1 年 12 月 31 日認列除役負債利息

借：利息費用　　　　　　　$41,322$ 貸：除役義務負債　　　　　　$41,322$

（二）X2 年 1 月 1 日估計支出降為 400,000 元，及 X2 年底分錄

X2 年 1 月 1 日距預計支付日尚有 1 年，除役負債依新估計支出的現值重衡量：

$$400,000 \div 1.1=363,636$$

此時除役負債帳面金額仍為 X1 年底的 $454,545$：

$$413,223+41,322=454,545$$

負債減少：

$$454,545-363,636=90,909$$

核心觀念

本題考財務報表資訊的品質特性，重點在「中立性」。中立性是指資訊的選擇或表達不帶有偏誤，也不為了達成特定結果而刻意安排。

折舊方法應依資產經濟效益的預期消耗型態選擇，並一致地反映資產的使用情形。若公司要求每年使用的折舊方法都必須維持 $18\%$ 的帳面投資報酬率，折舊方法便受到預設報酬目標左右，可能是為了呈現特定財務結果而選擇，因而損及資訊的中立性。

解題方法

判斷企業政策是否違反品質特性，可先看政策依據：它是依經濟實質與資產效益消耗型態決定，還是為了達成特定報表數字而決定。本題以維持固定帳面投資報酬率作為折舊方法的條件，呈現的是結果導向的偏誤，故應選中立性。

選項分析

核心觀念

本題考查其他綜合損益（OCI）中，哪些項目在符合條件時會於後續期間重分類至損益。判斷關鍵是區分：

• 後續可能重分類至損益：例如按公允價值衡量且其變動列入其他綜合損益（FVOCI）的債務工具，處分時累積評價損益可重分類至損益。
• 後續不重分類至損益：例如確定福利計畫再衡量數，以及 FVOCI 權益工具投資的評價損益。

預期信用減損損失、金融資產除列損失或重分類損失，則依相關金融工具會計處理認列於損益，並非本題所問的 OCI 後續重分類項目。

解題方法

逐項確認各項目的認列位置，再判斷是否屬於 OCI 的後續重分類類別：

1. 先辨認該項目是否列入其他綜合損益。
2. 若列入 OCI，再判斷累積金額是否會在後續期間移轉至損益。

依此分類，只有①符合條件。

選項分析

① 透過其他綜合損益按公允價值衡量之債務工具投資未實現評價損益：正確。 FVOCI 債務工具的未實現公允價值變動列入 OCI；

核心觀念

本題考報導期間結束日的負債分類。依民國 109 年適用的 IAS 1「財務報表之表達」，負債若在報導期間後十二個月內到期，原則上列為流動負債；若企業在報導期間結束日已有權將清償遞延至報導期間後至少十二個月，則可列為非流動負債。

判斷關鍵是報導期間結束日企業是否已握有遞延清償的權利，而非企業是否打算再融資，或是否在報導日後才完成再融資。現行 IAS 1 後續曾修正負債分類及相關揭露規定；本題仍依民國 109 年適用規定判斷。

解題方法

逐項檢查報導期間結束日企業是否有權延後清償至少十二個月：

• 報導日已有合約權利可延後清償：可列非流動負債。
• 債權人已可要求立即清償，或再融資權利到報導日後才取得：不能列非流動負債。
• 清償資金來源不會改變到期日或延後清償的權利。

選項分析

• (A) 錯誤。 企業在報導期間結束日前已違反貸款合約，債權人因此有權立即要求清償。企業在報導日沒有將清償遞延至少十二個月的權利，應列為流動負債。

核心觀念

本題考財務報導觀念架構中的「攸關性」。財務資訊若能影響使用者的決策，即具有攸關性；其構成要素包括：

• 預測價值：協助使用者預測未來結果。
• 確認價值：協助使用者確認或修正先前的評估。
• 重大性：若資訊的遺漏或錯誤可能影響使用者決策，即屬重大；重大性是攸關性的一項企業特定考量。

「不蓄意操縱所報導之資訊」則關乎資訊是否忠實表述，與攸關性無關。

解題方法

辨認各選項描述的品質特性：確認或修正先前評估、影響決策及重大性，均屬攸關性的範圍；不蓄意操縱資訊，則屬忠實表述的要求。因此，找出與忠實表述相關的選項即可。

選項分析

核心觀念

本題考的是各項交易或會計政策變動，是否會使「本期損益」增加或減少。判斷時要分清楚：金額是認列在本期損益、其他綜合損益，還是直接列入權益；以及前期錯誤與會計估計變動的處理期間。

本題主要依據《國際會計準則》第 8 號「會計政策、會計估計變動及錯誤」及《國際財務報導準則》第 2 號「股份基礎給付」、第 9 號「金融工具」、第 16 號「不動產、廠房及設備」及《國際會計準則》第 36 號「資產減損」的相關原則判斷。

解題方法

逐項檢查其影響數的認列位置與期間：

• 前期錯誤：通常追溯重編，不列入本期損益。
• 股份基礎給付、折舊及存貨成本：可能形成或改變本期費用。
• 減損迴轉：須看資產是否屬於商譽，以及可回收金額提高後是否符合迴轉條件。
• 透過其他綜合損益按公允價值衡量的權益工具：出售時累積損益不重分類至本期損益。
• 金融資產重分類：依重分類規定處理，不因重分類就把評價變動認列為本期損益。

選項分析

① 更正前期財務報表錯誤：不影響本期淨利。 重大前期錯誤原則上追溯重編比較期間財務報表，並調整最早比較期間期初的資產、負債及權益。錯誤更正不列為本期損益。

② 由母公司將其股票直接給與甲公司員工作為服務酬勞：影響本期淨利。 母公司以自己的權益工具支付甲公司員工的服務，甲公司仍須認列員工服務成本。服務取得期間通常認列薪資或其他相關費用，因此會影響甲公司本期淨利；相對項目則依股份基礎給付規定認列於權益。

③ 改變不動產、廠房及設備之折舊方法：影響本期淨利。 折舊方法變更反映企業對資產經濟效益消耗型態的重新評估，屬會計估計變動，採未來適用。變更後本期折舊費用可能改變，因而影響本期淨利。

④ 存貨計價方法由先進先出法改為平均法：影響本期淨利。 這是會計政策變動。若變更符合提供可靠且更攸關資訊的條件，原則上追溯適用；因此可能改變本期銷貨成本及期末存貨金額，進而影響本期淨利。

核心觀念

綜合損益包含「本期淨利」與「其他綜合損益（OCI）」。計算時，先判斷各項目是否列入其他綜合損益，再將其利益與損失加總，最後加上本期淨利。

解題方法

題目各項目的會計處理如下：

項目	列報方式	其他綜合損益金額
透過其他綜合損益按公允價值衡量之金融資產公允價值增加	列入 OCI	$+120,000$
外幣換算調整損失	列入 OCI	$-64,000$
不動產重估增值	列入 OCI	$+100,000$
按攤銷後成本衡量之債券投資公允價值減少	不列入 OCI；按攤銷後成本衡量，不因公允價值變動認列損益	$0$
確定福利計畫再衡量數利益	列入 OCI	$+28,000$

其他綜合損益合計為：

$120,000-64,000+100,000+28,000=184,000\text{ 元}$

因此，X8 年綜合損益為：

核心觀念

銀行調節表的目的，是把銀行對帳單餘額與公司帳上餘額調整至相同的正確存款餘額。銀行已入帳、公司尚未入帳的事項，以及銀行的錯誤，應調整銀行對帳單餘額；公司已入帳、銀行尚未入帳的事項，則調整公司帳面餘額。

解題方法

以銀行對帳單餘額 $654,000$ 元為起點：

1. 加：在途存款 $70,000$ 元 公司已存入並入帳，但銀行尚未列入對帳單，故加回銀行餘額。

2. 減：未兌現支票 $160,000$ 元 公司已開出並減少帳面存款，但銀行尚未付款，故自銀行餘額扣除。題目所列總額已包括 5 月底的未兌現支票 $50,000$ 元及 6 月 24 日的保付支票 $60,000$ 元，計算時直接採用 $160,000$ 元，不另重複調整。

3. 加：銀行誤將他公司支票 $20,000$ 元計入乙公司 此錯誤使對帳單餘額高估，應自銀行餘額扣除，而非加回。

4. 銀行代收票據與手續費、客戶退票 代收票據淨額 $15,000$ 元（$15,100-100$）及退票 $20,000$ 元，均屬銀行已處理、公司帳上須調整的事項，應列入公司帳面餘額的調節，不影響從銀行對帳單餘額求正確餘額的計算。

因此：

$$654,000+70,000-160,000-20,000=544,000$$

核心觀念

本題考應收帳款讓售的會計處理，包括金融資產是否除列，以及手續費和保留款的認列。

應收帳款以「附完全追索權」方式讓售，表示若債務人未付款，甲公司仍須承擔信用損失。甲公司因此仍承擔應收帳款的主要風險，通常不符合金融資產除列條件；此類交易應視為以應收帳款作擔保的借款。

題目未涉及法條，會計處理以金融資產移轉與除列的相關會計原則判斷。

解題方法

乙銀行受託收款，並收取應收帳款總額 $5\%$ 的手續費；甲公司另負責銷貨退回與折讓，因此銀行保留總額 $10\%$ 作為扣抵款。

依題意，銀行提供收款服務並收取手續費，該手續費是乙銀行的收入，故 (B) 正確。

金額也可用來驗算：應收帳款總額為 $360{,}000$ 元，手續費為

$$360{,}000 \times 5\% = 18{,}000\text{ 元}$$

銀行保留款為

$$360{,}000 \times 10\% = 36{,}000\text{ 元}$$

甲公司實際收到的現金為

$$360{,}000 - 18{,}000 - 36{,}000 = 306{,}000\text{ 元}$$

核心觀念

本題考查《國際財務報導準則第 9 號》（IFRS 9）金融資產減損的「簡化作法」。以命題當年（民國 109 年）規定為準，對源自客戶合約、且不含重大財務組成部分的應收帳款，企業採用簡化作法時，應直接按存續期間預期信用損失衡量備抵損失，不必先判斷信用風險是否已顯著增加。

解題方法

先辨認題目中的關鍵條件：標的是應收帳款、源自客戶合約，且沒有重大財務組成部分；題目也明確指出採用簡化作法。符合這些條件時，減損衡量基礎就是存續期間預期信用損失，因此選項 (A) 正確。

選項分析

• (A) 正確。 採用簡化作法時，對此類應收帳款按存續期間預期信用損失認列減損損失。

核心觀念

本題考查存貨按「成本與淨變現價值孰低」衡量，以及未履行銷貨合約造成的虧損性合約負債準備。

淨變現價值為預估售價扣除完工成本及銷售費用後的金額。本題無完工成本，且銷售費用為售價的 $10\%$：

$$\text{淨變現價值}=20-(20\times10\%)=18\text{ 元／件}$$

存貨應按成本與淨變現價值孰低衡量。另因甲公司尚未交貨，仍須評估不可取消合約的預期履約損失；已認列於存貨跌價的損失，計算虧損性合約準備時不得重複認列。

解題方法

一、計算已備存貨的跌價損失

每件存貨成本為 $22$ 元，淨變現價值為 $18$ 元，因此每件跌價 $4$ 元。已備存貨共 $6,000$ 件：

$$(22-18)\times6,000=24,000\text{ 元}$$

故應認列備抵存貨跌價 24,000 元。題目提供的重置成本 $24$ 元不影響此處按成本與淨變現價值孰低的衡量。

二、計算虧損性合約的短期負債準備

合約總數量為 $8,000$ 件，已備妥 $6,000$ 件，尚須備妥：

$$8,000-6,000=2,000\text{ 件}$$

對尚未備妥的 $2,000$ 件，每件合約售價為 $20$ 元，重置成本為 $24$ 元，故預期履約損失為每件 $4$ 元：

$$(24-20)\times2,000=8,000\text{ 元}$$

但已備存貨的跌價損失 $24,000$ 元，也反映了合約售價低於該批存貨淨變現價值的損失。依虧損性合約的處理，已認列於相關資產的減損或跌價損失須先認列，負債準備只認列尚未由資產跌價涵蓋的部分。因此：

核心觀念

本題考《企業會計準則公報第 8 號「不動產、廠房及設備」》的認列範圍，以及生物資產與待出售非流動資產的分類。

不動產、廠房及設備是有形項目，符合下列條件者，通常列為不動產、廠房及設備：

• 持有供生產或提供商品、勞務使用、出租予他人，或供管理使用；
• 預期使用期間超過一個會計期間。

判斷時要看資產的持有目的及適用的會計準則；資產是有形的，並不代表一定屬於不動產、廠房及設備。

解題方法

逐項判斷其主要用途，再確認是否有其他準則規範：

• 土地若尚未決定用途，可能屬投資性不動產，不能直接認定為自用不動產、廠房及設備。
• 供員工居住的宿舍若按市場租金收費，屬提供出租服務使用，符合不動產、廠房及設備的定義。
• 為出售木材而栽種、長成後採伐的檜樹，屬農業活動中的生物資產，適用農業相關規範。
• 已分類為待出售的機器設備，應依待出售非流動資產規定處理，不列為一般使用中的不動產、廠房及設備項目。

選項分析

核心觀念

本題考查透過其他綜合損益按公允價值衡量（FVOCI）之債務工具，在持有期間的利息收入、出售時的處分損益，以及累計其他綜合損益的重分類。

依有效利率法，利息收入按期初攤銷後成本乘原始有效利率計算；收取的票息則按面額乘票面利率計算。債務工具出售時，累計於其他綜合損益的評價損益須重分類至本期損益。

解題方法

1. 計算 X2 年上半年利息收入與票息

X1 年底攤銷後成本為 $965,349$ 元，X2 年 1 月 1 日至 6 月 30 日的有效利息收入為：

$965,349 \times 6\% \times \frac{6}{12}=28,960\text{ 元}$

同期應計票息為：

$1,000,000 \times 5\% \times \frac{6}{12}=25,000\text{ 元}$

因此，上半年攤銷後成本增加 $28,960-25,000=3,960$ 元；出售前攤銷後成本為：

$965,349+3,960=969,309\text{ 元}$

2. 計算出售時的處分損益

出售價格為 $985,000$ 元，並另加計應收利息 $25,000$ 元。因票息利息已單獨認列，計算債券本身的處分損益時，以不含應收利息的價格比較攤銷後成本：

$985,000-969,309=15,691\text{ 元}$

故處分損益增加本期淨利 $15,691$ 元。

3. 計算 X2 年利息收入及本期淨利影響

X2 年全年有效利息收入為：

$965,349 \times 6\%=57,921\text{ 元}$

因此 X2 年度本期淨利增加：

$57,921+15,691=73,612\text{ 元}$

核心觀念

本題考查依國際財務報導準則第 9 號（IFRS 9）處理「透過其他綜合損益按公允價值衡量」的債務工具（FVOCI 債務工具），以及其預期信用損失。

此類債務工具的會計處理有兩個重點：

• 公允價值變動列入其他綜合損益（OCI）。
• 預期信用損失仍認列於損益，但減損備抵不直接減少資產負債表上按公允價值列示的帳面金額。

資產自原始認列後信用風險未顯著增加，屬第一階段，應認列 12 個月預期信用損失。

解題方法

本題購入日為 $X3$ 年 11 月 20 日，購入價格等於公允價值 $1,200,000$ 元，因此原始認列金額為 $1,200,000$ 元。

截至 $X3$ 年 12 月 31 日，公允價值降至 $1,100,000$ 元，公允價值減少：

$$1,100,000-1,200,000=-100,000\text{ 元}$$

這 $100,000$ 元屬市場利率變動造成的公允價值下降，列入其他綜合損益。另因信用風險未顯著增加，認列 12 個月預期信用損失 $60,000$ 元，借記減損損失並認列相應減損備抵。

因此，本題的減損損失是 $60,000$ 元；公允價值變動 $100,000$ 元則另列其他綜合損益。

選項分析

核心觀念

本題考查《國際會計準則第 36 號「資產減損」》（IAS 36）對現金產生單位（CGU）認列減損損失的分攤方式。CGU 的帳面金額超過可回收金額時，應先將減損損失分攤至商譽；本題不含商譽，因此直接按各資產帳面金額比例分攤。

分攤後，各資產帳面金額不得低於下列三者中的最高金額：可明確衡量的公允價值減處分成本、使用價值，以及零。本題只有資產 B 提供這些資料，其最低帳面金額為：

$$\max(670{,}000-30{,}000,\ 650{,}000,\ 0)=650{,}000\text{ 元}$$

解題方法

四項資產減損前的帳面金額合計：

$$1{,}200{,}000+800{,}000+400{,}000+800{,}000 =3{,}200{,}000\text{ 元}$$

CGU 減損損失為：

$$3{,}200{,}000-2{,}400{,}000=800{,}000\text{ 元}$$

先按四項資產的帳面金額比例分攤：

資產	分攤前帳面金額	比例分攤減損	暫定帳面金額
A	1,200,000	$800,000\times\frac{1,200,000}{3,200,000}=300,000$	900,000
B	800,000	$800,000\times\frac{800,000}{3,200,000}=200,000$	600,000
C	400,000	$800,000\times\frac{400,000}{3,200,000}=100,000$	300,000
D	800,000	$800,000\times\frac{800,000}{3,200,000}=200,000$	600,000

資產 B 暫定帳面金額為 600,000 元，低於其最低帳面金額 650,000 元，因此 B 只能認列 150,000 元減損，期末帳面金額為 650,000 元。原本分攤給 B 的減損有 50,000 元須重新分攤至其他資產。

核心觀念

本題考查存貨截止錯誤與更正前期錯誤對資產及本期綜合淨利的影響。判斷存貨歸屬時，應以控制權移轉時點為準：起運點交貨在起運時移轉；目的地交貨則在送達買方時移轉。分期付款銷貨則須依題目採用的認列方式，判斷未收貨款是否影響本期收入。

解題方法

以題目所列的 $X2$ 年底資產及 $X2$ 年度綜合淨利為基礎，逐項計算應調整數：

1. $X1$ 年底起運點交貨商品 $23,000$ 元

商品在 $X1$ 年已起運，控制權於 $X1$ 年底前移轉給甲公司，因此應列入 $X1$ 年底存貨。題目已將其列為 $X1$ 年進貨，故漏列期末存貨會使 $X1$ 年銷貨成本高估、淨利低估；此錯誤影響至 $X2$ 年時，會使期初存貨低估，進而使 $X2$ 年銷貨成本低估、淨利高估 $23,000$ 元。$X2$ 年底資產不再因這項期初錯誤調整。

2. $X2$ 年底目的地交貨商品，成本 $10,000$ 元

商品至 $X3$ 年 $1$ 月 $2$ 日才送達買方，故 $X2$ 年底控制權仍屬甲公司，應列入 $X2$ 年底存貨。公司漏列這批存貨，使 $X2$ 年底資產少計 $10,000$ 元；同時銷貨成本多計 $10,000$ 元，使 $X2$ 年淨利少計 $10,000$ 元。

3. 已入帳的分期付款銷貨 $40,000$ 元，成本 $25,000$ 元

題目指出銷貨已入帳，且客戶尚有 $80\%$ 貨款未繳清；依本題答案所採的分期付款認列方式，尚未收取的貨款部分所對應的毛利尚未認列。未收貨款為：

$40,000 \times 80\% = 32,000\text{ 元}$

銷貨毛利率為：

$\frac{40,000-25,000}{40,000}=37.5\%$

尚未認列毛利為：

$32,000 \times 37.5\% = 12,000\text{ 元}$

因此，$X2$ 年淨利應減少 $12,000$ 元。此調整不改變已列帳的存貨成本或應收款總額，故不調整本題所求的資產總額。

計算

資產總額只調整第②項：

$2,600,000+10,000=2,610,000\text{ 元}$

$X2$ 年度綜合淨利調整如下：

核心觀念

本題考查機器設備由「繼續使用」改列為「待出售非流動資產」時，如何適用《國際財務報導準則第 5 號（IFRS 5）》衡量。原採成本模式的設備，在分類為待出售前，先依原適用準則提列折舊並衡量；分類為待出售後，按下列兩者較低者衡量：

$$\text{帳面金額} \quad \text{與} \quad \text{公允價值減出售成本}$$

分類為待出售後停止提列折舊。若公允價值減出售成本回升，可認列減損迴轉利益，但迴轉後帳面金額不得超過分類為待出售前，假設未曾認列減損時的帳面金額，並受先前已認列減損金額的限制。

解題方法

1. 先算 X4 年 7 月 1 日分類前的帳面金額

X3 年底帳面金額為 $1,150,000$ 元，剩餘耐用年限 4 年、無殘值，直線法每年折舊為：

$$\frac{1,150,000}{4}=287,500\text{ 元}$$

X4 年 1 月 1 日至 6 月 30 日仍持續使用，提列半年折舊：

$$287,500\times\frac{6}{12}=143,750\text{ 元}$$

因此，X4 年 7 月 1 日分類前帳面金額為：

$$1,150,000-143,750=1,006,250\text{ 元}$$

2. 按較低者衡量待出售資產

X4 年 7 月 1 日公允價值減出售成本為 $990,000$ 元，低於分類前帳面金額 $1,006,250$ 元，故認列減損：

$$1,006,250-990,000=16,250\text{ 元}$$

核心觀念

本題考查無形資產使用年限的判斷與攤銷。依 IAS 38《無形資產》，無形資產若屬耐用年限非確定，即不存在可預見的期限限制；此類資產不予攤銷，但須定期進行減損測試。若耐用年限有限，則應在其耐用年限內攤銷。

判斷重點不是證書目前載明的剩餘期限，而是公司是否有能力及意圖以低成本持續續約，以及是否有實質因素限制續約。

解題方法

丙航空公司取得的是機場航廈登機口使用權，證書每 10 年可用極小成本申請換發；公司只要沒有重大缺失即可換發，而且換發次數無限制。題目另指出公司有意圖及能力持續申請展延。

因此，雖然證書目前的剩餘期限為 4 年，這 4 年並非使用權的實質耐用年限。續約成本極小，且沒有換發次數上限，公司又有意圖及能力續約，故該使用權的耐用年限判定為非確定。

既然耐用年限非確定，X8 年不提列攤銷：

$$\text{X8 年攤銷費用}=0$$

選項分析

核心觀念

本題考《IAS 41 農業》下生物資產的衡量。生物資產於原始認列及每一報導期間結束時，原則上以「公允價值減出售成本」衡量；其公允價值變動列入當期損益。生物資產因生長、繁殖而增加或改變狀態，屬生物轉化，應按各衡量日適用的年齡別價格計算。

解題方法

先逐一追蹤期末羊隻數量及年齡，再以 $X1$ 年 12 月 31 日各年齡的公允價值減出售成本計算總額。

1. 期末數量與年齡

• 期初 100 頭、1.5 歲；至 12 月 31 日均為 2.5 歲。7 月 1 日出售其中 20 頭後，剩下 80 頭。
• 7 月 1 日購入 20 頭、0.5 歲；至 12 月 31 日為 1 歲。
• 7 月 1 日出生 12 頭小羊；至 12 月 31 日為 0.5 歲。

因此期末共有 112 頭，分別為 2.5 歲 80 頭、1 歲 20 頭及 0.5 歲 12 頭。

2. 計算期末帳面金額

核心觀念

本題考查或有事項中的負債準備，以及與該義務相關的第三方補償如何認列。依《國際會計準則第 37 號》（IAS 37），符合下列條件時應認列負債準備：

1. 因過去事項產生現時義務；
2. 很有可能須流出具經濟效益的資源以清償義務；
3. 能可靠估計義務金額。

負債準備按清償義務所需支出的最佳估計數衡量。若結果落在一段連續金額範圍內，且範圍內每一金額可能性相同，採用範圍的中間值。

若清償負債所需支出幾乎確定可由第三方補償，應另行認列補償資產；其金額不得超過相關負債準備，且不得與負債準備互抵。

解題方法

本題訴訟源自 X7 年 10 月的產品瑕疵事件，年底律師評估敗訴很有可能，並可估計賠償金額，因此符合認列負債準備的條件。

賠償金額介於 $2,000,000$ 元至 $4,000,000$ 元，且範圍內每一金額可能性相同，故負債準備取中間值：

$$\frac{2,000,000+4,000,000}{2}=3,000,000\text{ 元}$$

保險合約使本事件幾乎確定可獲理賠，故應另認列應收理賠款。理賠款上限為 $3,750,000$ 元，但補償資產不得超過相關負債準備：

核心觀念

本題考查政府以低於市場利率提供貸款時，借款人如何依政府補助與金融負債的會計處理原則認列。低利貸款的補助利益，是貸款實收金額與按市場利率折現後公允價值之差；該差額先列為遞延政府補助利益，再於相關設備耐用年限內系統性認列為收益。

貸款負債以市場利率折現未來現金流量衡量，後續則按有效利率法認列利息費用。設備補助利益按設備耐用年限分攤，本題以直線法分攤 5 年。

解題方法

每年年底支付利息 $5,000,000 \times 1\%=50,000$ 元，第三年底另償還本金 $5,000,000$ 元。以市場利率 $5\%$ 折現，X1 年初貸款負債公允價值為：

$$50,000\left(\frac{1-(1.05)^{-3}}{0.05}\right) +\frac{5,000,000}{(1.05)^3} =4,455,350\text{ 元}$$

因此，初始遞延政府補助利益為：

$$5,000,000-4,455,350=544,650\text{ 元}$$

X1 年的貸款利息費用按有效利率 $5\%$ 計算；年底支付利息 $50,000$ 元後，貸款負債餘額為：

$$4,455,350\times 1.05-50,000 =4,628,118\text{ 元}$$

設備耐用年限為 5 年，遞延補助利益按直線法每年認列：

$$544,650\div 5=108,930\text{ 元}$$

故 X1 年底遞延政府補助利益餘額為：

核心觀念

本題考查生物資產的期末衡量。依《國際會計準則第 41 號「農業」》，生物資產於原始認列及每一報導期間結束日，應以公允價值減出售成本衡量。出售成本包含因處分而直接增加的成本，例如運送費及市場規費；屠宰費則是將活豬加工成肉品所需的加工成本，不是出售活豬所直接增加的成本，因此不扣除。

解題方法

題目給的是屠宰後肉品的市場售價，因此先從該售價扣除屠宰費，還原活豬的公允價值，再扣除出售活豬所需的運費與市場規費：

$$活豬公允價值 = 60{,}000 - 3{,}000 = 57{,}000\text{ 元}$$ $$公允價值減出售成本 = 57{,}000 - 2{,}000 - 6{,}000 = 49{,}000\text{ 元}$$

核心觀念

本題考庫藏股票的成本法，以及庫藏股票再出售、註銷時的權益科目處理。庫藏股票是權益的減項；買回時按成本認列，再出售的價差不列為損益：

• 再出售價格低於成本，先借記「資本公積－庫藏股票交易」；不足部分再借記保留盈餘。
• 再出售價格高於成本，貸記「資本公積－庫藏股票交易」。
• 註銷庫藏股票時，沖銷普通股股本及原發行溢價，並將庫藏股票成本與原發行金額的差額，依規定由「資本公積－庫藏股票交易」或保留盈餘承接。

解題方法

先以每股 $25$ 元計算庫藏股票成本，再逐筆追蹤「資本公積－庫藏股票交易」與保留盈餘的變動。

1. 4 月 1 日買回

$15{,}000 \times 25 = 375{,}000\text{ 元}$

買回時借記庫藏股票 $375{,}000$ 元，權益總額減少，但不直接改變資本公積或保留盈餘。

2. 5 月 1 日低於成本再出售

出售 $3{,}000$ 股的成本為：

$3{,}000 \times 25 = 75{,}000\text{ 元}$

收款為：

$3{,}000 \times 21 = 63{,}000\text{ 元}$

差額 $12{,}000$ 元先沖減資本公積－庫藏股票交易。此時該項資本公積尚無餘額，因此不足額 $12{,}000$ 元由保留盈餘吸收。

3. 7 月 1 日高於成本再出售

出售 $8{,}000$ 股的成本為：

$8{,}000 \times 25 = 200{,}000\text{ 元}$

收款為：

$8{,}000 \times 36 = 288{,}000\text{ 元}$

超過成本的 $88{,}000$ 元貸記資本公積－庫藏股票交易。

4. 9 月 1 日註銷剩餘庫藏股票

剩餘股數：

$15{,}000-3{,}000-8{,}000=4{,}000\text{ 股}$

庫藏股票帳面成本為：

$4{,}000 \times 25=100{,}000\text{ 元}$

普通股原面額為每股 $10$ 元，原發行溢價為每股：

核心觀念

本題考《現金流量表》間接法下營業活動現金流量的調整，以及籌資活動現金流量的分類與計算。

間接法由本期淨利出發，調整非現金費用、營業資產與營業負債的變動，以及應歸入營業活動的其他項目：

• 非現金費用加回；非現金收益減除。
• 營業資產減少，現金流量增加；營業資產增加，現金流量減少。
• 營業負債增加，現金流量增加；營業負債減少，現金流量減少。

依題目指定，收付利息及收取股利列為營業活動，支付股利列為籌資活動。發行公司債取得土地屬非現金投資與籌資交易，不列入現金流量表各活動的現金流量。

解題方法

先計算營業活動現金流量：

$$\begin{aligned} \text{營業活動現金流量} ={}&570{,}000+150{,}000+600{,}000-120{,}000\\ &+50{,}000+200{,}000-30{,}000+10{,}000\\ ={}&1{,}430{,}000\text{ 元} \end{aligned}$$

其中，折舊與攤銷費用及應付公司債溢價攤銷均加回；應收帳款減少、預付費用減少及應付帳款增加均增加營業現金流量；存貨增加及應付利息減少則減少營業現金流量。應付利息減少代表支付的利息大於本期認列的利息，因利息支付列入營業活動，故須扣除。

再計算籌資活動現金流量：

$$\begin{aligned} \text{籌資活動現金流量} ={}&300{,}000+950{,}000-400{,}000-330{,}000\\ ={}&520{,}000\text{ 元} \end{aligned}$$

核心觀念

本題結合應收帳款週轉率、存貨週轉率與營業週期。淨營業週期為存貨週轉天數加上應收帳款收現天數；再扣除應付帳款平均付現天數，可得現金轉換週期。題目給的是「平均淨營業週期」，因此可先用營業週期求出銷貨成本，再據以計算銷貨毛利率。

賒銷淨額內含顧客未享折扣的變動對價，計算收入時須扣除該 $12,000 元，故淨賒銷收入為$450,000 元。

解題方法

應收帳款收現天數為：

$$\frac{\text{平均應收帳款淨額}}{\text{淨賒銷收入}}\times365 =\frac{92,400}{450,000}\times365 =74.92\text{ 天}$$

應收帳款週轉率的分子應使用賒銷淨額；未享折扣的變動對價不列入已認列收入，因此須先自 $462,000 元扣除$12,000 元。

淨營業週期為存貨週轉天數加應收帳款收現天數。依題意為 $3$ 天：

$$\text{存貨週轉天數}+74.92=3$$

因此存貨週轉天數為 $-71.92$ 天。存貨週轉天數也等於平均存貨除以銷貨成本，再乘以 $365$：

$$-71.92=\frac{28,000}{\text{銷貨成本}}\times365$$

核心觀念

本題考查承租人於租賃開始日如何衡量租賃負債與使用權資產，以及承購選擇權的會計處理。承租人若合理確信將行使承購選擇權，承購價款應納入租賃給付，並依租賃期間與折舊年限的判斷處理使用權資產。

本題以民國 109 年適用的租賃會計規定為準。題目指出甲公司容易確定租賃隱含利率，因此以 $15\%$ 折現；又因承購價 $50,000$ 明顯低於屆滿時估計殘值 $500,000$，甲公司合理確信將行使承購選擇權。故使用權資產應按機器耐用年限 6 年提列折舊，而非租期 3 年。

解題方法

先以租賃隱含利率計算租賃負債：

$$租賃負債 =500{,}000\times(P/A,15\%,3) +50{,}000\times(P/F,15\%,3)$$ $$=500{,}000\times2.283225 +50{,}000\times0.657516 =1{,}174{,}488$$

計算結果等於機器於租賃開始日的公允價值，亦與題目給定的公允價值相符。題目另給的 $12\%$ 增額借款利率不適用，因為甲公司容易確定租賃隱含利率。

因承購選擇權的行使價格遠低於租期屆滿時估計殘值，承購選擇權屬優惠承購選擇權，承購價已納入上述租賃負債。租期屆滿時，租賃負債已按租賃付款計畫清償；