核心觀念

本題考查《IAS 36 資產減損》關於現金產生單位（Cash-generating Unit, CGU）的：

1. 可回收金額之認定。
2. 減損損失於現金產生單位內各資產間之分攤。
3. 減損損失之後續迴轉。
4. 減損後資產帳面金額及折舊之計算。

以命題當年（民國 115 年）適用之會計準則為準。

資產或現金產生單位之可回收金額，為下列兩者較高者：

$$\text{可回收金額} = \max(\text{公允價值減處分成本},\text{使用價值})$$

現金產生單位發生減損時，應先將減損損失分攤至可單獨辨認且可回收金額可估計之資產；剩餘部分再依各資產帳面金額比例分攤。

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一、20X1 年 12 月 31 日

1. 計算現金產生單位減損損失

現金產生單位帳面金額為：

$$300,000+500,000+600,000=1,400,000$$

現金產生單位可回收金額為 $1,120,000$，因此減損損失為：

$$1,400,000-1,120,000=280,000$$

2. 先計算設備之可回收金額

設備之公允價值減處分成本為：

$$280,000-20,000=260,000$$

設備使用價值為 $250,000$，故設備可回收金額為：

$$\max(260,000,250,000)=260,000$$

設備應認列之減損損失為：

$$300,000-260,000=40,000$$

3. 將剩餘減損損失分攤至廠房及建築物

尚未分攤之減損損失為：

$$280,000-40,000=240,000$$

廠房與建築物按帳面金額比例 $500,000:600,000=5:6$ 分攤。

廠房分攤：

$$240,000\times\frac{500,000}{1,100,000} =109,090.91$$

建築物分攤：

$$240,000\times\frac{600,000}{1,100,000} =130,909.09$$

減損後各資產帳面金額如下：

資產	減損前帳面金額	減損損失	減損後帳面金額
設備	$300,000$	$40,000$	$260,000$
廠房	$500,000$	$109,090.91$	$390,909.09$
建築物	$600,000$	$130,909.09$	$469,090.91$
合計	$1,400,000$	$280,000$	$1,120,000$

分錄

借：減損損失　　　　　　$280,000$ 　貸：累計減損—設備　　　$40,000$ 　　　累計減損—廠房　　　$109,090.91$ 　　　累計減損—建築物　　$130,909.09$

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二、20X2 年 12 月 31 日

減損後應依新的帳面金額及剩餘耐用年限提列折舊。

1. 計算折舊費用

設備：

$$\frac{260,000}{5}=52,000$$

廠房：

$$\frac{390,909.09}{10}=39,090.91$$

建築物：

$$\frac{469,090.91}{10}=46,909.09$$

合計折舊費用：

$$52,000+39,090.91+46,909.09=138,000$$

2. 20X2 年底帳面金額

設備：

$$260,000-52,000=208,000$$

廠房：

$$390,909.09-39,090.91=351,818.18$$

建築物：

$$469,090.91-46,909.09=422,181.82$$

現金產生單位合計帳面金額：

$$208,000+351,818.18+422,181.82=982,000$$

分錄

借：折舊費用—設備　　　$52,000$ 　　折舊費用—廠房　　　$39,090.91$ 　　折舊費用—建築物　　$46,909.09$ 　貸：累計折舊—設備　　　$52,000$ 　　　累計折舊—廠房　　　$39,090.91$ 　　　累計折舊—建築物　　$46,909.09$

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三、20X3 年 12 月 31 日

1. 先提列 20X3 年折舊

20X3 年折舊金額與 20X2 年相同：

$$\text{折舊費用}=138,000$$

折舊後、迴轉減損前之帳面金額為：

核心觀念

本題依民國 115 年適用之國際財務報導準則處理，主要考查：

1. 公司債按攤銷後成本衡量時，使用有效利息法。
2. 溢價、折價及利息費用之計算。
3. 嵌入式衍生工具是否與主契約緊密相關。
4. 可轉換公司債之負債組成部分與權益組成部分分拆。
5. 負債組成部分及權益組成部分後續衡量方式。
6. 可轉換公司債轉換為普通股時之帳務處理。

有效利息法公式如下：

$$\text{利息費用} = \text{期初帳面金額} \times \text{市場有效利率}$$ $$\text{溢折價攤銷} = \text{現金利息} - \text{利息費用}$$

本題金額均四捨五入至元。

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情況一：一般公司債

一、發行日之計算

公司債每年支付現金利息：

$$1,000,000 \times 12\% = 120,000$$

依市場利率 10% 折現後，題目已給定公司債公允價值及收取現金為 $1,049,737$。

因現金收入高於面額，屬於公司債溢價發行：

$$1,049,737-1,000,000 = 49,737$$

二、20X1 年 1 月 1 日發行分錄

借：現金　　　　　　　　　$1,049,737$ 　貸：應付公司債　　　　　　$1,000,000$ 　　　應付公司債溢價　　　　　49,737

三、20X1 年 12 月 31 日利息分錄

利息費用：

$$1,049,737 \times 10\% = 104,973.7 \approx 104,974$$

現金支付利息：

$$1,000,000 \times 12\% = 120,000$$

溢價攤銷：

$$120,000-104,974 = 15,026$$

期末公司債帳面金額：

$$1,049,737-15,026 = 1,034,711$$

分錄如下：

借：利息費用　　　　　　　　$104,974$ 　　應付公司債溢價　　　　　15,026 　貸：現金　　　　　　　　　$120,000$

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情況二：可買回公司債

一、核心判斷

本題之買回權與主契約債券的經濟特性及風險並未緊密關聯，因此須將嵌入式買回權與主契約分離。

• 主契約公司債：按攤銷後成本衡量。
• 嵌入式買回權：屬於衍生金融負債，按公允價值衡量，公允價值變動列入損益。

買回權發行日公允價值為 $30,000$，因此主契約公司債的初始帳面金額為：

$$1,019,737-30,000 = 989,737$$

主契約公司債面額為 $1,000,000$，故為折價發行：

$$1,000,000-989,737 = 10,263$$

二、20X1 年 1 月 1 日發行分錄

借：現金　　　　　　　　　　　$1,019,737$ 　貸：應付公司債　　　　　　　$989,737$ 　　　嵌入式買回權—衍生負債　　 30,000

其中，$30,000$ 不列為公司債折溢價，而是單獨認列衍生金融負債。

三、20X1 年 12 月 31 日主契約公司債利息

主契約期初帳面金額為 $989,737$。

利息費用：

$$989,737 \times 10\% = 98,973.7 \approx 98,974$$

現金利息：

$$1,000,000 \times 12\% = 120,000$$

折價攤銷：

$$120,000-98,974 = 21,026$$

期末主契約公司債帳面金額：

$$989,737+21,026 = 1,010,763$$

分錄如下：

借：利息費用　　　　　　　　$98,974$ 　　應付公司債折價　　　　　21,026 　貸：現金　　　　　　　　　$120,000$

四、20X1 年 12 月 31 日買回權公允價值變動

買回權期末公允價值為 $42,000$，相較發行日增加：

$$42,000-30,000 = 12,000$$

因衍生金融負債增加，認列金融負債評價損失：

借：金融負債評價損失　　　　$12,000$ 　貸：嵌入式買回權—衍生負債　$12,000$

期末買回權負債為 $42,000$。

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情況三：可轉換公司債

一、核心判斷

本題可轉換公司債係由：

1. 負債組成部分；
2. 權益組成部分；

所組成之複合金融工具。

發行人應先依「不含轉換權之債券市場利率」計算負債組成部分，再以總公允價值減除負債組成部分，求出權益組成部分。

核心觀念

本題考查「會計錯誤更正」及錯誤對各期財務報表項目的影響。判斷方式是比較：

$$\text{錯誤帳載金額} - \text{正確應有金額}$$

正值為高估，負值為低估。

主要觀念如下：

1. 機器設備後續支出若符合資本化條件，應列入機器設備成本，並自支出發生時起提列折舊。
2. 目的地交貨條件下，商品運抵目的地前，控制尚未移轉，銷貨尚未成立，商品仍屬賣方存貨。
3. 預付保險費應依受益期間攤銷。
4. 委託代銷商品在受託人尚未售出前，仍屬委託人存貨，不得認列銷貨。
5. 公司債折價攤銷應增加利息費用，正確分錄為借記利息費用、貸記應付公司債折價。

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一、各錯誤事項分析

（一）機器設備檢修支出誤列費用

支出金額為 $500,000$，應資本化。

自 20X1 年 4 月 1 日起，剩餘耐用年限為 10 年，無殘值，故每年折舊為：

$$\frac{500,000}{10}=50,000$$

20X1 年應提列 9 個月折舊：

$$50,000\times\frac{9}{12}=37,500$$

錯誤帳載：

$$\text{檢修費用}=500,000$$

正確費用：

$$\text{折舊費用}=37,500$$

因此，20X1 年淨利低估：

$$500,000-37,500=462,500$$

20X2 年應提列全年折舊 $50,000$，截至 20X2 年 12 月 31 日，正確累計折舊為：

$$37,500+50,000=87,500$$

原帳未提列該項折舊，因此累計折舊低估 $87,500$。

截至 20X2 年底，正確累計費用為 $87,500$，原帳已於 20X1 年認列費用 $500,000$，故保留盈餘低估：

$$500,000-87,500=412,500$$

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（二）目的地交貨商品誤認銷貨

20X1 年 12 月 31 日商品尚未運抵目的地，控制尚未移轉，故：

• 不得認列銷貨收入 $100,000$
• 不得認列銷貨成本 $65,000$
• 商品仍應列入存貨 $65,000$

錯誤帳載使 20X1 年：

$$\text{淨利高估}=100,000-65,000=35,000$$

期末存貨低估 $65,000$。

商品於 20X2 年 3 月 1 日運抵目的地，20X2 年才應認列銷貨。因此，20X2 年的錯誤影響與 20X1 年相反；截至 20X2 年底，銷貨已正確發生，存貨也已售出，累計保留盈餘及存貨均恢復為正確金額，無累積影響。

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（三）三年期意外險全部列為保險費用

保險費 $45,000$，保障期間為三年，每年應攤銷：

$$\frac{45,000}{3}=15,000$$

20X1 年正確應認列保險費 $15,000$，但實際列帳 $45,000$，因此：

$$\text{20X1 年淨利低估}=45,000-15,000=30,000$$

20X2 年底仍剩一年保障期間，正確預付保險費餘額為：

$$45,000-15,000\times 2=15,000$$

原帳未列預付保險費，故預付保險費低估 $15,000$。

截至 20X2 年底：

• 20X1 年淨利低估 $30,000$
• 20X2 年未認列應有保險費 $15,000$，使 20X2 年淨利高估 $15,000$

累計保留盈餘低估：

$$30,000-15,000=15,000$$

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（四）委託代銷商品誤列銷貨

受託公司尚未售出商品前，商品所有權及控制仍屬丙公司。

20X1 年 12 月 31 日：

• 不應認列銷貨收入 $100,000$
• 不應認列銷貨成本 $80,000$
• 應列入存貨 $80,000$

因此，20X1 年淨利高估：

$$100,000-80,000=20,000$$

存貨低估 $80,000$。

受託公司於 20X2 年 5 月 1 日售出商品時，正確應認列：

$$\text{銷貨收入}=100,000$$ $$\text{銷貨成本}=80,000$$ $$\text{銷售佣金費用}=5,000$$

正確淨利益為：

$$100,000-80,000-5,000=15,000$$

原帳已在 20X1 年提前認列商品銷售利益 $20,000$，20X2 年僅認列佣金費用 $5,000$，因此 20X2 年相對於正確數額低估淨利 $15,000$。

截至 20X2 年底，累計淨利影響為：

核心觀念

本題考查兩大主題：

1. 售後租回交易

• 依國際財務報導準則第 15 號判斷資產移轉是否構成出售。
• 本題已明確說明符合出售條件，因此依國際財務報導準則第 16 號處理。
• 出售後承租人應：
• 按租賃付款現值認列租賃負債。
• 按原資產帳面金額中與保留使用權相關的比例，衡量使用權資產。
• 僅認列與移轉給出租人之權利相關的利益。

2. 建造合約之完工程度及虧損性合約

• 以「累積已發生合約成本 ÷ 估計總合約成本」衡量完工程度。
• 累積工程收入等於合約價格乘以累積完工程度。
• 合約資產為累積已認列工程收入減累積請款金額。
• 若估計合約總成本超過合約收入，應依國際會計準則第 37 號認列虧損性合約準備，金額為尚未發生之預期損失。

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一、丁公司售後租回交易

（一）租賃負債

丁公司每年底支付租金 $120,000$，共 $5$ 年，租賃隱含利率為 $10\%$。

租賃負債為租金付款之現值：

$$\text{租賃負債} = 120,000 \times \text{普通年金現值因子}_{10\%,5年}$$ $$\text{普通年金現值因子}_{10\%,5年} = \frac{1-(1.1)^{-5}}{0.1} = 3.790787$$ $$\text{租賃負債} = 120,000 \times 3.790787 = 454,894$$

因此，丁公司於 $20X1$ 年 $1$ 月 $1$ 日認列：

$$\boxed{\text{租賃負債}=\$454,894}$$

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（二）售後租回移轉權利利益

機器設備之公允價值為 $620,000$，帳面金額為 $450,000$，原始出售利益為：

$$620,000-450,000=170,000$$

但丁公司出售後仍透過租賃保留部分使用權，因此不能一次認列全部出售利益。

1. 保留使用權比例

保留使用權比例以租賃負債占機器設備公允價值之比例衡量：

$$\text{保留使用權比例} = \frac{454,894}{620,000} = 73.370\%$$

移轉給己公司之權利比例為：

$$1-73.370\%=26.630\%$$

2. 認列與移轉權利相關之利益

$$\text{售後租回移轉權利利益} = 170,000 \times 26.630\%$$ $$= 45,271$$

因此：

$$\boxed{\text{售後租回移轉權利利益}=\$45,271}$$

補充而言，丁公司認列之使用權資產為：

$$450,000\times\frac{454,894}{620,000} = 330,165$$

其會計分錄主要金額如下：

借：現金　　　　　　　　$620,000$ 借：使用權資產　　　　　$330,165$ 貸：機器設備　　　　　　$450,000$ 貸：租賃負債　　　　　　$454,894$ 貸：售後租回移轉權利利益　$45,271$

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二、戊公司建造合約

（一）20X1 年度資料

20X1 年累積合約成本：

$$135,000$$

估計總合約成本：

$$450,000$$

累積完工程度：

$$\frac{135,000}{450,000}=30\%$$

累積工程收入：

$$500,000\times30\%=150,000$$

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（二）20X2 年 12 月 31 日合約資產

1. 累積已發生合約成本

$$135,000+293,000=428,000$$

2. 累積完工程度

20X2 年底估計總合約成本修正為 $535,000$：