111 司法特考三等 司法事務官財經事務組 稅務法規 考古題詳解

核心觀念

本題測驗《所得稅法》第 44 條及《營利事業所得稅查核準則》第 51 條關於營利事業存貨成本衡量與成本流動假設之計算（以命題當年民國 111 年法規為準，現行法規定亦同）。

1. 存貨數量恆等式： $\text{期末存貨數量} = \text{可供銷售商品總數量} - \text{本期銷貨總數量}$
2. 先進先出法（FIFO）：假定先購入之商品先售出，故期末存貨由「最後購入」之批次構成。
3. 加權平均法（定期盤存制）：全期計算一次，以全期「可供銷售商品總成本」除以「可供銷售商品總數量」求得全期加權平均單位成本，再乘以期末存貨數量。
4. 移動平均法（永續盤存制）：每次進貨時，即以「進貨前結存存貨成本＋本次進貨成本」除以「進貨前結存存貨數量＋本次進貨數量」，重新計算移動平均單位成本。

解題方法

（一）計算期末存貨量

1. 可供銷售商品總數量： $\text{期初存貨} + \text{各次進貨總量} = 1,000 + 1,200 + 1,000 + 2,000 = 5,200 \text{ 件}$
2. 本期銷貨總數量： $600 + 700 + 900 + 1,200 = 3,400 \text{ 件}$
3. 期末存貨數量： $\text{期末存貨數量} = 5,200 - 3,400 = 1,800 \text{ 件}$

（二）計算先進先出法之期末存貨成本

先進先出法下，先購入之存貨優先出售，故期末留存之 $1,800$ 件商品全數來自最後購入之批次：

• 最後一次進貨為 11/02，數量為 $2,000$ 件，單價 $100。
• 因期末存貨 $1,800 \text{ 件} \le 2,000 \text{ 件}$，故期末存貨全數歸屬於 11/02 之進貨批次。

$\text{期末存貨成本} = 1,800 \text{ 件} \times \$100 = \$180,000$

（三）計算加權平均法之期末存貨成本

加權平均法係採定期盤存制觀念，彙總全期可供銷售資料計算：

1. 可供銷售商品總成本： $\$50,000 + \$78,000 + \$80,000 + \$200,000 = \$408,000$
2. 加權平均單位成本： $\text{加權平均單位成本} = \frac{\$408,000}{5,200 \text{ 件}} = \frac{\$1,020}{13} \approx \$78.4615$
3. 期末存貨成本：

本題以命題當年（民國 111 年）法規為準（現行所得稅法相關規定亦同）。

核心觀念

1. 納稅義務人之法定定義：所得稅法第 7 條第 4 項明定納稅義務人之定義，納稅義務人兼採「形式申報義務人」與「實質租稅給付義務人」，並不以實質負有繳納稅額者為限。
2. 獨資、合夥組織之穿透課稅體制：自民國 107 年度起廢除兩稅合一設算扣抵制，獨資、合夥組織改採「穿透課稅模式」（Pass-through entities）。所得稅法第 71 條第 2 項規定其辦理結算申報時「無須計算及繳納其應納之營利事業所得稅額」，營利事業所得額全數歸併獨資資本主或合夥人之個人營利所得課徵綜合所得稅。
3. 依規模區分結算申報方式：依所得稅法第 71 條第 2 項、第 69 條第 2 款區分為「一般規模營利事業」與「小規模營利事業」，兩者申報義務與核定流程截然不同。
4. 短漏報所得額之擬制稅額與裁罰機制：所得稅法第 110 條第 4 項針對本身免納營所稅之獨資、合夥組織，設有特別之「擬制短漏稅額」核定公式與裁罰上下限（最高新臺幣 90,000 元，最低新臺幣 4,500 元）。

解題方法

本題為標準的公職稅法申論題，採「逐題破題、法條引據、法理涵攝、條款列舉」之架構作答：

1. 第一問（定義）：直引所得稅法第 7 條第 4 項本文字句，並闡明包含「應申報」或「應繳納」兩者。
2. 第二問（納稅主體地位）：從「應申報即為納稅義務人」之法理切入，引述所得稅法第 71 條第 2 項本文之申報義務，論證獨資、合夥組織縱無須實質繳納營所稅，法理上仍具納稅義務人身分。
3. 第三問（依規模申報）：分為「非小規模（一般規模）」與「小規模」二分法說明申報期限、是否辦理結算申報及個人綜所稅之歸課方式。
4. 第四問（短漏稅額核定與處罰）：直接適用所得稅法第 110 條第 4 項但書，寫出稽徵機關核定短漏稅額之法定計算方式，並點出裁罰倍數及法定罰鍰金額之最高額與最低額限制。

選項分析

本題為申論題，並無選項；各子題關鍵爭點逐層對比剖析如下：

• 子題一與二之爭點辨析（繳稅 vs. 申報）：常見誤區為「不需繳稅者即非納稅義務人」。稅法上「租稅義務」包含協力申報義務與實體金錢給付義務，所得稅法立法文字為「應申報或繳納」，兩者具備其一即構成納稅義務人。
• 子題三之爭點辨析（規模差異）：一般規模依所得稅法第 71 條第 2 項本文「應申報、免繳稅」；小規模依第 71 條第 2 項但書及第 69 條第 2 款「免申報、由稽徵機關查定核算」。
• 子題四之爭點辨析（無應納稅額如何處罰）：獨資、合夥組織本身無營所稅應納稅額，若無特別規定將無法依第 110 條第 1 項之「所漏稅額」計算罰鍰。故所得稅法第 110 條第 4 項特別擬制「短漏之所得額 $\times$ 適用稅率」為短漏稅額，以作為裁罰基準。

解題技巧

1. 記憶口訣：

• 納稅義務人：「申報或繳納，兩者具其一」。
• 獨資合夥申報：「一般要報不繳稅，小規模免報由官核」。
• 短漏報罰鍰：「所得額乘上稅率，最高九萬、最低四千五」。

2. 常見陷阱：

• 切勿漏寫小規模營利事業。若只答一般獨資合夥申報，會痛失「依規模」之配分。
• 切勿遺漏所得稅法第 110 條第 4 項但書的罰鍰上限（9 萬元）與下限（4,500 元），此為閱卷核心給分點。

3. 計算關係式： $\text{核定短漏之稅額} = \text{短漏報之營利事業所得額} \times \text{當年度適用之營利事業所得稅稅率 } (20\%)$

核心觀念

本題以命題當年（民國 111 年）法規為準（現行《稅捐稽徵法》第 28 條維持該修正架構）。本題測驗核心為民國 110 年 11 月 30 日修正通過（同年 12 月 17 日施行）之《稅捐稽徵法》第 28 條「溢繳稅款退稅請求權」之重大變革及其過渡條款：

1. 退稅事由與時效分流：改採「非可歸責於政府機關之錯誤」（自繳納日起 10 年）與「可歸責於政府機關之錯誤」（自繳納日起 15 年）之雙軌時效制，廢除民國 98 年修正時「可歸責政府錯誤退稅無期限」之規定，以兼顧納稅人權利保障與法安定性。
2. 稽徵機關之職權查明退還義務：可歸責於政府錯誤者，稅捐稽徵機關自知有錯誤原因起 2 年內應主動查明退還。
3. 加計利息規定：無論係納稅義務人申請或稽徵機關主動退還，均應自繳納之日起至填發退款書或支票之日止，按日加計郵政儲金定存利率一併退還。
4. 既判力之排除：經行政法院實體判決確定者，基於實體確定力，排除適用退稅請求權。
5. 過渡法理與信賴保護：修正施行前溢繳稅款之案件，依《稅捐稽徵法》第 28 條第 5 項及第 6 項之過渡規定處理。

解題方法

本題為國家考試之標準法條實質理解與制度比較題，解題切入點應分為兩大部分：

1. 第一子題（退稅請求權規定，20 分）： 應依《稅捐稽徵法》第 28 條第 1 項至第 4 項架構，層次分明地鋪陳「請求權主體與事由」、「請求權消滅時效」、「稽徵機關主動查明退還義務」、「加計利息標準與起訖日」及「實體確定判決排除適用」等要件。
2. 第二子題（修法前溢繳之過渡處理，5 分）： 依《稅捐稽徵法》第 28 條第 5 項與第 6 項，按「非可歸責政府機關錯誤」與「可歸責政府機關錯誤」區分新舊法之銜接原則，精確列出起算點與時效期間。

選項分析

本題為申論題，無選擇題之選項。針對本題關鍵要件與法律爭點剖析如下：

1. 非可歸責政府機關之錯誤（第 1 項本文）： 涵蓋納稅義務人自行適用法令錯誤、認定事實錯誤、計算錯誤或其他原因。時效由舊法之 5 年延長為 10 年，規範性質為申請期限，逾期未申請則不得再申請。
2. 可歸責於政府機關之錯誤（第 1 項但書、第 2 項）： 指因稅捐稽徵機關或其他政府機關之過錯致溢繳。時效定為自繳納日起 15 年間不行使而消滅；另課予稅捐稽徵機關於知悉錯誤原因起 2 年內之職權主動退稅義務。
3. 退稅加計利息（第 3 項）： 利息起算日為「納稅義務人繳納該項稅款之日」，而非「申請退稅之日」或「核准退稅之日」；利息截止日為「填發收入退還書或國庫支票之日」；利率標準為「各年度 1 月 1 日郵政儲金一年期定期儲金固定利率」。
4. 實體確定判決排除（第 4 項）： 僅限「經行政法院實體判決確定者」始排除退稅規定。若僅經復查決定、訴願決定確定，或行政法院裁定程序駁回（非實體判決確定），仍得依本條申請退還。
5. 過渡條款之適用（第 5 項、第 6 項）：

• 非可歸責政府者：修法時未滿 5 年者，時效展延適用新法 10 年；已滿 5 年者，舊權利已罹於時效消滅，不因修法而復活。
• 可歸責政府者：舊法原本無時效，為避免立即剝奪既有權利，原則自「修正施行之日起算 15 年」；

本題以命題當年（民國 111 年）《加值型及非加值型營業稅法》（以下簡稱營業稅法）及相關稽徵法規為準（現行法規相關條文規定未變更）。

核心觀念

1. 加值型營業稅之稅額計算架構（營業稅法第 15 條）：

• 當期銷項稅額，為營業人當期銷售貨物或勞務應收取之營業稅額。若發生銷貨退回或折讓，應於當期銷項稅額中扣減之。
• 外銷貨物依營業稅法第 7 條適用零稅率，其銷項稅額為 $0$（銷售額 $\times 0\% = 0$）。
• 得扣抵進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時依規定支付之營業稅額，包含進口貨物由海關代徵之營業稅額（營業稅法第 41 條）及購置固定資產之進項稅額；若發生進貨退出或折讓，應於當期進項稅額中扣減之。

2. 本期溢付稅額之認定（營業稅法第 15 條、第 39 條）：

• 當期計算應納稅額時，以當期銷項稅額減去當期得扣抵進項稅額。若銷項稅額大於進項稅額，再扣減「上期（月）累積留抵稅額」；若扣減後仍不足抵扣（即全部可扣抵稅額大於銷項稅額），其餘額即為「本期溢付稅額」。
• 計算公式： $\text{本期溢付稅額} = (\text{當期得扣抵進項稅額} + \text{上期留抵稅額}) - \text{當期銷項稅額}$

3. 退稅限額與累積留抵稅額之關聯（營業稅法第 39 條）：

• 營業人申報之溢付稅額原則上應留抵應納營業稅，但符合下列情形者得由稽徵機關查明後退還：

1. 因銷售適用零稅率之貨物或勞務而溢付之營業稅。退稅限額為「零稅率銷售額 $\times 5\%$」。
2. 因取得固定資產而溢付之營業稅。退稅限額為「固定資產可扣抵進項稅額」。

• 可退稅額上限： $\text{可退稅額上限} = (\text{零稅率銷售額} \times 5\%) + \text{取得固定資產之可扣抵進項稅額}$
• 實際得退稅額為「本期溢付稅額」與「可退稅額上限」兩者取其低： $\text{本期退稅額} = \min(\text{本期溢付稅額}, \text{可退稅額上限})$
• 累積留抵稅額： $\text{累積留抵稅額} = \text{本期溢付稅額} - \text{本期退稅額}$

解題方法

（一）銷項稅額

1. 國內應稅銷貨銷項稅額：$420,000
2. 扣減銷貨退回折讓之銷項稅額：$-$$20,000
3. 經海關出口外銷收入適用零稅率，銷項稅額為： $\$2,000,000 \times 0\% = \$0$
4. 計算過程： $\text{銷項稅額} = \$420,000 - \$20,000 + \$0 = \$400,000$

（二）進項稅額

1. 國內進貨可扣抵進項稅額：$220,000
2. 扣減進貨退出及折讓進項稅額：$-$$30,000
3. 進口貨物海關代徵可扣抵進項稅額：$+$$140,000
4. 購置固定資產可扣抵進項稅額：$+$$50,000
5. 計算過程： $\text{進項稅額} = \$220,000 - \$30,000 + \$140,000 + \$50,000 = \$380,000$