111 高普考普通考試 會計 成本與管理會計概要 考古題詳解

核心觀念

本題測驗標準成本制度（Standard Costing System）下「直接材料」與「直接人工」的兩因子差異分析，以及在標準成本會計制度下的日記簿分錄。

1. 彈性預算概念與標準允許量： 差異分析的核心在於以「實際產出數量」為基礎衡量投入。計算標準允許數量時，不可使用預計產量，而必須以「實際產量」乘上「單位標準用量」：

• 直接材料標準允許數量 $SQ = \text{實際產量} \times \text{單位標準材料用量}$
• 直接人工標準允許工時 $SH = \text{實際產量} \times \text{單位標準人工工時}$

2. 材料價格差異之認列時點：

• 題目明訂「投入價格差異在進貨時分離」：代表直接材料價格差異於採購時即行認列，原料存貨一律以「標準成本」入帳，計算基礎為實際採購量（$AQ_p$）。
• 「投入效率差異在耗用材料時分離」：材料數量（效率）差異於生產領用時認列，計算基礎為實際耗用量（$AQ_u$）。

3. 差異性質與會計借貸法則：

• 不利差異（Unfavorable, U）：實際成本大於標準成本，代表成本超支，於日記簿分錄中計入借方。
• 有利差異（Favorable, F）：實際成本小於標準成本，代表成本節省，於日記簿分錄中計入貸方。
• 在製品存貨（Work in Process Inventory）一律按標準成本（$SQ \times SP$ 或 $SH \times SR$）借記。

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解題方法

步驟一：整理標準與實際基本數據

1. 生產量：

• 計畫產量：$10,000\text{ 單位}$（靜態預算，不影響投入差異計算）
• 實際產量：$9,700\text{ 單位}$

2. 直接材料基本資料：

• 標準價格（$SP$）：$$4.50 / \text{磅}$
• 單位標準用量：$10\text{ 磅 / 單位}$
• 實際產出下標準允許用量（$SQ$）：$SQ = 9,700\text{ 單位} \times 10\text{ 磅 / 單位} = 97,000\text{ 磅}$
• 實際購入量（$AQ_p$）：$100,000\text{ 磅}$
• 實際購入總成本：$$465,000 \implies$ 實際單價（$AP$）：$AP = \frac{\$465,000}{100,000\text{ 磅}} = \$4.65 / \text{磅}$
• 實際耗用量（$AQ_u$）：$99,000\text{ 磅}$

3. 直接人工基本資料：

• 標準工資率（$SR$）：$$15 / \text{小時}$
• 單位標準工時：$1\text{ 小時 / 單位}$
• 實際產出下標準允許工時（$SH$）：$SH = 9,700\text{ 單位} \times 1\text{ 小時 / 單位} = 9,700\text{ 小時}$
• 實際工時（$AH$）：$9,600\text{ 小時}$
• 實際人工成本：$$148,800 \implies$ 實際工資率（$AR$）：$AR = \frac{\$148,800}{9,600\text{ 小時}} = \$15.50 / \text{小時}$

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步驟二：計算第 (一) 小題差異

1. 直接材料價格差異（Direct Materials Price Variance）： 因於進貨時分離，以實際採購量 $AQ_p$ 計算： $\text{材料價格差異} = AQ_p \times (AP - SP) = 100,000\text{ 磅} \times (\$4.65 - \$4.50) = \$15,000\text{（不利，U）}$ 或：$\text{實際採購成本} - (AQ_p \times SP) = \$465,000 - (100,000 \times \$4.50) = \$15,000\text{（不利，U）}$

2. 直接材料效率差異（Direct Materials Efficiency Variance）： 於耗用時分離，以實際耗用量 $AQ_u$ 計算： $\text{材料效率差異} = (AQ_u - SQ) \times SP = (99,000\text{ 磅} - 97,000\text{ 磅}) \times \$4.50 = \$9,000\text{（不利，U）}$

3. 直接人工工資率差異（Direct Labor Rate Variance）： $\text{人工工資率差異} = AH \times (AR - SR) = 9,600\text{ 小時} \times (\$15.50 - \$15.00) = \$4,800\text{（不利，U）}$

核心觀念

本題測驗資本預算（Capital Budgeting）決策中四項核心評估指標的計算與所得稅敏感度分析：

1. 淨現值法（Net Present Value, NPV）： 衡量投資案未來各期現金淨流入之折現值總和與原始投資現值之差額。 $\text{NPV} = \sum_{t=1}^{n} \frac{CF_t}{(1+k)^t} - I_0 = CF \times PVIFA_{k, n} - I_0$ 其中 $CF$ 為等額年現金流入、$PVIFA_{k, n}$ 為普通年金現值因子、$I_0$ 為原始投資額、$k$ 為必要報酬率。

2. 回收期間法（Payback Period, PP）： 衡量投資案透過未折現之營業現金淨流入收回原始投資成本所需之年數。在各期現金流入均等且無殘值時： $\text{回收期間} = \frac{\text{原始投資額}}{\text{每年現金淨流入}} = \frac{I_0}{CF}$

3. 應計會計報酬率法（Accrual Accounting Rate of Return, AARR）： 依據應計基礎（權責發生制）計算之投資報酬率。

• 分子一律為年平均會計淨利（稅後增額淨利），即現金流量扣除折舊費用及所得稅。
• 分母依題意分為兩種基礎：
• 原始淨投資額基礎：分母為「原始投資成本 $I_0$」。
• 平均投資額基礎：分母為「平均帳面價值 $\frac{I_0 + \text{殘值}}{2}$」。

4. 所得稅對營業現金流量之影響（稅盾效果）： 若所得稅率 $T > 0$，稅後營業現金流量為： $CF_T = \text{現金成本節省} \times (1 - T) + \text{折舊費用} \times T$ 折舊本身非現金流出，但在課稅環境下具有抵稅效果（折舊之租稅節生，Depreciation Tax Shield）。

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解題方法

(一) 計算淨現值（NPV）

• 步驟 1：確認現金流量與折現因子
• 原始投資額 $I_0 =$$200,000。
• 每年節省現金營業成本（即現金淨流入）$CF =$$50,000。
• 期間 $n = 10$ 年，必要報酬率 $k = 12\%$。
• 題目給定 $PVIFA_{12\%, 10} = 5.65$。
• 步驟 2：計算未來現金流入總現值 $\text{現金流入總現值} = \$50,000 \times 5.65 = \$282,500$
• 步驟 3：計算淨現值 $\text{NPV} = \$282,500 - \$200,000 = \$82,500$

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(二) 計算回收期間

• 因未來 10 年每年節省之現金營業成本固定均勻為 $50,000，且無所得稅： $\text{回收期間} = \frac{\text{原始投資額}}{\text{每年現金淨流入}} = \frac{\$200,000}{\$50,000} = 4 \text{ 年}$

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(三) 以原始淨投資額為基礎之應計會計報酬率

• 步驟 1：計算每年折舊費用（直線法） 該機器人無最終處分價值（殘值 $=$$0）： $\text{每年折舊費用} = \frac{\text{成本} - \text{殘值}}{\text{耐用年限}} = \frac{\$200,000 - \$0}{10} = \$20,000$
• 步驟 2：計算每年平均增額淨利 在所得稅率為零之假設下： $\text{每年增額淨利} = \text{營業成本節省} - \text{折舊費用} = \$50,000 - \$20,000 = \$30,000$
• 步驟 3：計算 AARR（原始淨投資額基礎）

核心觀念

銷售費用可分為固定成本與變動成本。本題的業務員固定薪資屬固定成本；按營業額 10% 計付的傭金則屬變動成本，會隨營業額變動。

解題方法

先用上一季營業額計算傭金，再由銷售費用扣除傭金，求出固定薪資：

$$上一季傭金 = \$210{,}000 \times 10\% = \$21{,}000$$ $$固定薪資 = \$56{,}000 - \$21{,}000 = \$35{,}000$$

本季固定薪資不變；本季傭金為：

$$本季傭金 = \$168{,}000 \times 10\% = \$16{,}800$$

因此，本季銷售費用為：

核心觀念

本題考「自製或外購」的差異成本分析。決策時只納入因選擇方案而改變的未來成本；已發生或不會因決策改變的成本屬無關成本。

題目問乙公司為外包檢驗服務「最高可出價多少」，因此比較外包後可避免的成本與外包造成的額外成本。最高出價等於外包所能帶來的最高經濟效益。

解題方法

外包檢驗後，公司可省下檢查人工成本 $250,000$。工廠租金分攤 $150,000$ 在檢驗場地閒置後仍存在，並未因外包而節省，屬無關成本。

另外，若不檢查，進貨零件中不良品的成本為：

$1,000,000 \times 1\% \times \$30 = \$300,000$

現行檢查能確保不良零件不進入生產線；外包服務也能確保進貨零件無不良品，因此選擇外包可避免這 $300,000$ 的不良品損失。

外包服務的最高出價為：

$\$250,000 + \$300,000 = \$550,000$

選項分析

核心觀念

本題考查製造費用少分攤的調整，以及依在製品、製成品、銷貨成本三個帳戶中「已分攤製造費用」的餘額，按比例分攤調整額。

製造費用少分攤 $2,000，表示實際製造費用高於已分攤製造費用$2,000，須借記製造費用差異帳戶以結清差額，並將調整額分配至在製品、製成品及銷貨成本。

解題方法

先計算三個帳戶中已分攤製造費用的總額：

$$1,860+8,060+21,080=31,000$$

銷貨成本所占比例為：

$$\frac{21,080}{31,000}=68\%$$

因此，少分攤製造費用 $2,000 中，應分配給銷貨成本的金額為：

$$2,000\times68\%=1,360$$

少分攤會使各成本帳戶原先記錄的製造費用偏低，因此調整時應增加銷貨成本，也就是借記銷貨成本 $1,360。完整分錄為：

$$\begin{aligned} 借：在製品 &\quad 120\\ 借：製成品 &\quad 520\\ 借：銷貨成本 &\quad 1,360\\ 貸：製造費用差異 &\quad 2,000 \end{aligned}$$

核心觀念

本題考「約當產量」，也就是把期末在製品依完工程度折算成相當的完工品數量。材料與加工成本的完工程度分開計算，因此材料約當產量只看材料完工程度，不採用加工成本的完工程度。

解題方法

本期投入製造 $1{,}000$ 單位，其中 $900$ 單位已完工，另有 $100$ 單位期末在製品。依題目所給材料完工程度 $60\%$，材料約當產量為：

$$900 + 100 \times 60\% = 960 \text{ 單位}$$

已完工品的材料成本視為全部投入；期末在製品則按材料完工程度折算。

選項分析

核心觀念

本題考作業基礎成本制度（ABC）的部門成本分攤。應先依各作業的成本與成本動因總量計算作業分攤率，再以甲部門實際使用的成本動因數量分攤成本。

作業分攤率公式為：

$$\text{作業分攤率} = \frac{\text{作業成本}}{\text{成本動因總量}}$$ $$\text{分攤至甲部門的成本} = \text{作業分攤率}\times\text{甲部門使用的成本動因數量}$$

解題方法

逐項計算作業分攤率，並乘以甲部門的作業使用量：

作業活動	作業分攤率	甲部門使用量	分攤至甲部門成本
帳戶諮詢	$240,000 \div 20,000 =$$12／小時	2,000 小時	$12 \times 2,000 =$$24,000
開立發票	$700,000 \div 7,000,000 =$$0.10／行	550,000 行	$0.10 \times 550,000 =$$55,000

核心觀念

本題考查損益兩平點、營業槓桿度，以及促銷決策的增額分析。

• 單位邊際貢獻＝單位售價－單位變動成本。
• 損益兩平銷售量＝固定成本 ÷ 單位邊際貢獻。
• 營業槓桿度＝邊際貢獻總額 ÷ 營業利益。
• 是否增加廣告費，應比較增加的邊際貢獻與增加的固定廣告費；營業槓桿度本身不能直接決定是否促銷。

解題方法

單位邊際貢獻為：

$$100-60=\$40$$

目前銷售量為 $10{,}000$ 單位，因此：

$$\text{邊際貢獻總額}=10{,}000\times \$40=\$400{,}000$$ $$\text{營業利益}=\$400{,}000-\$300{,}000=\$100{,}000$$

若增加廣告費，銷售量增加 $10\%$，即增加 $1{,}000$ 單位。新增邊際貢獻為：

$$1{,}000\times \$40=\$40{,}000$$

扣除新增廣告費 $85{,}000$ 後，營業利益變動為：

$$\$40{,}000-\$85{,}000=-\$45{,}000$$

因此增加廣告費會使營業利益減少 $45{,}000$ 元，追求利潤極大化時不應增加廣告費。

選項分析

(A) 正確。 損益兩平銷售量為：

核心觀念

機會成本是選擇某一方案時，因放棄其他可行方案而犧牲的最高利益。它是決策分析中的相關成本，重點在於衡量「選了這個方案，放棄了什麼」，不等於實際發生的現金支出，也不一定會列入財務報表。

解題方法

比較 A、B 方案時，先找出可用資源是否有限，以及選擇其中一案會放棄多少其他用途的利益。產能、資金或時間等資源愈受限制，資源用在某方案後所放棄的最佳替代用途利益通常愈大，因此機會成本也愈大。

選項分析

(A) 產能限制愈多，則機會成本愈大。—正確

產能受限時，有限產能必須在不同用途間分配。將產能投入某方案，可能因此放棄另一方案可取得的利益；產能限制愈嚴重，資源配置的取捨愈重要，放棄最佳替代用途的利益通常愈大，故機會成本愈大。

(B) 機會成本愈大，代表現金支出愈多。—錯誤

核心觀念

本題考查製造成本、銷貨成本與製成品存貨的關係。製造成本總額包含直接原料、直接人工及製造費用；在題目未提供在製品存貨變動的情況下，視為本年度製成品成本總額。

存貨與銷貨成本的關係為：

$$期初製成品存貨＋本期製成品成本－期末製成品存貨＝銷貨成本$$

解題方法

先計算本期製造成本總額：

$$100{,}000＋200{,}000＋80{,}000＝380{,}000$$

將期初製成品存貨、本期製成品成本及銷貨成本代入公式：

$$11{,}400＋380{,}000－期末製成品存貨＝380{,}000$$

因此：

$$期末製成品存貨＝11{,}400$$

核心觀念

本題考查多產品的損益兩平分析。計算時須依產品的銷售組合，將多種產品視為一個「組合單位」，再以組合單位的邊際貢獻與固定成本計算損益兩平銷售量。

解題方法

依顧客平均購買比例，每售出 1 支自動鉛筆，會搭配售出 2 盒筆心。因此一個銷售組合包含 1 支自動鉛筆及 2 盒筆心。

每組合的邊際貢獻為：

$$1 \times \$100 + 2 \times \$25 = \$150$$

損益兩平所需組合數為固定成本除以每組合邊際貢獻：

$$\frac{\$4,500}{\$150}=30\text{ 組}$$

每組合包含 1 支自動鉛筆及 2 盒筆心，因此損益兩平銷售量為 30 支自動鉛筆及 60 盒筆心。

選項分析

核心觀念

本題考「存貨預算」中的預計進貨額。進貨額須同時滿足銷貨需求與期末存貨目標：

$$\text{預計進貨額} =\text{預計銷貨成本}+\text{期末目標存貨}-\text{期初存貨}$$

毛利率為銷售額的 40%，所以銷貨成本率為 $1-40\%=60\%$。

解題方法

二月份的期初存貨為一月底目標存貨；一月底目標存貨是二月份銷貨成本的 30%。二月底目標存貨則是三月份銷貨成本的 30%。

1. 計算二月份銷貨成本：

$$\$140{,}400\times60\%=\$84{,}240$$

2. 計算二月份期初存貨（一月底目標存貨）：

$$\$84{,}240\times30\%=\$25{,}272$$

3. 計算二月份期末目標存貨：

$$\$171{,}600\times60\%\times30\%=\$30{,}888$$

4. 代入進貨公式：

核心觀念

本題考「有閒置產能時的特殊訂單最低承接價格」。特殊訂單不影響一般銷售，也不需增加固定成本，因此最低價格以新增的相關成本為準，也就是每盞檯燈的變動成本。題目中的「全部成本加成 45%」是乙公司的訂價政策，與甲公司競標時的最低承接價格無關。

解題方法

單位成本 $1,900$ 中，變動成本占 $80\%$：

每盞變動成本=1,900\times 80\%=$1,520

甲公司有閒置產能，承接這筆訂單不必放棄其他訂單，也不增加固定成本，因此 180 盞訂單的最低總價為：

最低總價=1,520\times 180=$273,600

選項分析

• **(A) $273,600：正確。** 以每盞變動成本$1,520$ 計算 180 盞，正是有閒置產能且無額外固定成本時的最低承接價格。
• **(B) $342,000：錯誤。

核心觀念

本題考「自製或外購」（make-or-buy decision）的差異成本分析。決策時應比較因選擇不同方案而改變的相關成本；已發生或不會因決策改變的成本不列入比較。

固定製造費用中可免除的 $60,000 屬於相關成本；其餘固定製造費用$96,000 即使外購仍會發生，且生產設備沒有其他用途，因此不影響選擇，應排除。

解題方法

先計算自製的相關成本：

$$\begin{aligned} \text{自製相關成本} &= \text{直接材料}+\text{直接人工}+\text{變動製造費用}+\text{可免除固定製造費用}\\ &=92,000+140,000+68,000+60,000\\ &=\$360,000 \end{aligned}$$

自製每單位相關成本為：

$$\$360,000\div 12,000=\$30$$

外購成本為：

$$\$36\times 12,000=\$432,000$$

外購每單位成本為

核心觀念

本題考查資本預算的淨現值法（NPV）與內部報酬率法（IRR）之比較。

淨現值是將投資方案未來各期現金流量，以必要報酬率折算為現值後，扣除初始投資額：

$$\text{NPV}=\sum_{t=1}^{n}\frac{CF_t}{(1+r)^t}-I_0$$

其中 $CF_t$ 為第 $t$ 期現金流量，$r$ 為必要報酬率，$I_0$ 為初始投資額。內部報酬率則是使方案淨現值等於零的折現率。

淨現值法的一項重要優點是：不同方案的淨現值可加總，直接衡量方案組合對企業價值的總影響。

解題方法

判斷何者最能說明淨現值法優於內部報酬率法，應找出兩種方法各自衡量的指標，以及指標能否用來評估方案組合。

NPV以貨幣金額表示增加的價值；若各方案彼此獨立，組合的總淨現值等於各方案淨現值之和。因此，NPV能直接呈現接受多個方案後的整體價值增加。IRR是個別方案的報酬率，通常不能直接相加來評估方案組合。

選項分析

核心觀念

回收期間法是以投資案的初始淨現金支出除以每年平均現金流入，計算收回投資所需的時間。本題每年可節省現金 $10,000，屬於每年相同的現金流入。

初始淨現金支出包括設備售價與營運資金需求：

$$\text{初始淨現金支出} =\text{設備成本}+\text{營運資金投入}$$

設備殘值與營運資金回收都發生在第 5 年末，並非每年現金流入，因此不納入一般回收期間的計算。

解題方法

先計算初始淨現金支出：

$$\$36,586+\$4,000=\$40,586$$

設備每年節省現金 $10,000，因此前 4 年累計節省$40,000；第 4 年末尚未回收的金額為：

$$\$40,586-\$40,000=\$586$$

第 5 年以每年 $10,000 的速度累積現金節省，回收這

核心觀念

成本加成訂價可採全部成本或變動成本作為加成基礎。全部成本包含單位變動成本與分攤的單位固定製造成本；變動成本則只包含隨產量變動的成本。

採全部成本加成時，固定成本已納入基礎價格，再加上加成額，可用來回收固定成本並賺取利潤。採變動成本加成時，訂價者須另行考量固定成本的回收。

解題方法

題目提供兩公司的單位成本及變動成本比重，重點是辨認這些成本資料能否解釋甲公司選擇全部成本訂價。甲公司單位成本較高、變動成本占比也較低，但這些數字本身不足以說明訂價方式的選擇；選擇哪種成本基礎，還會受到市場競爭與公司業務人員訂價能力等因素影響。

若業務員競價能力強，較能依市場競爭情況調整報價與加成，採全部成本加成訂價較能將固定成本納入價格考量，同時保留加成空間。因此，依官方答案，選項 (D) 最符合題意。

選項分析

• (A) 甲公司之產能利用率較乙公司低。錯誤。 產能利用率較低時，固定成本分攤至每單位產品的金額通常較高。

核心觀念

本題考成本基礎轉撥計價法，以及轉出部門沒有外在市場時，轉撥價格如何影響部門績效。

轉撥價格是公司內部部門間移轉產品或服務所採用的計價基礎。當轉出部門產品沒有外在市場，便缺乏客觀市價作為依據，因此常以成本作為轉撥價格。此時轉出部門提供的是內部服務，從公司整體管理角度應視為成本中心，而非以獲利為主要責任的利潤中心。

解題方法

先判斷沒有外在市場時，轉出部門的責任中心定位；再比較實際成本與標準成本作為轉撥價格時，生產效率差異由哪個部門承擔。

以實際成本轉撥時，轉出部門實際發生的成本會全數計入轉入部門。若轉出部門生產效率不佳、耗用成本較高，增加的成本也會隨轉撥價格轉由轉入部門負擔。因此，轉出部門的效率影響會隨成本移轉給轉入部門。

核心觀念

本題考「部門間移轉訂價」中的機會成本。轉出部門的最低移轉價格，通常由下式決定：

$$最低移轉價格 = 轉出部門的增額成本 + 轉出部門因移轉而放棄的機會成本$$

機會成本是轉出部門因提供產品給內部部門，而放棄對外銷售所損失的利益。若轉出部門有閒置產能，內部移轉不會排擠對外銷售，因此沒有放棄利益，機會成本為 $0$。

解題方法

題目已指出轉出部門有閒置產能，表示它能在不減少對外銷售的情況下提供產品。故內部移轉不會造成外部銷售利益的損失：

$$機會成本 = 0$$

每單位變動成本 $50$ 是生產該產品的增額成本；全部成本 $80$ 則包含固定成本分攤。兩者都不是本題所問的「機會成本」。

核心觀念

責任中心依主管可控制、負責的績效項目區分：

• 成本中心：負責控制成本，不直接負責收入或投資。
• 收入中心：負責創造收入，通常不負責成本及投資。
• 利潤中心：同時負責收入與成本，以利潤衡量績效。
• 投資中心：除負責收入與成本外，也有權決定或管理資產投資，績效可用投資報酬率等指標衡量。

解題方法

依部門職掌判斷主管的責任範圍。A 部門能決定設備採購及分店設立位置，表示其職權涵蓋設備與據點等資產投資決策，因此屬於投資中心。B 部門是製造產品的工廠，其主要責任是控制製造成本，題目未指出它負責銷售收入或投資決策，因此屬於成本中心。

選項分析

核心觀念

本題考「責任會計」中的利潤中心，以及「經理人可控制的利潤」。計算時只納入經理人 A 能控制的收入與成本；經理人無法控制的成本，不列入其可控制利潤。

遊樂場雖設為利潤中心，但這不代表題目列出的所有費用都由 A 控制。應逐項判斷費用的控制權。

解題方法

營運收入由 A 負責經營，列入可控制利潤。人力是 A 開始聘僱的人力，其變動成本列為 A 可控制成本；雜項費用依題目提供的營運資訊，列入計算。

場地租金是公司設立時租辦公室一併簽訂的租金，並非 A 經營遊樂場時決定，故屬 A 不可控制成本。遊樂設施折舊源自公司耗資打造設施，也不是 A 能控制的營運決策，故不列入 A 的可控制利潤。

$$\begin{aligned} \text{A 經理人可控制的利潤} &= \text{營運收入} - \text{可控制成本}\\ &= \$10{,}000{,}000-\$8{,}000{,}000-\$1{,}000{,}000\\ &= \$1{,}000{,}000 \end{aligned}$$

核心觀念

本題考「存貨水準決策的相關成本」，尤其是辨認持有存貨所占用資金的機會成本。提高原料存貨，可降低缺貨風險，但也會增加存貨的持有成本；決策時應比較增加存貨帶來的效益與成本。

存貨成本可概分為：

• 缺貨成本：缺料可能造成停工、延遲交貨或失去銷售，是存貨過低所帶來的成本。
• 倉儲成本：存放、保管與保險等支出，屬於持有存貨的成本。
• 訂購成本：每次下單、驗收等成本，通常會隨訂購次數而變動。
• 資金成本：資金投入存貨後，無法用於其他用途所放棄的利益，屬於機會成本。

解題方法

題目問的是「機會成本」，應找出因提高存貨水準而產生的機會成本，而不是把所有與存貨相關的成本都列入。

缺貨成本反映存貨不足的代價；提高存貨水準可降低此成本，因此它是存貨決策必須考量的效益面因素。資金成本則是存貨占用資金所放棄的其他投資或使用利益，屬於提高存貨水準的機會成本。