110 國軍退除役轉任公務人員三等 會計 中級會計學 考古題詳解

核心觀念

本題考查《IAS 16 不動產、廠房及設備》與《IAS 40 投資性不動產》：

• 自用不動產供企業營運或管理使用，依 IAS 16 處理。
• 投資性不動產持有目的為賺取租金或資本增值，依 IAS 40 處理。
• 自用不動產改為採公允價值模式衡量的投資性不動產時，應先依 IAS 16 計算至用途改變日的帳面金額，再按 IAS 40 處理與公允價值的差額。
• 自用不動產採重估模式時，重估增值通常列入其他綜合損益，累積於重估盈餘；重估盈餘可隨資產使用，直接轉列保留盈餘，不經損益。

建築物成本為 $50,000,000$，耐用年限 $40$ 年、無殘值，故原始年折舊為：

$$\frac{50,000,000}{40}=1,250,000$$

---

（一）自用不動產採成本模式

解題方法

先計算至 X2 年 7 月 1 日的累計折舊及帳面金額，再將帳面金額調整至用途改變日公允價值。轉列投資性不動產後，公允價值模式下的公允價值變動列入當期損益。

截至 X2 年 7 月 1 日，已使用一年半：

$$累計折舊=1,250,000\times1.5=1,875,000$$ $$帳面金額=50,000,000-1,875,000=48,125,000$$

X2 年 7 月 1 日分錄

先提列 X2 年上半年折舊：

$$1,250,000\times\frac{6}{12}=625,000$$

科目	借方	貸方
折舊費用	625,000
累計折舊—建築物		625,000

用途改變日公允價值為 $49,000,000$，比帳面金額高 $875,000$：

$$49,000,000-48,125,000=875,000$$

依 IAS 40，這項差額按 IAS 16 重估增值方式處理，列入其他綜合損益並累積為重估盈餘。

科目	借方	貸方
投資性不動產	49,000,000
累計折舊—建築物	1,875,000
建築物		50,000,000
其他綜合損益—重估盈餘		875,000

X2 年 12 月 31 日分錄

投資性不動產自用途改變日起採公允價值模式，年末公允價值為 $40,000,000$，低於帳面金額 $49,000,000$：

$$49,000,000-40,000,000=9,000,000$$

科目	借方	貸方
投資性不動產公允價值損失	9,000,000
投資性不動產		9,000,000

---

（二）自用不動產採重估模式，採消除累計折舊淨額法

解題方法

重估模式下，X1 年 12 月 31 日應先以當日公允價值重估。之後 X2 年上半年依重估後帳面金額及剩餘耐用年限提列折舊，再於 X2 年 7 月 1 日以當日公允價值重估，最後轉列投資性不動產。

採「消除累計折舊淨額法」時，重估日先沖銷累計折舊，再將資產帳面金額調整至公允價值。

X1 年 12 月 31 日重估基礎

X1 年折舊為 $1,250,000$，折舊後帳面金額：

$$50,000,000-1,250,000=48,750,000$$

公允價值為 $49,140,000$，重估增值：

$$49,140,000-48,750,000=390,000$$

核心觀念

本題考查每股盈餘（EPS）的三個步驟：先計算加權平均流通在外普通股股數，再求基本每股盈餘，最後按稀釋程度由高至低納入潛在普通股。

基本每股盈餘公式為：

$$\text{基本 EPS} = \frac{\text{歸屬普通股股東之本期損益}} {\text{加權平均流通在外普通股股數}}$$

稀釋每股盈餘須依各潛在普通股的稀釋效果排序，逐項納入。每增額股份盈餘為：

$$\text{每增額股份盈餘} = \frac{\text{分子增加數}} {\text{分母增加數}}$$

若此數低於目前的稀釋 EPS，該工具具稀釋性；高於目前的稀釋 EPS，則具反稀釋性，不予納入。

（一）加權平均流通在外普通股股數

年初普通股為 $20{,}000$ 股。$7$ 月 $1$ 日發行 $8{,}000$ 股，流通 $6$ 個月；$8$ 月 $1$ 日再發行 $6{,}000$ 股，流通 $5$ 個月。

$X6$ 年 $7$ 月 $1$ 日有 $50$ 張舊公司債轉換，每張可換 $20$ 股，新增普通股 $1{,}000$ 股，流通 $6$ 個月。

$10$ 月 $1$ 日行使 $1{,}500$ 張認股證，新增普通股 $1{,}500$ 股，流通 $3$ 個月。

$$\begin{aligned} \text{加權平均股數} &=20{,}000 +8{,}000\times\frac{6}{12} +6{,}000\times\frac{5}{12}\\ &\quad+1{,}000\times\frac{6}{12} +1{,}500\times\frac{3}{12}\\ &=28{,}875\text{ 股} \end{aligned}$$

（二）基本每股盈餘

不可轉換特別股股利及可轉換特別股股利，均須自稅後淨利中扣除。特別股股利已支付，不影響是否扣除：

$$\begin{aligned} \text{不可轉換特別股股利} &=2{,}000\times200\times8\%=32{,}000\\ \text{可轉換特別股股利} &=1{,}000\times250\times9\%=22{,}500 \end{aligned}$$

因此，歸屬普通股股東之盈餘為：

$$268{,}765-32{,}000-22{,}500=214{,}265$$ $$\text{基本 EPS} = \frac{214{,}265}{28{,}875} \approx \$7.42$$

（三）各項每增額股份盈餘

a. 認股證

認股證以庫藏股票法計算。$X6$ 年 $1$ 月 $1$ 日至 $9$ 月 $30$ 日平均市價 $50$ 元，高於認購價格 $40$ 元，故以該期間計算稀釋效果。年初流通的 $3{,}000$ 張均納入計算；已行使與未行使的認股證均在該期間流通。

分子沒有增加。假設行使全部認股證可收款：

$$3{,}000\times \$40=\$120{,}000$$

假設以期間平均市價買回普通股：

$$\frac{\$120{,}000}{\$50}=2{,}400\text{ 股}$$

增額股份為：

$$3{,}000-2{,}400=600\text{ 股}$$

因此分子影響數為 $0$，分母影響數為 $600$ 股，每增額股份盈餘為 $0$ 元。

b. $10\%$ 可轉換公司債

$X6$ 年年初流通的公司債面額為 $200{,}000$，全年利息費用須考慮每年攤銷溢價 $400$。轉換前利息費用為：

$$200{,}000\times10\%-400=19{,}600$$

其中 $50$ 張公司債於 $7$ 月 $1$ 日轉換，面額 $100{,}000$；轉換前流通半年。其餘面額 $100{,}000$ 全年未轉換。因此，若假設年初全部轉換，$X6$ 年可避免的稅前利息費用為：

核心觀念

本題依民國 110 年適用的《國際財務報導準則第 16 號「租賃」》（IFRS 16）處理。承租人原則上於租賃開始日認列使用權資產與租賃負債；出租人則依租賃分類處理。本題已明示乙公司判定為營業租賃，故乙公司保留機器於資產帳上，並於租期內認列租金收入。

題目給出的乙公司租約隱含利率為 $12\%$，甲公司增額借款利率為 $8\%$。承租人若能容易判定租約隱含利率，應採用隱含利率，因此本題甲公司初始衡量使用 $12\%$，不採 $8\%$。

解題方法與計算

租期為 $X1$ 年初至 $X3$ 年底，共三年。$X1$ 年免租；$X2$、$X3$ 年各於年初支付 $1{,}500{,}000$ 元。租金付款時點如下：

• $X1$ 年初：$0$ 元
• $X2$ 年初：$1{,}500{,}000$ 元
• $X3$ 年初：$1{,}500{,}000$ 元

租賃開始日的租賃負債為尚未支付租金的現值：

$$\text{租賃負債} =\frac{1{,}500{,}000}{1.12} +\frac{1{,}500{,}000}{1.12^2} =2{,}391{,}581.63 \approx 2{,}391{,}582$$

因無其他初始直接成本、預付租金或租賃誘因等資料，使用權資產初始金額等於租賃負債，亦為 $2{,}391{,}582$ 元。

甲公司於 $X1$ 年度未支付租金，因此租賃負債按有效利率法增加利息：

$$2{,}391{,}581.63\times 12\% =286{,}989.80 \approx 286{,}990$$

租期三年，使用權資產按直線法折舊：

$$\frac{2{,}391{,}581.63}{3} =797{,}193.88 \approx 797{,}194$$

乙公司營業租賃的租金收入按租期直線認列。三年總租金為 $3{,}000{,}000$ 元，因此每年租金收入為：

$$\frac{3{,}000{,}000}{3}=1{,}000{,}000$$

$X1$ 年雖免租，乙公司仍須認列 $1{,}000{,}000$ 元租金收入；因未收現金，認列應收租金（或應計租金收入）。

核心觀念

本題測驗**國際會計準則第 20 號（IAS 20）「政府補助之會計處理及政府輔助之揭露」**中有關非貨幣性政府補助之認列與後續衡量：

1. 原始認列：企業取得非貨幣性資產之政府補助（如專利權、土地等），通常按該資產之公允價值衡量，並認列為資產與「遞延政府補助利益」（負債性質之遞延收益）。
2. 利益認列原則（配合原則）：政府補助利益應於相關成本認列為費用之期間，以系統且合理之基礎（Systematic basis）分期轉列為損益（收益）。
3. 本題題目指明專利預期效益為 $6$ 年，且履行義務所需投入之成本於未來 $6$ 年「平均發生」，因此政府補助利益應按直線法於 $6$ 年內平均攤銷轉列收入。

---

解題方法

1. 計算每年應攤銷轉列損益之金額

政府補助總額（公允價值）為 $$600{,}000$，預期效益年限 $6$ 年，依成本發生比率（平均發生）採直線法分期認列： $\text{每年認列補助利益} = \frac{\$600{,}000}{6} = \$100{,}000$

2. 計算至目標日期的累積已認列金額與剩餘餘額

題目要求計算 $\text{X3}$ 年 $1$ 月 $1$ 日 之「遞延政府補助利益」餘額：

• 補助開始期間：$\text{X1}$ 年 $1$ 月 $1$ 日
• 經過期間：$\text{X1}$ 年整（$1$ 年）$+$ $\text{X2}$ 年整（$1$ 年）$=$ 整整 $2$ 年
• 至 $\text{X3}$ 年 $1$ 月 $1$ 日已累積轉列之補助利益： $\$100{,}000 \times 2 = \$200{,}000$
• $\text{X3}$ 年 $1$ 月 $1

核心觀念

本題評量重點為國際會計準則第 36 號「資產減損」（IAS 36）中，不動產、廠房及設備之後續衡量、減損損失認列、減損後折舊提列，以及減損迴轉利益之限額規定（以命題當年民國 110 年法規為準）：

1. 減損損失認列：當資產帳面金額高於可回收金額時，應將帳面金額調減至可回收金額，並認列減損損失。
2. 減損後折舊提列：資產認列減損損失後，後續各期之折舊費用應以減損後的新帳面金額為基礎，於剩餘耐用年限內有系統地分攤。
3. 減損迴轉之上限規定：依 IAS 36 規定，資產減損迴轉後之帳面金額，不得超過該資產在若未認列減損損失之情況下，扣除應提列之折舊後所決定之帳面金額。 $\text{迴轉後帳面金額} = \min\left(\text{期末可回收金額},\ \text{若未曾減損情況下之帳面金額}\right)$ $\text{減損迴轉利益} = \text{迴轉後帳面金額} - \text{迴轉前帳面金額}$

---

解題方法

解題分為四個標準推導步驟：

步驟一：計算 $X1$ 年底減損損失與減損後帳面金額

• 機器設備成本為 $$400{,}000$，耐用年限 $5$ 年，估計殘值為 $0。
• 原每年直線法折舊額為： $\frac{\$400{,}000 - \$0}{5} = \$80{,}000$
• $X1$ 年 $12$ 月 $31$ 日累計折舊為 $$80{,}000$，表示已提列 $1$ 年折舊，剩餘耐用年限為 $5 - 1 = 4$ 年。
• 減損前帳面金額為： $\$400{,}000 - \$80{,}000 = \$320{,}000$
• $X1$ 年底可回收金額為 $$300{,}000$： $\text{X1 年減損損失} = \$320{,}000 - \$300{,}000 = \$20{,}000$
• $X1$ 年 $12$ 月 $31$ 日減損後之新帳面金額為 $$300{,}000$。

步驟二：計算 $X2$ 年度折舊費用與 $X2$ 年底迴轉前帳面金額

• 以減損後帳面金額 $$300{,}000$、剩餘耐用年限 $4$ 年、殘值 $0 提列 $X2$ 年折舊： $\text{X2 年折舊費用} = \frac{\$300{,}000 - \$0}{4} = \$75{,}000$
• $X2$ 年 $12$ 月 $31$ 日迴轉前帳面金額為： $\$300{,}000 - \$75{,}000 = \$225{,}000$

步驟三：計算 $X2$ 年底「若未曾減損之帳面金額」（迴轉上限）

• 若 $X1$ 年底從未認列減損損失，機器設備依原直線法每年折舊 $$80{,}000$。
• 至 $X2$ 年 $12$ 月 $31$ 日已使用滿 $2$ 年，若未減損之累計折舊為： $\$80{,}000 \times 2 = \$160{,}000$
• 若未曾減損之帳面金額（即迴轉上限）為：

核心觀念

本題依據命題當年（民國 110 年）適用之「國際會計準則第 33 號」（IAS 33）「每股盈餘」，評量基本每股盈餘（Basic EPS）與稀釋每股盈餘（Diluted EPS）之加權平均流通在外普通股股數（Weighted Average Shares of Common Stock, WASO）的計算：

1. 基本每股盈餘之加權平均流通在外股數（Basic WASO）： 以期初流通在外普通股股數為基準，年中各項普通股增減交易（現金增資、特別股轉換等）均按「實際流通在外期間」進行時間加權。
2. 稀釋每股盈餘之加權平均流通在外股數（Diluted WASO）： 依據「假設轉換法」（If-Converted Method），期初已流通在外且具稀釋作用之可轉換特別股，假設自「期初」即已轉換為普通股計入加權平均股數。

---

解題方法

步驟一：計算基本每股盈餘之加權平均股數（Basic WASO）

年中普通股交易明細與時間加權如下：

• $1$ 月 $1$ 日期初流通在外普通股： $250{,}000 \times \frac{12}{12} = 250{,}000\text{ 股}$
• $4$ 月 $1$ 日現金增資發行普通股 $5{,}000$ 股（流通 $9$ 個月）： $5{,}000 \times \frac{9}{12} = 3{,}750\text{ 股}$
• $10$ 月 $1$ 日特別股 $2{,}000$ 股轉換為普通股（每股轉換為 $3$ 股普通股，共發行 $2{,}000 \times 3 = 6{,}000$ 股，流通 $3$ 個月）： $6{,}000 \times \frac{3}{12} = 1{,}500\text{ 股}$

加權平均流通在外普通股股數： $\text{基本加權平均股數} = 250{,}000 + 3{,}750 + 1{,}500 = 255{,}250\text{ 股}$

---

步驟二：稀釋作用測試（判定是否具稀釋性）

1. 基本每股盈餘概算：

• 累積特別股全年度股利 $= 3{,}000\text{ 股} \times$$$30 \times 6\% =$$$5{,}400$。
• 歸屬於普通股權益之淨利 $=$$$300{,}000 -$$$5{,}400 =$$$294{,}600$。
• 基本每股盈餘 = \frac{$294{,}600}{255{,}250} \approx $1.154。

2. 可轉換特別股之增額每股盈餘：

• 若期初全數轉換，可免付特別股股利 $$5{,}400$。
• 增加普通股股數 $= 3{,}000\text{ 股} \times 3 = 9{,}000\text{ 股}$。
• 增額每股盈餘 = \frac{$5{,}400}{9{,}000\text{ 股}} = $0.60。

3. 判定： 增額每股盈餘 \

核心觀念

本題測驗國際財務報導準則第 2 號（IFRS 2）「股份基礎給付」中，既得條件（Vesting Conditions）之分類及其會計處理原則（以命題當時適用之準則為準）：

1. 服務條件（非市場條件）：

• 服務條件不納入給與日權益工具公允價值之衡量。
• 於各資產負債表日，企業應依據預期符合服務條件之最佳估計人數（股數），調整累計應認列之酬勞成本（薪資費用）。

2. 市場條件（Market Condition）：

• 指既得價格或可行使條件取決於權益工具之市價（如股價達到特定目標）。
• 評價時點：市場條件之達成機率必須反映於給與日之公允價值衡量中（題目所述每單位公允價值 $30 已包含此評價）。
• 後續處理原則：只要員工達成所有非市場條件（即本題之服務條件至 $X3$ 年底），無論市場條件最終是否達成（即使股價未達標導致認股權失效），企業仍須於既得期間內全額認列該勞務費用，先前已認列之費用一律不得迴轉。

---

解題方法

步驟一：確立基本參數

• 授予對象與數量：$4$ 位高階主管，每人 $1{,}000$ 股，總計 $4{,}000$ 股。
• 給與日公允價值：每單位認股權 $30（已含市場條件評價）。
• 既得期間：$X1$ 年初至 $X3$ 年底，共計 $3$ 年。

---

步驟二：逐年計算累積與當期薪資費用

1. $X1$ 年度：

• 預期至 $X3$ 年底符合服務條件人數：$4 - 1 = 3$ 人（預期既得股數為 $3 \times 1{,}000 = 3{,}000$ 股）。
• $X1$ 年底累積薪資費用： $3{,}000 \text{ 股} \times \$30 \times \frac{1}{3} = \$30{,}000$
• $X1$ 年度薪資費用：$$30{,}000$。

2. $X2$ 年度：

• 預期至 $X3$ 年底符合服務條件人數：$4 - 2 = 2$ 人（預期既得股數為 $2 \times 1{,}000 = 2{,}000$ 股）。
• $X2$ 年底累積薪資費用： $2{,}000 \text{ 股} \times \$30 \times \frac{2}{3} = \$40{,}000$
• $X2

核心觀念

本題以命題當年（民國 110 年）適用之《國際會計準則第 1 號》（IAS 1）「財務報表之表達」為準，核心測驗負債分類為流動與非流動負債之判斷時點，特別是「短期負債之展期或再融資協議於資產負債表日後始達成」的會計處理：

1. 流動負債基本定義：企業預期於正常營業週期中清償、或於報導期間結束日（資產負債表日）後 12 個月內到期之負債，應分類為流動負債。
2. 展期或再融資之分類要件：長期借款若於報導期間結束日起 12 個月內到期，企業必須在報導期間結束日（$12$ 月 $31$ 日）或之前已具有將該負債展期或再融資至少 12 個月之實質權利（無條件權利），始得列為「非流動負債」。
3. 期後事項（IAS 10）之影響：若展期協議係於「報導期間結束日後」至「財務報表發布日前」才達成，因報導期間結束日當天企業尚無展期之實質權利，不得調整報導期間結束日之分類，全額仍應列為「流動負債」，僅能於附註中揭露為期後非調整事項。 （註：現行法規 IAS 1 雖於後續針對負債分類之文字有所修訂並於 2024 年生效，但「報導期間結束日必須具備遞延清償權利」之判斷原則維持一致。）

---

解題方法

本題之分析切入點在於時間軸的關鍵時點判定：

1. 確認資產負債表日與原始到期日距離：

• 報導期間結束日（資產負債表日）：$X4$ 年 $12$ 月 $31$ 日。
• 原始借款 $$500{,}000$ 之到期日：$X5$ 年 $6$ 月 $30$ 日。
• 距離到期日僅剩 $6$ 個月（小於 12 個月），依原則應全數列為流動負債。

2. 檢驗是否具備展期權利及其成立時點：

• $X4$ 年 $12$ 月 $10$ 日：乙公司單方面向銀行「提出協議」，此時雙方尚未達成共識，乙公司在 $X4$ 年 $12$ 月 $31$ 日並不具備遞延清償之實質權利。
• $X4$ 年 $12$ 月 $31$ 日（資產負債表日）：尚未簽訂展期合約。
• $X5$ 年 $1$ 月 $10$ 日：雙方正式達成協議，將 $$400{,}000$ 款項展期至 $X8$ 年 $6$ 月 $30$ 日。此合約成立之時點落在資產負債表日之後。

核心觀念

本題以命題當年（民國 110 年）有效之國際財務報導準則（IFRS）為準，核心測試兩大準則之銜接與評價規定：

1. IAS 36「資產減損」：

• 可回收金額：為「公允價值減處分成本」與「使用價值」兩者之較高者。
• 當帳面金額高於可回收金額時，應認列減損損失，並將資產帳面金額調降至可回收金額；隨後年度之折舊應以減損後之新帳面金額為基礎，於剩餘耐用年限內攤提。

2. IFRS 5「待出售非流動資產及停業單位」：

• 重分類日前之折舊：非流動資產在符合待出售條件當日，重分類前必須先依原準則（IAS 16）補提折舊至重分類日。
• 待出售資產之衡量：符合待出售條件之非流動資產，應以「帳面金額」與「公允價值減出售成本（處分成本）」兩者之**較低者（孰低）**衡量。
• 特別注意：重分類為待出售資產後，該資產之價值係透過「出售」而非「繼續使用」回收，故完全不再考量使用價值。

---

解題方法

本題依時間軸分為三個關鍵計算步驟：

步驟一：計算 $X1$ 年 $12$ 月 $31$ 日減損後之帳面金額

1. $X1$ 年底減損前帳面金額： $\text{成本} \$500{,}000 - \text{累計折舊} \$100{,}000 = \$400{,}000$
2. 計算可回收金額（兩者取高）： $\text{可回收金額} = \max(\text{公允價值減處分成本 } \$350{,}000, \text{使用價值 } \$380{,}000) = \$380{,}000$
3. 判定減損損失與新帳面金額：

• 帳面金額 $$400{,}000 > \text{可回收金額 }$$$380{,}000$，應認列減損損失 $$20{,}000$（$$400{,}000 -$$$380{,}000$）。
• $X1$ 年 $12$ 月 $31$ 日之減損後帳面金額為 $$380{,}000$。

步驟二：計算 $X2$ 年 $1$ 月 $1$ 日至 $4$ 月 $1$ 日（3 個月）補提之折舊及重分類前帳面金額

1. 減損後新折舊基礎：

• 帳面金額：$$380{,}000$
• 剩餘耐用年限：$10$ 年，殘值：$0
• 每年折舊費用：\frac{$380{,}000}{10} = $$38{,}000$

2. $X2$ 年 $1$ 月 $1$ 日至 $4$ 月 $1

核心觀念

本題評量 IFRS 15「客戶合約之收入」（隨時間逐步滿足之履約義務）以及 IAS 37「負債準備、或有負債及或有資產」 中關於「虧損性合約（Onerous Contracts）」之會計處理（以命題當年民國 110 年法規為準）：

1. 正常獲利合約：按完工比例（投入法之成本比例）逐期認列合約收入與工程利潤。 $\text{完工程度} = \frac{\text{至今已累積成本}}{\text{估計總合約成本}}$
2. 虧損性合約：當評估合約之估計總合約成本超過合約總收入時，整體合約產生預期損失。基於穩健原則與準則規定，全部預期損失應於獲知之當期立即全額認列，不得按完工比例分期認列。
3. 當期損益之計算公式： $\text{當期認列之工程利潤（損失）} = \text{截至當期止累計應認列之損益} - \text{前期已累計認列之損益}$

---

解題方法

步驟一：計算 $X1$ 年度已認列之工程利潤

• 合約總價款：$$200{,}000$
• $X1$ 年估計總合約成本：$$160{,}000$
• $X1$ 年估計合約總利潤： $\$200{,}000 - \$160{,}000 = \$40{,}000 \quad (\text{合約處於獲利狀態})$
• $X1$ 年底完工比例： $\frac{\$48{,}000}{\$160{,}000} = 30\%$
• $X1$ 年認列之工程利潤： $\$40{,}000 \times 30\% = \$12{,}000$

步驟二：評估 $X2$ 年度合約狀態及累計應認列損益

• 合約總價款：$$200{,}000$
• $X2$ 年估計總合約成本：$$240{,}000$
• $X2$ 年估計合約總損益： $\$200{,}000 - \$240{,}000 = -\$40{,}000 \quad (\text{合約轉為虧損狀態})$
• 依準則規定，合約之全部預期損失 $$40{,}000$ 應立即全額認列，故截至 $X2$ 年底累計應認列之合約損益為 $-$$$40{,}000$。

步驟三：計算 $X2$ 年度當期應認列之工程損益

核心觀念

本題測驗「分配非現金資產予業主」（財產股利）之會計處理，依據命題當年（民國 110 年）適用之**國際財務報導解釋第 17 號「分配非現金資產予業主」（IFRIC 17）**及 **IFRS 9「金融工具」**規定：

1. 負債之原始認列：企業於宣告分配非現金資產股利而產生義務時，應以待分配資產之「公允價值」衡量應付股利負債（借記「保留盈餘」，貸記「應付財產股利」）。
2. 負債之後續衡量：企業應於「各報導期間結束日」及「結算日（發放日）」，檢視並調整應付股利之帳面金額至當時標的資產之公允價值，其變動金額直接認列為權益（保留盈餘）之增減。
3. 發放日清償前處理：在發放日實際結算沖銷前，應付財產股利之帳面金額必須更新至「發放當日之公允價值」，以確保與清償資產之公允價值完全一致。

---

解題方法

依題意逐期追蹤「應付財產股利」帳戶之變動與會計分錄：

1. $X1$ 年 $12$ 月 $1$ 日（股東會決議宣告日）

此時乙公司債券公允價值為 $$800{,}000$，以該公允價值認列應付股利負債：

• 借：保留盈餘 $$800{,}000$
• 　　貸：應付財產股利 $$800{,}000$

此時「應付財產股利」餘額為 $$800{,}000$。

2. $X1$ 年 $12$ 月 $31$ 日（報導期間結束日／資產負債表日）

標的債券公允價值上升為 $$880{,}000$，應將負債調整至最新公允價值，公允價值增加 $$80{,}000$（$$880{,}000 -$$$800{,}000$）：

• 借：保留盈餘 $$80{,}000$
• 　　貸：應付財產股利 $$80{,}000$

此時「應付財產股利」餘額為 $$880{,}000$。

3. $X2$ 年 $1$ 月 $31$ 日（發放日，尚未實際支付前）

發放日標的債券公允價值上升為 $$950{,}000$。

核心觀念

本題評量國際財務報導準則第 16 號「租賃」（IFRS 16，以命題當年民國 110 年法規與公報為準）下，承租人對「租賃負債」與「使用權資產」之原始衡量及後續折舊規範：

1. 折現率之選用：承租人於租賃開始日，原則上應採用「租賃隱含利率」將租賃給付折現；僅在租賃隱含利率「非容易確定」時，始得採用承租人之「增額借款利率」。
2. 租賃負債之原始衡量：包含租期內各期租金給付額現值，以及承租人「合理確定將行使之購買選擇權」行使價格之現值。
3. 使用權資產之原始成本：包含「租賃負債原始金額」加上承租人支付之「原始直接成本」（若有預付租金或拆卸還原義務亦須計入）。
4. 使用權資產之折舊年限與殘值：

• 若租賃合約移轉標的資產所有權，或承租人「合理確定將行使購買選擇權」，承租人應自租賃開始日起按標的資產之估計經濟耐用年限提列折舊至殘值。
• 若無所有權移轉且不確定行使購買選擇權，折舊期間方為「租賃期間」與「標的資產耐用年限」兩者之較短者。

5. 標的資產公允價值：在 IFRS 16 下，承租人之使用權資產依實際成本衡量，無需受限於標的資產公允價值（公允價值係舊公報 IAS 17 之防弊上限門檻，現為考題之干擾資訊）。

---

解題方法

步驟一：決定折現率

題目明示甲公司「得知此項租賃之隱含利率為 $10\%$」，隱含利率可容易確定，故應採用 $10\%$，而非增額借款利率 $12\%$。

步驟二：計算 $X1$ 年 $1$ 月 $1$ 日租賃負債原始帳面金額

租賃給付包含：

• 每年底給付之租金 $500{,}000$，共 $10$ 期。
• 合理確定行使之優惠購買選擇權價格 $10{,}000$，於第 $10$ 期末給付。

折現計算：

$$\begin{aligned} \text{租賃負債} &= 500{,}000 \times P_{10, 10\%} + 10{,}000 \times p_{10, 10\%} \\ &= 500{,}000 \times 6.144567 + 10{,}000 \times 0.385543 \\ &= 3{,}072{,}283.5 + 3{,}855.43 \\ &= 3{,}076{,}138.93 \approx 3{,}076{,}139 \end{aligned}$$

步驟三：計算 $X1$ 年 $1$ 月 $1$ 日使用權資產原始成本

使用權資產原始成本包含租賃負債原始帳面金額加上原始直接成本 $5{,}000$：

$$\begin{aligned} \text{使用權資產成本} &= \text{租賃負債} + \text{原始直接成本} \\ &= 3{,}076{,}138.93 + 5{,}000 \\ &= 3{,}081{,}138.93 \approx 3{,}081{,}139 \end{aligned}$$

步驟四：計算 $X1$ 年 $12$ 月 $31$ 日使用權資產帳面金額

由於雙方合約合理確定甲公司將行使購買選擇權，甲公司實質上將取得該設備之全部經濟效益，故折舊年限應為總耐用年限 $12$ 年（租期 $10$ 年 $+$ 購後續用 $2$ 年），殘值為零，採直線法提列折舊。

核心觀念

本題結合了「不動產、廠房及設備之折舊提列」（依據命題當年 IAS 16「不動產、廠房及設備」）與「前期差錯之更正處理」（依據命題當年 IAS 8「會計政策、會計估計變動及錯誤」），主要測驗考生兩大核心觀念：

1. 年中購置資產之加速折舊法跨期分攤： 資產非於年初購置時，採用年數合計法（Sum-of-the-Years'-Digits Method, SYD）提列折舊，必須以「資產使用年度」（Service Year）計算折舊，再按月數比例跨期分攤至各「會計年度」（Calendar/Fiscal Year）。
2. 前期錯誤更正不影響當期損益： 前期漏提之折舊屬於前期重大或非重大差錯，於發現年度更正時應進行「追溯重編」，調整期初保留盈餘（前期損益調整），不得計入當年度之「折舊費用」損益項目中。

---

解題方法

步驟一：計算廠房 $X2$ 年度折舊費用（直線法）

依題意，$X1$ 年 $1$ 月 $1$ 日廠房之帳面金額為 $$1{,}200{,}000$、估計殘值為 $$100{,}000$、剩餘耐用年限為 $10$ 年。 採用直線法提列折舊，後續各年度應按剩餘帳面金額與剩餘耐用年限攤提：

$\text{每年折舊費用} = \frac{\text{期初帳面金額} - \text{估計殘值}}{\text{剩餘耐用年限}} = \frac{\$1{,}200{,}000 - \$100{,}000}{10} = \$110{,}000$

因此，廠房於 $X2$ 年度之折舊費用為 $$110{,}000$。

---

步驟二：計算機器設備 $X2$ 年度折舊費用（年數合計法）

1. 計算耐用年限之年數合計及應折舊總額：

• 成本：$$95{,}000$
• 殘值：$$5{,}000$
• 應折舊總額：$$95{,}000 -$$$5{,}000 =$$$90{,}000$
• 耐用年限：$5$ 年，年數合計為： $S = 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = \frac{5 \times (5 + 1)}{2} = 15$

2. 計算各使用年度（Service Year）之折舊額：

• 第 $1$ 使用年度（$X1/9/1 \sim X2/8/31$）： $\$90{,}000 \times \frac{5}{15} = \$30{,}000$
• 第 $2$ 使用年度（$X2/9/1 \sim X3/8/31$）： $\$90{,}000 \times \frac{4}{15} = \$24{,}000$

3. 分攤至 $X2$ 會計年度（$X2/1/1 \sim X2/12/31$）： 機器設備於 $X2$ 年涵蓋第 $1$ 使用年度的後 $8$ 個月與第 $2$ 使用年度的前 $4$ 個月：

• $X2/1/1 \sim X2/8/31$（共 $8$ 個月）： $\$30{,}000 \times \frac{8}{12} = \$20{,}000$
• $X2/9/1 \sim X2/12/31$（共 $4$ 個月）： $\$24{,}000 \times \frac{4}{12} = \$8{,}000$
• 機器設備 $X2$ 年度應計折舊費用： $\$20{,}000 + \$8{,}000 = \$28{,}000$

---

核心觀念

本題測驗「應收帳款總額帳戶的變動分析」（亦為現金流量表直接法下計算「向客戶收取之現金」的核心邏輯）以及對 IFRS 9「金融工具」 下預期信用損失相關分錄的辨認能力。

關鍵概念包括：

1. 應收帳款總額帳戶變動公式： $\text{期初應收帳款} + \text{本期賒銷淨額} - \text{本期沖銷呆帳} - \text{本期向客戶收現} = \text{期末應收帳款}$
2. 區分總額帳戶與備抵損失帳戶之影響：

• 賒銷：借記「應收帳款」，使總額增加。
• 收現：貸記「應收帳款」，使總額減少。
• 沖銷呆帳：借記「備抵損失」，貸記「應收帳款」，使應收帳款總額減少。
• 提列預期信用減損損失：借記「預期信用減損損失」，貸記「備抵損失」，僅影響備抵損失與當期損益，完全不影響「應收帳款」總額，故為本題之干擾資訊。

---

解題方法

以應收帳款總額之「T 字帳」平衡關係為切入點進行推導。

步驟一：檢視相關會計分錄對「應收帳款」科目的影響

1. 全額賒銷：

&\text{借：應收帳款} \quad 5{,}800{,}000 \\ &\quad\text{貸：銷貨收入} \quad 5{,}800{,}000 \quad \text{（應收帳款增加）} \end{align*}$$ 2. **沖銷應收帳款**： $$\begin{align*} &\text{借：備抵損失} \quad 250{,}000 \\ &\quad\text{貸：應收帳款} \quad 250{,}000 \quad \text{（應收帳款減少）} \end{align*}$$ 3. **年底認列預期信用減損損失**： $$\begin{align*} &\text{借：預期信用減損損失} \quad 20{,}000 \\ &\quad\text{貸：備抵損失} \quad 20{,}000 \quad \text{（不影響應收帳款總額，為干擾項）} \end{align*}$$ 4. **向客戶收取現金**： $$\begin{align*} &\text{借：現金} \quad \text{X} \\ &\quad\text{貸：應收帳款} \quad \text{X} \quad \text{（應收帳款減少）} \end{align*}$$ #### 步驟二：列出帳戶平衡式並求解 將題目已知數據代入應收帳款總額變動式：

核心觀念

本題測驗國際會計準則第 40 號「投資性不動產」（IAS 40）之公允價值模式，以及國際會計準則第 12 號「所得稅」（IAS 12）之暫時性差異與所得稅會計處理（以命題當年民國 110 年適用之法規與準則為準）：

1. 投資性不動產之公允價值模式： 依 IAS 40 規定，投資性不動產採公允價值模式衡量者，各期公允價值變動列入當期損益（評價利益或損失）。
2. 暫時性差異與遞延所得稅：

• 帳面金額與課稅基礎之間的差異為暫時性差異。
• 當資產之「帳面金額 $>$ 課稅基礎」時，產生應課稅暫時性差異，應按預期迴轉期之稅率認列遞延所得稅負債（DTL）。
• 資產出售處分時，帳面金額結平，前期累積之暫時性差異於當期全數迴轉。

3. 所得稅費用與分錄架構： $\text{當期所得稅費用（應付所得稅）} = \text{課稅所得} \times \text{稅率}$ $\text{所得稅分錄}：\text{借：所得稅費用}、\text{借／貸：遞延所得稅資產／負債變動}、\text{貸：應付所得稅}$

---

解題方法

步驟一：分析 $X2$ 年底帳面金額、課稅基礎與暫時性差異

1. $X1$ 年底：

• 取得成本 $$100{,}000$。
• 帳面金額 $=$$$100{,}000$，課稅基礎 $=$$$100{,}000$，無暫時性差異。

2. $X2$ 年底：

• 公允價值為 $$150{,}000$，認列投資性不動產評價利益 $$50{,}000$（已計入 $X2$ 年度稅前淨利 $$200{,}000$ 中）。
• 帳面金額 $=$$$150{,}000$。
• 課稅基礎 $=$$$100{,}000$（稅法規定土地按成本作為課稅基礎，不承認未實現評價利益）。
• 應課稅暫時性差異 $=$$$150{,}000 -$$$100{,}000 =$$$50{,}000$。
• $X2$ 年底應有之遞延所得稅負債（DTL）期末餘額： $\text{DTL 期末餘額} = \$50{,}000 \times 20\% = \$10{,}000$
• $X2$ 年度所得稅分錄（貸記 DTL $$10{,}000$）：
• 課稅所得 $=$$$200{,}000 -$$$50{,}000 =$$$150{,}000$
• 當期應付所得稅 $=$$$150{,}000 \times 20\% =$$$30{,}000$
• 所得稅費用 $=$$$30{,}000 +$$$10{,}000 =$$$40{,}000$

步驟二：分析 $X3$ 年初出售土地之會計與稅務影響

1. 會計處分損益：

• 售價 $$150{,}000$，出售時帳面金額已於 $X2$ 年底調整為 $$150{,}000$。
• 會計上處分損益 $=$$$150{,}000 -$$$150{,}000 =$$0。

2. 稅法處分所得：

• 稅法課稅基礎為成本 $$100{,}000$。
• 稅法上處分利益 $=$$$150{,}000 -$$$100{,}000 =$$$50{,}000$。

3. 暫時性差異迴轉：

• 土地出售後帳面金額歸零，課稅基礎亦歸零。
• 原於 $X2$ 年認列之應課稅暫時性差異 $$50{,}000$ 於 $X3$ 年度全數迴轉，因此 $X3$ 年底 DTL 應有餘額為 $0。

步驟三：計算 $X3$ 年度課稅所得與應付所得稅

• $X3$ 年度稅前淨利為 $$200{,}000$（其中土地處分損益為 $0）。