109 司法特考三等 檢察事務官財經實務組 稅務法規 考古題詳解

核心觀念

本題考查租稅規避的法定定義，以及租稅規避經稽徵機關依實質課稅原則調整後，補稅、加徵滯納金與利息、以及能否裁罰的法律效果。以下以命題當年（民國 109 年）法規為準。

稅捐稽徵法第 12 條之 1 第 3 項與納稅者權利保護法第 7 條第 3 項，均以「取得租稅利益、違背稅法立法目的、濫用法律形式、採非常規交易以規避租稅構成要件，並達成與常規交易相當的經濟效果」界定租稅規避。納保法第 7 條另明定租稅規避的法律效果：補徵稅款、按補稅額加徵滯納金及按日計息；原則上不得另處逃漏稅捐罰，但符合第 8 項但書者例外。

（一）何謂租稅規避？

租稅規避，是納稅者基於取得租稅利益，違背稅法立法目的，濫用法律形式，利用非常規交易安排，規避租稅構成要件的該當，卻達成與交易常規相當的經濟效果。

判斷時應掌握四項要素：

1. 納稅者有取得租稅利益的目的。
2. 所採法律形式違背相關稅法的立法目的。
3. 透過濫用法律形式或非常規交易安排，規避租稅構成要件。
4. 實際經濟效果與常規交易相當。

稽徵機關認定課稅事實，應依實質經濟事實關係及實質經濟利益的歸屬與享有判斷；對租稅規避事實負舉證責任。

（二）補徵稅款的滯納金及利息如何計算？

納稅者權利保護法第 7 條第 7 項規定，租稅規避案件的滯納金按應補繳稅款的 15% 計算；利息則以應補繳稅款為本金，按日加計。

設應補繳稅款為 $T$，則：

利息自「原應繳納期限屆滿之次日」起，計至「填發補繳稅款繳納通知書之日」止。依各年度 1 月 1 日郵政儲金一年期定期儲金固定利率，按日計算；跨年度時，依各年度適用利率分段計算：

其中 $r_y$ 為該年度適用利率，$d_y$ 為該年度計息日數。閏年時依該年度日數計算。依納稅者權利保護法施行細則，這項利息以補繳稅款為計算基礎，不把滯納金併入本金計息。

核心觀念

本題依序處理三個層次：先由財務會計稅前淨利調整為營利事業所得稅的課稅所得額，再計算一般所得稅額與實際應繳稅款，最後依《所得基本稅額條例》計算基本所得額及基本稅額。

本題以命題當年（民國 109 年）法規為準，計算的是 108 年度所得。當年度營利事業所得稅率為 $20\%$；基本稅額徵收率為 $12\%$，計算基本稅額時，基本所得額可扣除 $50$ 萬元。現行法規的基本所得額扣除金額已調整，解題仍適用本題年度規定。

解題方法

（一）課稅所得額

財務會計稅前淨利中的停徵所得、免稅所得及不計入所得課稅的收益，須自稅前淨利剔除；符合所得稅法第 39 條規定的前十年虧損，則可自所得額扣除。

• 股票交易所得 $440$ 萬元：依所得稅法第 4 條之 1 停止課徵所得稅，故自稅前淨利減除。
• 所得稅法第 42 條的投資收益 $160$ 萬元：不計入所得額課稅，故減除。
• 合於獎勵規定的免稅所得 $900$ 萬元：自課稅所得額減除。
• 前十年虧損 $300$ 萬元：依所得稅法第 39 條扣除。
• 定期存款利息 $60$ 萬元：屬課稅所得，且已包含在稅前淨利內，不另調整。

（二）應自行向公庫補繳之營利事業所得稅額

先算本年度營利事業所得稅，再扣除利息所得已扣繳稅款及本年度使用的投資抵減稅額：

此處假設 $65$ 萬元投資抵減可於本年度全數抵減。題目未提供抵減所依據的法律及抵減上限；因此答案依題意所稱「將於 108 年度使用」，以全數抵減計算。

（三）一般所得稅額

依《所得基本稅額條例》第 6 條，一般所得稅額為依所得稅法計算的應納稅額，減除其他法律規定的投資抵減稅額。銀行利息的扣繳稅款是已預繳稅款，會影響尚須補繳的金額，但不減少一般所得稅額。

核心觀念

本題考《土地稅法》的四個基本規則：土地移轉現值申報期限、土地增值稅納稅義務人、地價稅納稅義務基準日，以及土地增值稅的計算與再行出售罰則。以下均以命題當年（民國 109 年）法規為準。

解題方法與各小題

（一）土地移轉現值申報期限

《土地稅法》第 49 條規定，土地所有權移轉時，權利人及義務人應於訂定契約之日起三十日內，檢附契約影本及相關文件，共同向主管稽徵機關申報土地移轉現值。

本題契約於民國 108 年 8 月 8 日訂定，起算日不計入三十日：

• 8 月 9 日至 8 月 31 日，共 23 日。
• 9 月 1 日至 9 月 7 日，共 7 日。
• 合計 30 日。

因此，張三與李四應於 108 年 9 月 7 日以前共同申報。

**解題關鍵：**申報期限從「訂定契約之日」起算，不是從完成移轉登記日，也不是以實際繳納土地增值稅日計算。

（二）土地增值稅納稅義務人

《土地稅法》第 5 條規定，土地為有償移轉時，土地增值稅納稅義務人為原所有權人；買賣屬有償移轉。

本題張三為土地原所有權人及出賣人，因此土地增值稅的納稅義務人是 張三。買賣雙方即使約定由李四負擔稅款，原則上也只是雙方間的契約約定，不會改變法定納稅義務人的身分。

（三）108 年度地價稅納稅義務人

《土地稅法》第 40 條規定，每年 8 月 31 日為地價稅納稅義務基準日，依該日土地登記簿所載的所有權人核定當年度地價稅。

本題雖於 8 月 8 日訂約，但土地直到 9 月 29 日才完成移轉登記。8 月 31 日當日，土地登記簿所載所有權人仍為張三，因此 108 年度地價稅納稅義務人是 張三。

核心觀念與法源

本題考查營業稅的課稅範圍，以及判斷勞務銷售地的法定標準。依民國 109 年《加值型及非加值型營業稅法》第 4 條第 2 項，有下列情形之一者，屬於「在中華民國境內銷售勞務」：

1. 銷售之勞務在中華民國境內提供或使用。
2. 國際運輸事業自中華民國境內載運客、貨出境。
3. 外國保險業自中華民國境內保險業承保再保險。

解題方法

依序檢視勞務的提供或使用地，以及法條特別列出的國際運輸、再保險情形。第一款採「提供或使用」的判斷標準，二者具一即可；不得只看勞務提供者所在地或契約簽訂地。例如，勞務雖由境外業者提供，但在我國境內使用，仍符合境內銷售勞務的定義。

第二、三款是法律明文列舉的特殊情形：國際運輸須是自我國境內載運客貨出境；再保險須由外國保險業承保，且原承保保險業位於我國境內。

解題技巧與易錯處

記住「境內提供或使用」及兩種特別列舉情形，即可完整作答。作答時要寫出「提供或使用」兩者，而非只寫「在境內提供」；並避免把「勞務在境外提供」直接等同於不屬境內銷售，仍須判斷其使用地。

（二）保稅區包括之範圍

核心觀念與法源

《加值型及非加值型營業稅法》第 5 條第 2 款規定，保稅貨物自保稅區進入我國境內其他地區者，視為進口貨物。保稅區範圍則依同法第 6 條之 1 第 1 項規定。