114 高普考高考三級 金融保險 會計學 考古題詳解

核心觀念

本題考《投資性不動產》公允價值模式，以及投資性不動產轉為自用不動產時的衡量與折舊。

依《企業會計準則公報第 16 號「投資性不動產」》的處理原則，採公允價值模式的投資性不動產於每一報導期間結束日按公允價值衡量，公允價值變動認列於當期損益；不另提列折舊。轉為自用時，轉換日的公允價值作為自用不動產的認定成本，後續依《企業會計準則公報第 8 號「不動產、廠房及設備」》提列折舊。

解題方法

先分別比較土地與房屋的公允價值變動，認列投資性不動產評價損益；再於 X3 年 10 月 1 日按當日公允價值轉列自用不動產，並自轉換日起提列三個月折舊。

X2 年分錄

X1 年底投資性不動產帳面金額為土地 $5,100,000$、房屋 $3,200,000$。X2 年底公允價值變動如下：

• 土地：$5,150,000-5,100,000=50,000$，認列利益。
• 房屋：$3,050,000-3,200,000=-150,000$，認列損失。
• 淨損失：$50,000-150,000=-100,000$。

分錄：

借：投資性不動產—土地　$50,000$ 借：公允價值變動損失　$150,000$ 貸：投資性不動產—房屋　$150,000$ 貸：公允價值變動利益　$50,000$

X2 年底土地及房屋帳面金額分別為 $5,150,000$、$3,050,000$。若以淨額表達評價損益，X2 年認列淨損失 $100,000$。

X3 年分錄

X3 年 10 月 1 日轉換為自用前，先將投資性不動產調整至當日公允價值：

• 土地：$5,600,000-5,150,000=450,000$，認列利益。
• 房屋：$2,800,000-3,050,000=-250,000$，認列損失。
• 淨利益：$450,000-250,000=200,000$。

核心觀念

本題考查《企業會計準則公報第十號「收入」》中智慧財產授權的收入認列，以及銷售基礎權利金的認列規定。授權若於移轉時即滿足履約義務，固定對價於授權移轉時認列收入；與智慧財產授權相關、按客戶銷售額計算的權利金，則於客戶後續銷售發生且企業有權收取權利金時認列，不依原先估計金額提前認列。

本題沒有涉及法條；解題依命題當年適用的收入認列原則。

解題方法

兩項授權的履約義務均於各自移轉時滿足，但對價性質不同，分別判斷：

• **X 授權：**對價為乙公司使用 X 授權產品銷售額的 $10\%$，屬銷售基礎權利金。甲公司依乙公司每月實際銷售額結算的權利金認列收入。題目所給估計權利金 $18{,}000$，不能取代實際銷售額資料，亦不在授權移轉時一次認列。
• **Y 授權：**對價固定為 $2{,}000$，於 $X1$ 年 5 月 1 日移轉授權並滿足履約義務時認列收入。
• 單獨售價：$15{,}000$ 與 $5{,}000$ 是兩項授權的單獨售價；本題已直接約定 X 的權利金計價方式及 Y 的固定對價，因此不需按單獨售價分攤合約對價。

分錄

$X1$ 年 3 月

月底收到 X 授權權利金 $1{,}200$，於權利金已賺得時認列：

科目	借方	貸方
現金	$1{,}200$
權利金收入		$1{,}200$

核心觀念

本題考查基本每股盈餘與稀釋每股盈餘的計算。基本每股盈餘以加權平均流通在外普通股股數為分母；稀釋每股盈餘則按「假設轉換法」或「庫藏股法」納入具稀釋效果的潛在普通股。

計算公式如下：

$$\text{基本每股盈餘} =\frac{\text{歸屬普通股股東之本期淨利}} {\text{加權平均流通在外普通股股數}}$$ $$\text{稀釋每股盈餘} =\frac{\text{調整後淨利}} {\text{加權平均普通股股數＋稀釋潛在普通股增額股數}}$$

判斷稀釋效果時，各潛在普通股依每增額股份盈餘由低至高排列，逐項納入；若納入後使每股盈餘上升，該項即具有反稀釋效果，不納入。

解題方法

先依各次普通股股數變動的在外期間，計算基本每股盈餘分母。再分別以假設轉換法計算可轉換特別股與公司債，以庫藏股法計算尚未行使及年中已行使的認股權，並按每增額股份盈餘由低至高納入稀釋每股盈餘。

（一）加權平均流通在外普通股股數及基本每股盈餘

1. 加權平均流通在外普通股股數

股數變動	加權計算	加權股數
期初流通在外普通股	$80{,}000 \times 12/12$	$80{,}000$
4 月 1 日買回庫藏股	$-2{,}000 \times 9/12$	$-1{,}500$
7 月 1 日行使認股權發行普通股	$4{,}000 \times 6/12$	$2{,}000$
10 月 1 日現金增資發行普通股	$10{,}000 \times 3/12$	$2{,}500$
加權平均流通在外普通股股數		$83{,}000$

2. 基本每股盈餘

題目所給稅後淨利為 $222{,}600$，因此：

$$\text{基本每股盈餘} =\frac{222{,}600}{83{,}000} =\boxed{\$2.6819}$$

（二）每增額股份盈餘及稀釋每股盈餘

1. 可轉換特別股：假設轉換法

每年累積特別股股利為：

$$5{,}000 \times \$100 \times 8\%=\$40{,}000$$

假設年初已轉換，可加回特別股股利 $40{,}000$；轉換普通股股數為：

$$5{,}000 \times 5=25{,}000\text{ 股}$$

因此每增額股份盈餘為：

$$\frac{\$40{,}000}{25{,}000}=\boxed{\$1.60}$$

2. 可轉換公司債：假設轉換法

假設轉換公司債，應加回按有效利率計算的利息費用，並扣除所得稅影響：

$$\text{利息費用}=525{,}000 \times 5\%=\$26{,}250$$ $$\text{稅後利息}=26{,}250 \times (1-20\%)=\$21{,}000$$

轉換普通股股數為：

$$500 \times 20=10{,}000\text{ 股}$$

因此每增額股份盈餘為：

$$\frac{\$21{,}000}{10{,}000}=\boxed{\$2.10}$$

3. 認股權：庫藏股法

核心觀念

本題考《IFRS 15 客戶合約之收入》中的重大財務融資組成部分。若付款時點使企業或客戶取得重大融資利益，交易價格應反映現金售價；融資效果則依適用的折現率認列為利息收入或費用。

丙公司先付款、甲公司延後交付機器，表示甲公司取得資金後，於交付前負有履約義務。就甲公司而言，預收款形成合約負債；隨時間經過，合約負債增加並認列利息費用。

解題方法

合約開始日為 $X5$ 年 7 月 1 日，至交付日 $X7$ 年 7 月 1 日共兩年。題目已提供付款選擇，可由延後付款金額反映融資效果：

$$1{,}500{,}000(1+6\%)^2 =1{,}685{,}400$$

這與延後付款的 $1{,}780{,}000$ 不同；按照官方答案的計算口徑，本題以延後付款金額 $1{,}780{,}000$ 為交付時應清償的合約負債，並依合約開始時單獨財務融資交易的折現率 $6\%$計息。故 $X6$ 年利息費用以 $X5$ 年底已累積一年的合約負債為基礎：

$$X5\text{ 年底合約負債} =1{,}500{,}000(1.06) =1{,}590{,}000$$ $$X6\text{ 年利息費用} =1{,}590{,}000 \times 6\% =95{,}400$$

但題目選項與官方答案所採數額對應的計算為：

$$1{,}545{,}000 \times 6\% =92{,}700$$

因此，依官方答案，選 (D) $92{,}700$。

選項分析

核心觀念

本題考現金交割的股票增值權（Share Appreciation Rights, SAR），屬於以現金交割的股份基礎給付。公司應在主管提供服務的既得期間內認列酬勞成本，並於每一報導日重新衡量負債的公允價值。

主管須自 $X6$ 年 1 月 1 日起服務滿三年，故既得期間為 $X6$ 年至 $X8$ 年，共三年。每年依截至年底的負債公允價值認列累積酬勞成本，再扣除前期已認列金額，求得當年度酬勞成本。

解題方法

每股增值金額為年底股價減預設價格 $28$。題目未提供其他衡量資料，依題意以各年底市價計算股票增值權的公允價值。

截至 $X7$ 年底，股價為 $31$，每股增值為：

$31-28=3$

主管人數為 7 人，每人 12,500 股，因此權利總數為：

$7\times12{,}500=87{,}500\text{ 股}$

截至 $X7$ 年底，服務已完成三年既得期間中的兩年，累積酬勞成本為：

$87{,}500\times3\times\frac{2}{3}=175{,}000$

截至 $X6$ 年底，股價為 $32$，每股增值為 $32-28=4$；已完成一年服務，累積酬勞成本為：

$87{,}500\times4\times\frac{1}{3}=116{,}666.67$

因此，$X7$ 年酬勞成本為本年底累積金額減前年底累積金額：

核心觀念

本題考金融資產的衡量分類如何影響評價損益列報：

• 透過損益按公允價值衡量（FVTPL）：公允價值變動列入當期損益。
• 按攤銷後成本衡量（AC）：一般公允價值變動不認列為當期評價損益；其利息收入、有效利率法下的攤銷，以及減損等項目，才依相關規定影響損益。

題目詢問的是 $X7$ 年綜合損益表中的金融資產評價損益，因此只計入 FVTPL 債券的公允價值變動。

解題方法

FVTPL 債券的期末評價損益，以 $X7$ 年底公允價值與 $X6$ 年底公允價值比較：

$$X7\text{ 年評價利益} = X7\text{ 年底公允價值}-X6\text{ 年底公允價值}$$ $$=820{,}000-720{,}000 =100{,}000$$

因此，$X7$ 年金融資產評價利益為 $100{,}000$。按攤銷後成本衡量的債券雖然公允價值由 $730{,}000$ 上升至 $760{,}000$，但這項 $30{,}000$ 的公允價值變動不列入當期評價損益。

選項分析

核心觀念

本題評量毛利率法（Gross Profit Method）估計期末存貨與存貨火災損失（Fire Loss）之計算，核心會計觀念包含以下三點：

1. 毛利率法估計期末存貨： 透過歷史毛利率估計銷貨成本，進而推算起火點應有的存貨總額： $\text{可供銷售商品成本} = \text{期初存貨} + \text{進貨淨額}$ $\text{銷貨淨額} = \text{銷貨總額} - \text{銷貨退回與折讓}$ $\text{估計銷貨成本} = \text{銷貨淨額} \times (1 - \text{毛利率})$ $\text{估計期末存貨總額} = \text{可供銷售商品成本} - \text{估計銷貨成本}$

2. 在途進貨（Goods in Transit）之所有權歸屬： 採 FOB 起運點交貨（FOB Shipping Point） 條件，賣方交運時商品所有權即移轉予買方（甲公司）。因此，該在途存貨依法屬於甲公司之存貨，且成本應包含購入價款及相關運費（$18{,}000 + 750 = 18{,}750$）。然而，起火時該批貨物尚未入庫，並未遭受火災燒毀。

3. 存貨火災損失之認定： 火災損失僅限於「火災發生時在倉庫內且被燒毀之存貨成本」扣除「剩餘殘值」： $\text{倉庫內遭受火災之存貨成本} = \text{估計期末存貨總額} - \text{在途存貨成本}$ $\text{存貨火災損失} = \text{倉庫內遭受火災之存貨成本} - \text{殘值}$

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解題方法

步驟一：計算銷貨淨額與估計銷貨成本

1. 銷貨總額（現銷加賒銷）： $\text{銷貨總額} = 220{,}000 + 380{,}000 = 600{,}000$
2. 銷貨淨額（扣除銷貨退回）： $\text{銷貨淨額} = 600{,}000 - 50{,}000 = 550{,}000$
3. 估計銷貨成本（成本率 $= 1 - 20\% = 80\%$）： $\text{估計銷貨成本} = 550{,}000 \times (1 - 20\%) = 440{,}000$

步驟二：計算可供銷售商品成本

1. 進貨淨額（進貨加進貨運費，減進貨退回及折讓）： $\text{進貨淨額} = 400{,}000 + 2{,}000 - 12{,}000 = 390{,}000$
2. 可供銷售商品成本（期初存貨加進貨淨額）： $\text{可供銷售商品成本} = 95{,}000 + 390{,}000 = 485{,}000$

步驟三：估計 X5 年 7 月 1 日應有之期末存貨總額

$\text{估計期末存貨總額} = 485{,}000 - 440{,}000 = 45{,}000$

核心觀念

本題考帳齡分析法下的壞帳估計與備抵損失調整。帳齡分析法先估計期末應有的備抵損失，再以「期末應有餘額」扣除調整前備抵損失帳戶的餘額，求出當期應認列的預期信用減損損失。

題目未提供各帳齡的估計損失率，但提供期末應收帳款淨額與帳款餘額，因此可先反推出期末備抵損失的貸方餘額：

$$期末備抵損失＝應收帳款總額－應收帳款淨額$$

解題方法

期末應收帳款總額為 $780{,}000$，淨額為 $720{,}000$，因此期末備抵損失應為：

$$780{,}000-720{,}000=60{,}000$$

接著計算調整前備抵損失餘額。期初貸方餘額為 $80{,}000$；實際發生壞帳時借記備抵損失 $48{,}000$；沖銷後再收回時，需先恢復應收帳款並貸記備抵損失 $8{,}500$。因此調整前的貸方餘額為：

$$80{,}000-48{,}000+8{,}500=40{,}500$$

期末應有貸方餘額 $60{,}000$，調整前已有貸方餘額 $40{,}500$，故本期應提列：

$$60{,}000-40{,}500=19{,}500$$

選項分析

核心觀念

本題考查以間接法編製現金流量表時，如何由本期淨利調整為營業活動現金流量。間接法的基本計算式為：

$$\text{營業活動現金流量} = \text{本期淨利} +\text{非現金費用} -\text{非現金收益} \pm\text{營業資產與負債變動}$$

本題已說明利息與股利收取的現金分類為營業活動，因此權益法投資收到的股利計入營業活動現金流量。

解題方法

由本期淨利 $130{,}000$ 起算，逐項調整：

1. 加回非現金費用

• 權益法認列投資損失 $36{,}000$：此為已計入淨利但未造成當期現金流出的損失，應加回。
• 折舊費用 $50{,}000$：此為非現金費用，應加回。

2. 調整營業資產與負債變動

• 存貨增加 $29{,}000$：營業資產增加，代表現金被占用，減除。
• 應收帳款增加 $30{,}000$：營業資產增加，代表尚未收現，減除。
• 應付帳款減少 $25{,}000$：營業負債減少，代表以現金償付，減除。

3. 納入列為營業活動的股利現金

• 收到權益法長期股權投資股利 $42{,}000$，依題目指定分類為營業活動，應計入營業活動現金流量。

因此：

核心觀念

本題考查不動產、廠房及設備的減損損失與後續減損迴轉。資產認列減損後，之後若可回收金額回升，應認列減損迴轉利益；但迴轉後的帳面金額，不得高於「假設過去未認列減損時，扣除正常折舊後」的帳面金額。

可回收金額為使用價值與公允價值減處分成本兩者較高者。

解題方法

設備原始成本為 $600{,}000$，耐用年限 $10$ 年、無殘值，採直線法折舊：

$$\text{每年折舊費用}=\frac{600{,}000}{10}=60{,}000$$

$X2$ 年底已提列兩年折舊，減損前帳面金額為：

$$600{,}000-60{,}000\times 2=480{,}000$$

$X2$ 年底可回收金額為：

$$\max(420{,}000,\ 400{,}000)=420{,}000$$

因此認列減損損失 $60{,}000$，減損後帳面金額為 $420{,}000$。

$X3$ 年底按減損後剩餘帳面金額與剩餘耐用年限計提折舊。剩餘年限為 $8$ 年，因此：

$$\text{X3 年折舊費用}=\frac{420{,}000}{8}=52{,}500$$

$X4$ 年底認列迴轉前的帳面金額為：

$$420{,}000-52{,}500=367{,}500$$

若過去未認列減損，$X4$ 年底帳面金額為：

$$600{,}000-60{,}000\times 4=360{,}000$$

迴轉後帳面金額不得超過上述 $360{,}000$。然而，題目給定的 $X4$ 年底可回收金額 $380{,}000$ 高於迴轉前帳面金額，因此迴轉後帳面金額受上限限制為 $360{,}000$。

核心觀念

本題考累積、部分參加特別股的股利分配順序。累積特別股須先補發以前年度積欠股利，再分配本年度基本股利；普通股取得與特別股相同的基本股利率後，特別股才可依參加條款分享剩餘股利。

解題方法

特別股股本為：

$50{,}000\text{ 股}\times \$20=\$1{,}000{,}000$

每年基本股利為：

$\$1{,}000{,}000\times 8\%=\$80{,}000$

已積欠 3 年，積欠股利為：

$\$80{,}000\times 3=\$240{,}000$

先補發積欠股利，再支付本年度特別股基本股利：

$\$240{,}000+\$80{,}000=\$320{,}000$

普通股股本為：

$400{,}000\text{ 股}\times \$10=\$4{,}000{,}000$

普通股取得 8% 基本股利所需金額為：

$\$4{,}000{,}000\times 8\%=\$320{,}000$

截至此時已分配 $640,000$，尚餘：

$\$800{,}000-\$320{,}000-\$320{,}000=\$160{,}000$

特別股可部分參加至 14%，代表其參加股利上限為股本的 14%。特別股達到 14% 時，全年累計股利應為：

核心觀念

本題考查企業因管理金融資產的經營模式改變，將金融資產由「按攤銷後成本衡量」重分類為「透過損益按公允價值衡量」時，依《國際財務報導準則第 9 號》（IFRS 9）應採用的會計處理。

重分類日是新分類開始適用之日。由按攤銷後成本衡量改為透過損益按公允價值衡量時，金融資產須按重分類日公允價值衡量；該日公允價值與原帳面金額的差額認列於損益。

解題方法

逐項判斷重分類日的衡量方式、差額列報，以及原有攤銷與備抵損失的處理：

1. 原按攤銷後成本衡量的金融資產，重分類為透過損益按公允價值衡量時，應於重分類日以公允價值衡量。
2. 原帳面金額為攤銷後成本，重分類日公允價值與該帳面金額的差額，認列為重分類損益。
3. 按攤銷後成本衡量時認列的備抵損失，不轉列其他綜合損益；此資產改按透過損益按公允價值衡量後，後續公允價值變動列入損益，原備抵損失則於重分類時除列。

核心觀念

本題考 IAS 19／企業會計準則中「離職福利」負債的認列。企業提出終止僱用的計畫，並已無法撤回時，應認列離職福利負債及費用；負債金額依預期支付的離職福利衡量。

自願離職者與遭解聘者適用不同金額，因此須分別估計，再扣除已支付的離職金。

解題方法

截至 $X1$ 年底，甲公司預計總計有 80 人離職：

• 預計自願離職 30 人，每人 $50{,}000$。
• 預計遭解聘 50 人，每人 $20{,}000$。

預計支付離職金總額為：

$$30 \times 50{,}000 + 50 \times 20{,}000 = 1{,}500{,}000 + 1{,}000{,}000 = 2{,}500{,}000$$

截至年底，已有 5 名自願離職者領取離職金，已支付金額為：

$$5 \times 50{,}000 = 250{,}000$$

因此，$X1$ 年底應列報的離職福利負債為：

核心觀念

本題考查債務人因財務困難與債權人協商修改借款條件時，是否構成重大條款修改，以及債務協商損益的計算。

依金融負債除列的會計處理，若修改後條款的現金流量現值與原負債剩餘現金流量現值相差達百分之十以上，即屬重大修改，應除列原負債並認列新負債；兩者差額認列損益。計算時使用原負債的有效利率折現，而非修改後利率或市場利率。

解題方法

協商於 $X2$ 年底完成，甲公司已付清當年利息，因此原借款帳面金額仍為本金 $800{,}000$ 元。原借款原定 $X3$ 年底到期，尚未支付的現金流量為 $X3$ 年底本金及利息：

$$800{,}000+800{,}000\times6\%=848{,}000$$

修改後本金為 $700{,}000$ 元，年利率為 $2\%$，到期日為 $X5$ 年底。未來三年每年支付利息 $14{,}000$ 元，並於第三年支付本金 $700{,}000$ 元。以原有效利率 $6\%$ 折現：

$$\begin{aligned} \text{修改後現金流量現值} &=14{,}000\times2.6730+700{,}000\times0.8396\\ &=37{,}422+587{,}720\\ &=625{,}142 \end{aligned}$$

新負債現值較原負債帳面金額減少：

$$800{,}000-625{,}142=174{,}858$$

減少幅度為 $174{,}858\div800{,}000\approx21.86\%$，達百分之十門檻，屬重大修改。甲公司除列原負債並認列新負債，差額認列債務協商利益。

選項分析

核心觀念

本題考「以非現金資產清償金融負債」時，債務人如何認列除列負債損益。債務清償日應將負債帳面金額與交付資產的公允價值比較：

$$除列負債損益 = 被除列負債帳面金額 - 交付資產公允價值$$

差額為正數時認列除列負債利益；為負數時認列除列負債損失。交付資產的帳面金額則用來計算處分資產損益，與除列負債損益分開處理。

解題方法

甲公司於 $X1$ 年 1 月 1 日借入本金 $800{,}000$，票面利率為 $10\%$，每年年底付息。至 $X3$ 年底，尚未支付的利息包括 $X3$ 年當期利息：

$$X3\ 年利息 = 800{,}000 \times 10\% = 80{,}000$$

本金與未付利息合計為：

$$被除列負債帳面金額 = 800{,}000 + 80{,}000 = 880{,}000$$

甲公司以公允價值 $850{,}000$ 的車輛清償全部債務，因此：

$$除列負債利益 = 880{,}000 - 850{,}000 = 30{,}000$$

車輛的原始成本及累計折舊會影響車輛除列時的處分損益，不影響上述負債除列利益。

核心觀念

本題考查低利政府貸款的初始衡量，以及政府補助利益的後續認列。依國際會計準則第 20 號《政府補助之會計與政府輔助之揭露》，低於市場利率的政府貸款，其優惠部分屬政府補助；貸款負債則按市場利率折現後的公允價值衡量。題目指定遞延政府補助利益列為負債，應隨相關資產的折舊期間認列收益。

解題方法

甲公司收到貸款 $5{,}000{,}000$，每年支付利息 $100{,}000$（$5{,}000{,}000\times2\%$），並於第 5 年底償還本金。以市場利率 $5\%$ 折現，貸款初始公允價值為：

$$100{,}000\times4.3295+5{,}000{,}000\times0.7835 =4{,}742{,}450$$

貸款面額與公允價值的差額為政府補助：

$$5{,}000{,}000-4{,}742{,}450=257{,}550$$

設備成本為 $5{,}000{,}000$，使用年限 10 年、無殘值，故每年折舊為 $500{,}000$。補助利益按設備使用年限平均認列，每年為：

$$257{,}550\div10=25{,}755$$

因此，$X1$ 年底遞延政府補助利益餘額為：

$$257{,}550-25{,}755=231{,}795$$

核心觀念

本題考查保證型保固的會計處理。保固承諾是產品符合約定品質的保證，企業應依預期維修成本認列保固費用及保固負債準備；實際發生維修時，則沖減保固負債準備。

預期保固成本可按各類瑕疵的發生機率乘以平均維修費用計算，再乘以銷售數量。

解題方法

每台空氣清淨機的預期保固成本為：

$$4\%\times \$80+0.3\%\times \$500 =\$3.20+\$1.50 =\$4.70$$

$X1$ 年售出 $5{,}000$ 台，預期保固成本總額為：

$$5{,}000\times \$4.70=\$23{,}500$$

因此，$X1$ 年應認列保固費用 $23{,}500$。扣除已實際支付的維修費 $15{,}300$ 後，期末保固負債準備為：

$$\$23{,}500-\$15{,}300=\$8{,}200$$

選項分析

核心觀念

銀行存款調節表分為銀行端與公司帳端。銀行對帳單餘額須調整在途存款、未兌現支票及銀行錯誤；公司帳列餘額則須調整公司尚未入帳的銀行通知事項與公司記帳錯誤。

本題要求的是「未調整前之帳列銀行存款餘額」，所以從銀行對帳單餘額出發，調整銀行端差異即可。公司端尚未入帳項目及公司記帳錯誤，不納入這個推算。

解題方法

銀行對帳單餘額為 $24{,}500$。

• 在途存款 $5{,}800$：公司已記帳、銀行尚未入帳，銀行端應加回。
• 未兌現支票 $4{,}700$：公司已記帳、銀行尚未扣款，銀行端應扣除。
• 丙公司支票 $300$：銀行誤從甲公司帳戶扣款，銀行端應加回。
• 客戶退票 $1{,}800$ 與銀行手續費 $560$：屬銀行通知事項，甲公司尚未入帳，調整公司帳時才處理。
• 支票金額誤記：支票實際支付 $820$，公司只記 $280$，公司帳少減 $540$，屬公司端記帳錯誤，也不納入本題推算。

設未調整前帳列銀行存款餘額為 $B$，銀行端調節後兩者相等：

$$B+5{,}800-4{,}700+300=24{,}500$$

核心觀念

本題考《IFRS 15 客戶合約之收入》的變動對價估計與交易價格分攤。每磅價格會因全年購買量是否超過 500 磅而改變：一旦達門檻，折扣每磅 $10$ 並追溯適用先前已交付的咖啡豆。

企業須依當時可得資訊估計變動對價；若後續估計改變，應更新交易價格，並將累計收入調整反映在估計改變當期。客戶先前多付的金額則抵減後續應付現金。

解題方法

甲公司第一季供貨 80 磅時，估計全年不會超過 500 磅，因此按每磅 $200$ 認列收入：

$80\times \$200=\$16{,}000$

第二季供貨前，甲公司改估全年極有可能超過 500 磅，故適用每磅 $10$ 的追溯折扣。第二季供貨後累計數量為 $80+300=380$ 磅，尚未超過門檻，但依更新後估計，交易價格按每磅 $190$ 計算。第二季應認列的累計收入為：

$380\times \$190=\$72{,}200$

第一季已認列 $16{,}000$，因此第二季銷貨收入為：

$\$72{,}200-\$16{,}000=\$56{,}200$

第二季收現則按第二季實際供貨量及每磅合約單價計算：

$300\times \$200=\$60{,}000$

第三季再供貨 250 磅後，全年累計供貨量為：

$80+300+250=630\text{ 磅}$

已超過 500 磅，適用每磅 $190$ 的價格。第三季銷貨收入為：

$250\times \$190=\$47{,}500$

核心觀念

甲公司持有乙公司 $30\%$ 股權，題目指定採用權益法。權益法下，投資帳面金額依下列方式調整：

$$期末投資帳面金額 =期初投資成本 +應享有被投資公司調整後淨利 -收到的現金股利$$

取得日投資成本高於甲公司按持股比例享有的乙公司可辨認淨資產公允價值部分，須先辨認為相關資產的價值差額，並在後續期間反映其折舊或出售影響。

解題方法

1. 計算取得日可辨認淨資產差額

乙公司可辨認資產的低估金額為：

$$150{,}000+50{,}000=200{,}000$$

因此，乙公司可辨認淨資產公允價值為：

$$1{,}000{,}000+200{,}000=1{,}200{,}000$$

甲公司按 $30\%$ 持股比例享有的淨資產公允價值為：

$$1{,}200{,}000\times30\%=360{,}000$$

與投資成本 $360{,}000$ 相同，故取得日沒有需另行認列的投資成本差額。

2. 調整乙公司本期淨利

乙公司帳列淨利為 $200{,}000$，須扣除可辨認資產低估所造成的後續費用影響：

• 折舊性資產低估 $150{,}000$，使用年限 10 年，年度額外折舊為 $15{,}000$。
• 低估存貨 $50{,}000$ 已於 X1 年出售，因此該差額於本期實現，增加本期相關費用 $50{,}000$。

調整後淨利為：

核心觀念

本題考可轉換公司債發行時，將負債與轉換權拆分認列。轉換權屬權益工具，發行時先以「發行價款扣除負債組成部分公允價值」計算；交易成本則依負債與權益組成部分的相對公允價值比例分攤。

解題方法

先按未扣交易成本的金額辨認兩項組成部分：

• 負債組成部分公允價值：$1{,}519{,}000$
• 權益組成部分：$1{,}550{,}000-1{,}519{,}000=31{,}000$

兩項公允價值合計為 $1{,}550{,}000$，因此權益組成部分占比為：

$$\frac{31{,}000}{1{,}550{,}000}=2\%$$

交易成本 $25{,}000$ 按相對公允價值比例分攤至權益組成部分：

$$25{,}000\times 2\%=500$$

權益部分的交易成本會減少認列的權益金額，因此認股權資本公積為：

核心觀念

本題考 IFRS 16 承租人對租賃負債與使用權資產的原始衡量，以及租賃期間內的利息與折舊。承租人以租賃隱含利率折現租賃給付；若無法容易得知，改用承租人增額借款利率。

若承租人合理確定會行使購買選擇權，租賃負債須納入選擇權行使價，且使用權資產的折舊期間為租賃標的資產的耐用年限，而非單純租期。

解題方法

甲公司合理確定於租期屆滿時以 $20{,}000$ 購買貨車，因此：

• 折現租金：每年底支付 $100{,}000$，共 4 年，使用 4 年期年金現值因子。
• 折現購買選擇權行使價：於第 4 年底支付，使用 4 年期複利現值因子。
• 折現率採增額借款利率 $8\%$。

租賃負債初始金額為：

$$100{,}000 \times 3.3121 + 20{,}000 \times 0.7350 =331{,}210+14{,}700 =345{,}910$$

使用權資產初始金額為租賃負債加上原始直接成本：

$$345{,}910+30{,}000=375{,}910$$

$X1$ 年利息費用按期初租賃負債計算：

$$345{,}910 \times 8\%=27{,}672.8 \approx 27{,}673$$

核心觀念

存貨應由對商品具有所有權或承擔主要風險報酬的企業認列。判斷在途商品時，應依買賣雙方約定的交貨條件確認控制權移轉時點：

• 起運點交貨：商品交給承運人時，買方取得商品；運送途中由買方列為存貨。
• 寄銷商品：受託代銷者僅代為保管、銷售，商品仍屬委託人所有，不列為受託代銷者的存貨。
• 附回購約定的銷售：若賣方負有按固定價格或原售價加成回購的義務，通常實質上是融資安排，原賣方仍保有商品，不認列銷貨，商品仍列為其存貨。

解題方法

逐項判斷甲公司是否已取得商品所有權，或是否仍承擔商品的主要風險：

1. 甲公司是賣方且商品尚在運送途中：依交貨條件判斷買方是否已取得商品。
2. 甲公司是買方：依交貨條件判斷甲公司何時取得商品。
3. 甲公司代他人銷售：確認商品是否仍由委託人持有。
4. 甲公司售後約定購回：檢視回購條件是否使原銷售實質上成為融資。

選項分析

核心觀念

本題考查按攤銷後成本衡量之金融資產，出售年度的利息收入與處分損益如何計入綜合損益。

• 初始認列金額須加計直接可歸屬的交易成本。
• 後續按有效利率法認列利息收入，並調整金融資產帳面金額。
• 出售時，以出售價款扣除出售交易成本，再與出售日帳面金額比較，計算處分損益。
• 按攤銷後成本衡量的金融資產，其有效利息收入及處分損益均列入當期損益，不列入其他綜合損益。

解題方法

一、計算初始帳面金額

購入價款加上交易成本：

$963{,}550+1{,}800=965{,}350$

二、計算 $X1$ 年底帳面金額

按有效利率 $6\%$ 計算利息收入：

$965{,}350\times6\%=57{,}921$

$X1$ 年底收取票面利息 $1{,}000{,}000\times5\%=50{,}000$，故年底帳面金額為：

$965{,}350+57{,}921-50{,}000=973{,}271$

三、計算 $X2$ 年 1 月 1 日至 9 月 30 日利息收入

持有期間為 9 個月，按有效利率計算：

$973{,}271\times6\%\times\frac{9}{12}=43{,}797.195\approx43{,}797$

出售日帳面金額為：

核心觀念

本題考查雙倍數餘額遞減法的折舊計算，以及具商業實質的非貨幣性資產交換之處分損益。

雙倍數餘額遞減法的年折舊率為直線法折舊率的兩倍：

$$\text{年折舊率}=\frac{1}{\text{耐用年限}}\times 2$$

處分設備時，應先計算交換日的帳面金額，再以換出設備的公允價值減除帳面金額，計算處分損益：

$$\text{處分損益}=\text{換出設備公允價值}-\text{換出設備帳面金額}$$

題目指出交換具商業實質，因此以公允價值衡量交換；乙公司 B 機器公允價值及甲公司支付的現金，可用來推算 A 設備的公允價值。

解題方法

1. 計算雙倍數餘額遞減法折舊率

A 設備耐用年限為 5 年，年折舊率為：

$$\frac{1}{5}\times 2=40\%$$

2. 計算 X1、X2 年折舊及 X3 年初帳面金額

X1 年折舊：

$$100{,}000\times 40\%=40{,}000$$

X1 年底帳面金額為 $100{,}000-40{,}000=60{,}000$。

X2 年折舊：

$$60{,}000\times 40\%=24{,}000$$

X2 年底、亦即 X3 年初帳面金額為：

$$60{,}000-24{,}000=36{,}000$$

3. 計算 X3 年 1 月 1 日至 9 月 30 日折舊

年折舊額按月平均計算，前三季折舊為：

核心觀念

本題考查《企業會計準則公報第十號「收入」》中，電腦銷售搭配不同性質保固服務的收入認列：

• 保證型保固只保證產品符合約定規格，不是單獨提供的服務；相關預期維修成本認列為保固負債，不從銷貨收入中拆分。
• 勞務型保固提供額外服務，屬於單獨履約義務；分配給該服務的對價先列為合約負債，並在服務期間認列收入。

解題方法

原有一年期保固屬保證型保固，因此無論客戶是否加購，電腦銷貨收入都不須扣除 $1{,}200$ 的平均維修成本；該成本影響的是保固費用與負債。

加購的二年期保固屬勞務型保固，其單獨售價為 $1{,}500$。合購價為 $29{,}000$，所以應分配給電腦本身的收入為：

$$29{,}000-1{,}500=27{,}500$$

未加購合約的電腦，銷貨收入為每台 $28{,}500$。因此，$X1$ 年電腦銷貨收入為：

核心觀念

本題考驗存貨期末衡量的「成本與淨變現價值孰低」及原料的淨變現價值判斷。淨變現價值（NRV）是正常營業過程中的估計售價，減去完工尚需投入的估計成本及銷售所需成本。

製成品有確定銷售合約時，合約涵蓋數量以合約價格估計售價；超出合約數量的部分則以正常售價估計。原料若預期製成品的成本高於其淨變現價值，原料應以其本身淨變現價值衡量；若製成品仍可回收成本，原料則維持成本。

解題方法

製成品共 $1{,}500$ 件，其中 $1{,}200$ 件受不可撤銷合約涵蓋，另外 $300$ 件按正常售價估計。每件銷售費用為 $2$ 元。

• 合約涵蓋部分：每件 NRV 為 $45-2=43$ 元。
• 其餘部分：每件 NRV 為 $43-2=41$ 元。

因此製成品總 NRV 為：

$$1{,}200\times 43+300\times 41 =51{,}600+12{,}300 =63{,}900$$

原料每件成本為 $25$ 元；加工成製成品還需 $17$ 元，故每件製成品成本為 $25+17=42$ 元。製成品正常售價扣除銷售費用後的 NRV 為 $43-2=41$ 元，低於成本 $42$ 元，顯示製成品成本無法全數回收。此時原料以自身 NRV 估計：正常售價 $43$ 元，減去尚需加工成本 $17$ 元及銷售費用 $2$ 元。

核心觀念

本題考「零售價法」估算期末存貨。加權平均零售價法的成本比率為：

$$\text{成本比率} =\frac{\text{可供銷售商品成本}}{\text{可供銷售商品零售價}}$$

期末存貨成本則為：

$$\text{期末存貨成本} =\text{期末存貨零售價}\times\text{成本比率}$$

供應商退貨會同時減少可供銷售商品的成本與零售價；員工折扣列為銷貨的減項，因此會減少淨銷貨零售價，並使估算的期末存貨零售價增加。

解題方法

先由原估算結果反推出原期末存貨零售價：

$$\text{原期末存貨零售價} =\frac{52{,}500}{70\%} =75{,}000$$

原可供銷售商品成本為：

$$560{,}000\times70\%=392{,}000$$

修正供應商退貨後，可供銷售商品成本與零售價分別為：

$$\text{修正後可供銷售商品成本} =392{,}000-5{,}660 =386{,}340$$ $$\text{修正後可供銷售商品零售價} =560{,}000-12{,}000 =548{,}000$$

修正後成本比率為：

$$\frac{386{,}340}{548{,}000}=70.5\%$$