112 國軍退除役轉任公務人員四等 會計 審計學概要 考古題詳解

核心觀念

本題考審計準則第240號「查核財務報表對舞弊之責任」中，查核人員因應管理階層踰越控制風險的程序。管理階層可能利用職權凌駕原有控制，藉由不當分錄、偏頗估計或安排不尋常交易，掩飾或製造財務報表不實表達。因此，即使查核人員已評估此風險為低，仍須執行準則規定的程序。

本題法規依據以命題當年（民國112年）法規為準。

解題方法與查核程序

依審計準則第240號第32條，不論查核人員對管理階層踰越控制風險的評估結果為何，均應設計及執行下列程序：

1. 測試會計分錄及其他調整的適當性 查核人員應瞭解受查者財務報導流程，以及處理、記錄會計分錄與其他調整的控制；並選取適當分錄及調整進行測試。選取時應考量舞弊風險、分錄或調整的特性，以及可能以不當方式操弄財務報導的情況。 例如，特別留意期末或結帳後分錄、金額重大或內容不尋常的分錄、由少數人員處理的分錄，以及缺乏通常支持文件的調整。

2. 複核會計估計是否有管理階層偏頗的跡象 查核人員應複核管理階層作成會計估計時的判斷與假設，評估是否有偏頗跡象；並評估造成該偏頗的情況，是否顯示存有導因於舞弊的重大不實表達風險。

核心觀念

本題考查審計準則公報第53號「查核證據」中，查核證據的適切性與查核證據資訊的攸關性、可靠性。以命題當年（民國112年）法規為準。

查核證據的適切性是衡量證據品質的標準，指查核證據對支持查核結論所具有的攸關性與可靠性。查核人員設計及執行查核程序時，應考量作為查核證據之資訊是否攸關、可靠。

解題方法

可從兩個面向說明題意：

• 攸關性：資訊與查核程序目的及所考量的相關聲明之間，具有邏輯關聯。證據是否攸關，須配合查核目的判斷；能支持某一聲明的資料，不一定能支持另一聲明。
• 可靠性：資訊可信程度，會受其來源及性質，以及取得資訊時所處情況影響。通常，查核人員直接取得的證據、來自受查者外部且獨立來源的證據，較具可靠性；

核心觀念

本題考查查核人員專家之工作，在修正式查核報告中的揭露位置。依審計準則公報第 705 號「修正式意見之查核報告」，若會計師認為有必要說明查核人員專家之工作如何協助其形成修正式意見，可在「查核意見之基礎」段落提及；該說明須指出，提及專家工作並不減輕會計師對查核意見所負的責任。

本題依命題當年（民國 112 年）適用的審計準則判斷。

解題方法

先辨認題目問的是「協助使用者瞭解導致修正式意見之事項」。這類說明應放在解釋修正式意見依據的段落，也就是「查核意見之基礎」段，而非單純表達意見的段落，或用於其他特定目的的段落。

選項分析

• **(A) 查核意見段：錯誤。**此段用來表達查核意見，例如保留意見、否定意見或無法表示意見；造成修正式意見的理由則應在「查核意見之基礎」段說明。

核心觀念

本題考查《審計準則公報第 58 號「查核報告中關鍵查核事項之溝通」》對關鍵查核事項的定義與選定程序。關鍵查核事項（Key Audit Matters, KAM）是查核人員依專業判斷，認為對本期財務報表查核最為重要的事項。

解題方法

判斷重點有兩個：一是定義中的期間，二是選定程序。關鍵查核事項聚焦於本期財務報表查核；選定時，查核人員先從與治理單位溝通的事項中，辨認查核時須高度關注的事項，再從中決定對本期查核最為重要者。

選項分析

(A) 錯誤，為本題答案。 關鍵查核事項是對本期財務報表查核最為重要的事項，不包括「前期財務報表之查核」。選項把前期也列入定義，範圍錯誤。

核心觀念

本題考查舞弊的兩大類型：挪用資產與舞弊性財務報導。

• 挪用資產：以竊取或不當使用企業資產的方式取得個人利益，例如侵占現金或存貨、挪用資產，以及未經授權洩漏企業機密以換取利益。
• 舞弊性財務報導：故意錯報或漏報財務資訊，例如虛增或虛減交易、操縱會計估計，或隱匿重要事實。

判斷重點是行為直接涉及「取得或不當使用企業資產」，還是「操縱財務報表資訊」。

解題方法

逐一辨認各選項的行為目的與影響：

• 若行為是操縱會計估計、虛構交易或隱匿資訊，屬於舞弊性財務報導。
• 若行為是將企業資產或資源據為己用，或不當利用企業資產以取得報酬，則屬於挪用資產。

選項分析

核心觀念

本題考的是會計師事務所品質管理的核心基礎。品質管理制度雖包含政策、程序、人員及監督等安排，但制度能否落實，根本上取決於事務所是否形成「品質至上」的組織文化。管理階層須以實際決策與行動傳達對品質的重視，使全體人員將品質責任落實於承接案件、執行工作及出具報告等環節。

解題方法

抓住題幹中的「最核心的基礎」，區分品質管理的根本條件與具體資源、措施。資金、人員與制度都能支援品質管理；重視品質的組織文化則能引導管理階層及全體人員如何運用這些資源、遵循制度，因此是其他品質管理安排得以有效運作的基礎。

選項分析

• (A) 充裕的資金投入：錯誤。 資金可用於人員培訓、資訊系統及品質檢查等，但資源充足不代表事務所會把品質置於優先位置；缺乏品質文化時，投入也未必能轉化為有效的品質管理。

核心觀念

本題考查查核人員在不同查核階段運用分析性程序的目的。分析性程序是藉由比較財務與非財務資料間合理的關係，辨認異常波動或不一致，再據以評估風險或取得查核證據。

分析性程序主要運用於：

• 規劃階段：協助了解受查者及其環境、辨認異常關係，並指出可能存在重大不實表達的領域。
• 證實程序階段：在適當情況下，作為證實程序，以取得查核證據並減少細項測試。
• 完成階段：協助查核人員評估財務報表整體是否與其對受查者的了解一致。

解題方法

辨別各選項所述目的是否屬於分析性程序在該階段的主要用途。規劃階段會用分析性程序評估風險、指出可能不實表達的領域；執行證實程序時，可在適當情況下用它減少細項測試；完成階段則以整體一致性評估為主，並非以「指出可能的不實表達」為主要目的。因此，選出把完成階段目的描述成指出可能不實表達的選項。

選項分析

核心觀念

本題考查查核人員依審計準則公報第 450 號「查核中所辨認不實表達之評估」，如何評估未更正不實表達。查核人員須考量不實表達的個別及累計影響，並評估其對相關交易類別、科目餘額、揭露事項及財務報表整體的影響。

評估時，不能只看不同錯誤在損益或淨資產上的淨額，也要考量錯誤涉及的項目性質、發生原因及其對使用者決策的影響。不同項目的錯誤即使金額相等，也不當然可以互相抵銷。

解題方法

逐項判斷各選項是否符合未更正不實表達的評估原則。關鍵在於辨別兩件事：一是前期未更正錯誤可能延續或影響本期；二是不能以一項高估與另一項同額高估相抵，便認定財務報表整體沒有重大不實表達。

選項分析

(A) 正確。 查核人員應評估每一個別不實表達對相關交易類別、科目餘額或揭露事項的影響。除個別評估外，也須進一步評估所有未更正不實表達的累計影響。

核心觀念

本題考查查核人員採用專家工作時，查核報告能否提及專家工作，以及提及後對查核人員責任的影響。依命題當年（民國 112 年）《審計準則公報第 620 號「採用查核人員之專家工作」》及《審計準則公報第 706 號「查核報告中之強調事項段及其他事項段」》的規範，查核人員對查核意見負責；採用專家工作不會減輕此項責任。

若查核人員在查核報告中提及專家工作，通常會使讀者誤以為查核人員分擔或免除了部分責任。因此，除非法律或法規另有規定，且查核人員在報告中說明此舉不減輕其對查核意見的責任，否則不得在無保留意見的查核報告中提及專家工作。

解題方法

先判斷題目問的是「可否提及專家工作」，再抓住兩個原則：

1. 責任原則：查核人員仍對查核意見負完全責任，不能藉由提及專家或其報告而轉移責任。
2. 報告原則：無保留意見報告中不得任意提及專家工作；若依法規要求或有其他適用規定而提及，仍須清楚表明查核人員不因此減輕責任。

據此，選項 C 符合原則；其餘選項均把提及專家與責任切割，或增加了準則未要求的揭露事項。

選項分析

核心觀念

本題考查查核人員如何依據控制測試、交易類型細項測試的結果，決定科目餘額細項測試的性質、時間及範圍。控制測試及交易類型細項測試若顯示相關內部控制有效、交易記錄可信，通常可降低餘額細項測試的範圍；若結果不佳，則須提高餘額細項測試的查核強度。

判斷關鍵在於：該科目餘額是否主要受到日常交易處理及相關控制的影響，或是較常透過重大、非例行交易及直接調整形成。

解題方法

逐一看各科目的餘額如何形成：

• 應收帳款、應付帳款及存貨，均與日常交易（如銷貨、進貨、收付款或存貨進出）密切相關。控制測試與交易類型細項測試的結果，能提供餘額是否可靠的重要證據，因而會影響後續餘額細項測試的規劃。
• 股本餘額則多由發行股份、增減資等較少發生的重大交易形成。其餘額查核通常著重於股東會或董事會決議、發行及登記文件、股東名簿等直接證據；一般日常交易控制及交易類型細項測試的結果，對股本餘額細項測試的影響相對較小。

因此，選擇與日常交易及交易循環關聯較弱的「股本」。

選項分析

核心觀念

本題考查財務報表查核中的風險評估程序。依《審計準則公報第 315 號》，會計師執行風險評估程序，以取得辨認及評估財務報表重大不實表達風險所需的查核證據，至少應包括：

1. 查詢管理階層及受查者其他適當人員。
2. 分析性程序。
3. 觀察及檢查。

這些程序用來了解受查者及其環境、適用的財務報導架構，以及內部控制制度，並據以辨認及評估重大不實表達風險。

解題方法

先辨認題目問的是「至少應包括」哪些風險評估程序，再依準則列出的三類程序逐一比對：

• ① 查詢：屬於風險評估程序。
• ② 分析性程序：屬於風險評估程序。
• ③ 觀察及檢查：屬於風險評估程序。
• ④ 外部函證、⑤ 驗算：並非準則列舉的三類必要風險評估程序，不能因為它們也是查核程序，就一併列入。

因此，符合題意的是①②③。

核心觀念

逆查（vouching）是從帳簿或會計紀錄中的已記錄交易或餘額，追查至發票、合約、收據等原始憑證，以確認帳列事項有實際發生或相關資產、負債確實存在。因此，逆查主要用來驗證「存在或發生」聲明。

與之相對，順查（tracing）是從原始憑證追查至帳簿或會計紀錄，常用來檢查有無應記未記的事項，驗證「完整性」聲明。

解題方法

先判斷查核方向，再連結財務報表聲明：

• 逆查：帳簿 → 原始憑證，確認帳列事項有憑有據，重點是防止虛列，對應「存在或發生」。
• 順查：原始憑證 → 帳簿，確認應記錄的事項均已入帳，重點是防止漏記，對應「完整性」。

題目問逆查通常驗證何項聲明，因此選「存在或發生」。

選項分析

核心觀念

本題考查查核報告日的定義與決定原則。依《審計準則公報第 700 號》，查核報告日是查核人員在查核報告中載明的日期。報告日不得早於查核人員取得足夠及適切查核證據，並據以形成查核意見的日期；但不必然不得早於財務報表發布日。

決定查核報告日的關鍵，是查核人員已取得形成意見所需的查核證據，且負責編製財務報表者已承認對財務報表負有責任。這與財務報表實際發布日是不同日期概念。

解題方法

先辨別各選項描述的是查核報告日的定義、最早日期限制，還是它與財務報表發布日的關係。前兩項符合查核報告日的一般原則；發布日則不是報告日必須晚於的日期，因此選出把兩者說成硬性先後限制的選項。

選項分析

• **(A) 正確。**查核報告日是查核人員載明於查核報告中的日期，符合其定義。

核心觀念

本題考查查核人員評估會計估計時，辨認管理階層偏頗（management bias）的跡象及其意涵。管理階層偏頗是指管理階層在作成會計估計時，可能受到有利或不利特定結果的誘因影響，而非完全中立地依據可得資訊估計。

偏頗跡象本身不必然代表估計不合理或財務報表已有不實表達；查核人員仍須評估估計是否符合適用的財務報導架構，並考量這些跡象對查核風險及因應措施的影響。

解題方法

逐項檢視敘述是否符合會計估計查核的原則，特別注意「管理階層偏頗會隨專業能力增加而減少」是否成立。偏頗主要涉及管理階層的誘因、判斷及估計選擇，專業能力較高並不代表偏頗影響必然較小。

選項分析

(A) 正確。 查核人員對個別會計估計的合理性作出結論時，發現管理階層偏頗的跡象，本身未必構成不實表達。

核心觀念

本題考查查核人員發現舞弊時，應向誰溝通。依民國 112 年適用的審計準則公報第 74 號「查核財務報表對舞弊之責任」，若舞弊涉及管理階層，即使所涉不實表達金額不重大，查核人員仍應及時向受查者治理單位溝通。

「治理單位」是負責監督受查者策略方向及管理階層履行責任的人員或組織，例如董事會或審計委員會。管理階層與治理單位可能由不同人員組成；若管理階層涉入舞弊，向治理單位報告有助於避免只向涉事者反映問題。

解題方法

先抓題幹兩個關鍵條件：「管理階層涉及舞弊」與「非重大不實表達」。

一般舞弊的溝通對象會依舞弊涉入者及情況判斷；但管理階層涉入本身，就是必須向治理單位溝通的重要情況。因此，金額不重大不會免除這項溝通義務。題目未提供主管機關通報法令等特殊規定，應依一般審計準則判斷。

核心觀念

貨幣單位抽樣法（Monetary Unit Sampling, MUS）以帳面金額作為抽樣基礎，金額較大的項目被抽中的機會較高。抽樣區間是選樣時使用的金額間距；區間為 $400$，表示依累積帳面金額每隔 $400$ 元設定一個抽樣點，再選取涵蓋該抽樣點的項目。

解題方法

判斷關鍵是分清楚「金額間距」與「項目個數」：

• 抽樣區間 $400$ 是金額尺度，單位為元。
• 選樣依累積金額的位置進行，不是每數到第 $400$ 個項目才抽一次。
• 抽樣點落在哪個項目的帳面金額範圍內，就選取該項目。

因此，題目所述「每隔 $400$ 元的項目會被選入樣本中」，符合 MUS 抽樣區間的意義。

選項分析

核心觀念

本題考《審計準則公報第六十七號「關係人」》中，查核人員對「具支配性影響之關係人」所採取的查核程序。關係人若能支配受查者，可能使管理階層有較大的誘因或機會透過關係人安排舞弊，因此提高導因於舞弊之重大不實表達風險。

以命題當年（民國 112 年）法規及審計準則為準。題目問的是：查核人員為瞭解此類關係人與受查者直接或間接建立的業務關係，並判斷是否須執行額外程序，可以採取哪些查核程序。

解題方法

辨認題幹所述情境後，對照公報列舉的程序：查詢關係人、查詢管理階層及治理單位、背景調查、複核員工檢舉報告，以及檢查受查者與關係人間的重大合約，均可協助查核人員掌握雙方的業務往來及其風險。

「與主管機關之溝通」則不是本題所問情境下公報列舉的程序。因此正確組合為①③④⑤⑥。

選項分析

• ① 向關係人查詢：正確。 可直接了解關係人與受查者建立的業務關係及往來情形。
• ② 與主管機關之溝通：不列入本題組合。 這不是公報在此項高風險情境下列舉的程序；不可因其看似有助查核，就把它視為題目所問的標準列舉項目。
• **③ 複核員工檢舉報告（如有時）：正確。

核心觀念

本題考查借款相關的分析性程序，以及它對「完整性」認列聲明的查核作用。查核人員將借款金額、利息費用與借款合約期間相互比較，觀察帳列利息費用是否與既有借款及其存續期間相稱。

若公司有借款未記入帳簿，帳列利息費用相對於借款本金及合約期間就可能偏低。分析這些資料間的關係，有助於發現未入帳借款及其相關負債。

解題方法

抓住題目中的「借款金額、利息費用、合約期間」三項資訊：這些資料可用來估計合理的利息費用，再與帳列數比較。

例如，若借款本金為 $P$、年利率為 $r$，借款期間為 $t$ 年，簡化估計的利息約為：

若帳列利息費用明顯低於合理預期，查核人員就應追查是否有借款未入帳。這項程序的主要目的因此是偵出未入帳負債，對應負債的「完整性」查核。

選項分析

核心觀念

本題考查審計查核中「循環」與財務報表科目的連結。銷貨成本是銷貨商品所對應的成本，主要由存貨成本結轉而來；在永續盤存制下，銷貨時通常認列：

漏計銷貨成本會使銷貨成本低估、存貨及稅前淨利高估。存貨成本的計算、成本歸集與結轉，主要涉及生產及存貨管理流程的查核。

解題方法

先辨認錯報涉及的科目與流程：題目指出漏計的是「銷貨成本」，因此應從存貨成本如何形成、如何轉入銷貨成本的流程判斷，而非只看「銷貨」二字。

生產與存貨管理流程涵蓋原料、在製品及製成品的成本歸集與流轉，也包括存貨成本結轉為銷貨成本。查核人員在此流程中檢查成本計算及存貨紀錄，最能偵測銷貨成本漏計，故選 (C)。

選項分析

• (A) 銷貨與收款：錯誤。 主要查核銷貨交易是否真實、收入是否適當認列，以及收款與應收帳款是否正確。

核心觀念

本題考查查核程序與財務報表個別項目聲明的對應。查核人員追查增資交易至股本變動表，是將帳列交易與記錄該交易的明細資料核對，以判斷增資是否完整入帳、入帳金額是否正確。

• 完整性：所有應記錄的交易或事項均已記錄。
• 正確性：交易或事項已按正確金額及適當資料記錄。
• 存在：帳列資產、負債或權益在報導日確實存在；就交易而言，則關注帳列交易是否確實發生。

解題方法

先看查核方向與核對目的。題目是「追查增資之交易至股本變動表」，重點在核對增資交易是否列入股本變動表，以及其記錄金額是否正確，因此對應完整性與正確性。

此程序本身並非以證明股本餘額確實存在為主要目的，所以不選包含「存在」的選項。依題目提供的官方答案，本題答案為 (C)。

核心觀念

本題考《審計法》對公有營業及事業機關的送審要求。臺灣中油股份有限公司屬國營事業，應依《審計法》接受審計；以命題當年（民國 112 年）法規為準，相關規定主要見於《審計法》第 49 條及第 50 條。

第 49 條規定，公有營業及事業機關的營業或事業計畫及預算，以及分期實施計畫、收支估計表、會計月報，應送審計機關。第 50 條另規定，應編製結算表、年度決算表送審計機關審核。因此，題目列出的四項都屬應送審資料。

解題方法

先確認中油屬公有營業及事業機關，再把題目列出的資料與《審計法》第 49 條、第 50 條逐項核對：

• ① 分期實施計畫：第 49 條明定應送審。
• ② 收支估計表：第 49 條明定應送審。
• ③ 會計月報：第 49 條明定應送審。
• ④ 年度決算：依第 50 條編製年度決算表，送審計機關審核。

核心觀念

作業審計著重評估組織的作業、程序或管理活動是否有效率、有效果，並檢視其是否符合既定目標與要求。查核人員會透過觀察、查詢及分析性程序等方式，蒐集與作業執行情形及績效有關的證據。

外部函證主要是向組織以外的第三方直接取得書面回覆，常用於查證應收帳款、銀行存款等財務報表項目的存在或正確性。相較之下，它通常較少用於評估組織內部作業的效率或效果。

解題方法

判斷各程序取得的證據，是否直接適合評估作業執行情形：

• 觀察：直接觀看作業流程或控制活動如何執行。
• 分析性程序：比較資料、趨勢或比率，找出作業績效的異常或變化。
• 查詢：詢問相關人員作業流程、問題原因或管理措施。
• 外部函證：向外部第三方取得證據，較常用於財務報表項目的查證。

因此，選出與作業審計關聯相對較低的「外部函證」。

選項分析