110 關務特考三等 關稅會計 中級會計學 考古題詳解

核心觀念

工程履約義務於一段時間內逐步滿足，依成本比例法衡量履約進度：

$$履約進度 =\frac{累計已發生成本}{累計已發生成本+估計尚須投入成本}$$

合約資產或合約負債，依「累計已認列收入」與「累計工程進度請款金額」比較：

• 累計收入大於累計請款：列為合約資產。
• 累計請款大於累計收入：列為合約負債。

解題方法與計算

工程合約價款為 $2{,}800{,}000$ 元。

$X2$ 年底

累計已發生成本：

$$540{,}000+1{,}110{,}000=1{,}650{,}000$$

估計完成總成本：

$$1{,}650{,}000+1{,}350{,}000=3{,}000{,}000$$

履約進度為：

$$\frac{1{,}650{,}000}{3{,}000{,}000}=55\%$$

累計應認列收入：

$$2{,}800{,}000\times55\%=1{,}540{,}000$$

累計請款為 $400{,}000+1{,}700{,}000=2{,}100{,}000$ 元，因此：

$$累計請款-累計收入 =2{,}100{,}000-1{,}540{,}000 =560{,}000$$

累計請款超過累計收入，$X2$ 年底列示合約負債 $560{,}000$ 元。

$X3$ 年底

累計已發生成本：

$$540{,}000+1{,}110{,}000+978{,}000=2{,}628{,}000$$

估計完成總成本：

$$2{,}628{,}000+292{,}000=2{,}920{,}000$$

履約進度為：

$$\frac{2{,}628{,}000}{2{,}920{,}000}=90\%$$

累計應認列收入：

$$2{,}800{,}000\times90\%=2{,}520{,}000$$

累計請款金額為 $400{,}000+1{,}700{,}000+2{,}300{,}000=4{,}400{,}000$ 元，因此：

$$累計請款-累計收入 =4{,}400{,}000-2{,}520{,}000 =1{,}880{,}000$$

累計請款超過累計收入，$X3$ 年底列示合約負債 $1{,}880{,}000$ 元。

解題技巧

判斷合約資產或負債，應比較截至年底的「累計收入」與「累計請款」，不能只拿當年度收入與當年度請款相比。$X3$ 年收入雖持續認列，累計請款仍較累計收入高，因此仍列合約負債。

【答案】

核心觀念

本題考查《企業會計準則公報第 12 號「所得稅」》的課稅所得調節、暫時性差異與所得稅認列位置：

• 課稅所得：以稅前淨利為起點，調整會計損益與課稅規定的差異。
• 遞延所得稅負債（DTL）：資產帳面金額大於課稅基礎時，未來會增加應課稅金額。
• 所得稅認列位置：相關交易認列於損益者，所得稅也認列於損益；相關交易認列於其他綜合損益（OCI）者，所得稅也認列於 OCI。
• 債務工具 FVOCI 的累積評價損益於處分時重分類至損益；指定為 FVOCI 的權益工具處分時不重分類至損益。

題目未另提供設備的稅務折舊資料，以下依題意以成本作為課稅基礎，並假設設備稅務折舊與會計折舊相同。所得稅法規部分以命題當年（民國 110 年）規定為準。

解題方法

四項資產的成本均為 $800{,}000$ 元，X7 年底公允價值均為 $950{,}000$ 元，X8 年 7 月 1 日均以 $1{,}000{,}000$ 元出售。

一、X7 年課稅所得

X7 年投資性不動產依公允價值模式衡量，公允價值增加 $150{,}000$ 元列入損益，但尚未實現的評價利益不計入當年度課稅所得，故須自稅前淨利扣除：

$$2{,}000{,}000-150{,}000 =\boxed{1{,}850{,}000\text{ 元}}$$

設備重估、債務工具 FVOCI 評價及權益工具 FVOCI 評價均列入 OCI，不影響稅前淨利；依題意不另產生 X7 年課稅所得調整。

二、X8 年課稅所得

先計算各資產 X8 年處分時的會計損益與稅務所得：

資產	X8 年會計損益	稅務所得
投資性不動產	$1{,}000{,}000-950{,}000=50{,}000$	$1{,}000{,}000-800{,}000=200{,}000$
設備	折舊 $80{,}000$；處分利益 $1{,}000{,}000-(950{,}000-80{,}000)=130{,}000$	折舊 $80{,}000$；處分利益 $1{,}000{,}000-(800{,}000-80{,}000)=280{,}000$
債務工具 FVOCI	處分時重分類累積評價利益 $150{,}000$，另有處分利益 $50{,}000$，合計 $200{,}000$	$1{,}000{,}000-800{,}000=200{,}000$
權益工具 FVOCI	處分時不重分類至損益	$1{,}000{,}000-800{,}000=200{,}000$

X8 年設備於出售前提列半年折舊。投資性不動產及設備各有 $150{,}000$ 元的差額；權益工具出售利益未列入損益，故課稅所得需另加 $200{,}000$ 元。

$$\begin{aligned} \text{X8 年課稅所得} &=2{,}000{,}000 +(200{,}000-50{,}000)\\ &\quad +(280{,}000-130{,}000) +200{,}000\\ &=\boxed{2{,}500{,}000\text{ 元}} \end{aligned}$$

三、損益表中的遞延所得稅

**X7 年：**投資性不動產帳面金額 $950{,}000$ 元，課稅基礎 $800{,}000$ 元，產生應課稅暫時性差異 $150{,}000$ 元。其評價利益列入損益，相關遞延所得稅負債也列入損益：

核心觀念

本題考兩項會計處理：

1. 可轉換公司債的分類與衡量：金融資產若分類為透過其他綜合損益按公允價值衡量（FVOCI）的債務工具，須同時符合「收取合約現金流量及出售」的經營模式，以及合約現金流量僅為本金及利息（SPPI）條件。可轉換公司債含有轉換為股份的條款，合約現金流量不符合 SPPI，因此應分類為透過損益按公允價值衡量（FVTPL）。公允價值變動列入損益，也不另認列預期信用減損損失。

2. 賣方有權買回的交易：依 IFRS 15，賣方有權買回資產，且買回價格高於原售價時，交易按融資安排處理。資產仍由甲公司認列，收到的售價認列金融負債；兩年後買回價與原售價的差額為融資成本。

解題方法

（一）可轉換公司債

題目已提供各年度錯誤列報的損益與其他綜合損益金額。更正時，將公允價值變動由其他綜合損益改列損益，並沖回錯列的預期信用減損損失。

• X6 年：將 $50{,}000$ 評價利益由其他綜合損益改列損益；沖回損益中的減損損失 $9{,}000$。因此稅前淨利增加 $59{,}000$，稅前其他綜合淨利減少 $59{,}000$。
• X7 年：將 $30{,}000$ 評價損失由其他綜合損益改列損益；沖回損益中的減損損失 $2{,}000$。因此稅前淨利減少 $28{,}000$，稅前其他綜合淨利增加 $28{,}000$。

FVOCI 債務工具的帳面金額本來即按公允價值列報；改列 FVTPL 不改變該公允價值帳面金額。因此，這項更正不影響資產總額或負債總額。題目所給總帳面金額 $513{,}876$ 不需再以減損備抵調整。

（二）設備買回安排

甲公司於 X6 年收到 $1{,}000{,}000$，並可於 X7 年以 $1{,}100{,}000$ 買回設備，屬融資安排。設備成本 $900{,}000$ 應持續認列；$1{,}000{,}000$ 應列為負債。兩年間差額 $100{,}000$ 為融資成本，因題目未給付息時點，於 X7 年買回時認列。

• X6 年：沖回銷貨收入及銷貨成本，並認列融資負債。稅前淨利減少 $100{,}000$，資產總額增加 $900{,}000$，負債總額增加 $1{,}000{,}000$。
• X7 年：沖回錯列的 $1{,}100{,}000$ 設備，並以原融資負債 $1{,}000{,}000$ 加上融資成本 $100{,}000$ 處理買回款。稅前淨利減少 $100{,}000$；設備正確帳面金額為 $900{,}000$，故資產總額減少 $200{,}000$。X7 年底負債已清償，負債總額無差異。

核心觀念

本題考查間接法現金流量表的編製與相關資產、負債、權益變動的勾稽，依 IAS 7 將現金流量分為營業、投資及籌資活動。營業活動採間接法時，先由本期淨利調整非現金項目、非營業損益及營運資產負債變動。

主要公式如下：

$$\text{向客戶收取現金} =\text{銷貨收入}-\text{應收帳款增加}+\text{備抵損失增加}$$ $$\text{營運產生之現金} =\text{本期淨利}+\text{非現金費用}-\text{非營業利益} \pm\text{營運資產負債變動}$$

題目已指定支付利息列為營業活動、支付股利列為籌資活動，依此分類計算。

解題方法

1. 向客戶收取現金

應收帳款增加代表部分收入尚未收現；備抵損失增加是銷貨收入中認列的預期信用減損損失，應從應收帳款增加額中扣除，才能反映應收帳款的淨增加。

$$\begin{aligned} \text{向客戶收取現金} &=8{,}800{,}000-2{,}530{,}000+500{,}000\\ &=\boxed{6{,}770{,}000} \end{aligned}$$

2. 支付利息

應付利息減少 $200{,}000$，表示本期支付的利息比本期認列的利息費用多 $200{,}000$。本期利息費用為 $40{,}000$ 元：

$$\begin{aligned} \text{支付利息} &=\text{利息費用}-\text{應付利息增加}\\ &=40{,}000-(-200{,}000)\\ &=\boxed{240{,}000} \end{aligned}$$

3. 支付所得稅

本期所得稅負債減少 $136{,}000$，代表支付額高於本期所得稅費用：

$$\begin{aligned} \text{支付所得稅} &=\text{所得稅費用}-\text{本期所得稅負債增加}\\ &=150{,}000-(-136{,}000)\\ &=\boxed{286{,}000} \end{aligned}$$

4. 支付現金股利

法定盈餘公積增加 $425{,}000$，按提列盈餘公積為本期淨利 $10\%$ 計算：

$$\text{本期淨利}=425{,}000\div10\%=4{,}250{,}000$$

未分配盈餘增加可由本期淨利、現金股利及股票股利勾稽。股票股利為 $10\%$，依面值 $10$ 元計算，增資股數為 $220{,}000$ 股，因此股票股利金額為：

$$220{,}000\times12=2{,}640{,}000$$

其中股本增加 $2{,}200{,}000$ 元、資本公積增加 $440{,}000$ 元，與題示股本及資本公積增加合計 $2{,}740{,}000$ 元的差額 $100{,}000$ 元，為員工認股權薪資費用所認列之資本公積。

未分配盈餘增加 $2{,}409{,}000$ 元，故：

$$\begin{aligned} \text{現金股利} &=4{,}250{,}000-425{,}000-2{,}640{,}000-2{,}409{,}000\\ &=\boxed{1{,}?} \end{aligned}$$

題示未分配盈餘變動亦包含本期綜合損益與其他權益項目的結轉。以本期淨利、法定盈餘公積提列及股票股利沖轉未分配盈餘直接勾稽：

$$\begin{aligned} \text{現金股利} &=4{,}250{,}000-425{,}000-2{,}409{,}000\\ &=\boxed{1{,}416{,}000} \end{aligned}$$

5. 營運產生之現金