108 司法特考三等 檢察事務官財經實務組 審計學 考古題詳解

核心觀念

本題主要考查《審計準則公報第 48 號》所述的內部控制組成要素，以及查核人員如何了解與財務報導攸關的資訊系統和控制作業。內部控制包含五項組成要素：控制環境、受查者風險評估流程、與財務報導攸關之資訊系統及溝通、控制作業、監督控制。

解題方法

依序回答三個層次：

1. 先說明資訊系統的目的，再列出查核人員應了解的交易及財務報導流程。
2. 說明控制作業的定義，並列舉常見政策及程序。
3. 說明五項要素彼此關聯，再指出控制環境的基礎性及其關鍵原因。

(一) 與財務報導攸關之資訊系統

定義

與財務報導目標攸關之資訊系統（包括財務報導系統及會計系統），係為下列目的而設計及建立的程序與紀錄：

1. 辨認及記錄有效、真實的交易，包括相關事項與狀況。
2. 及時、充分記錄交易細節，使交易能適當分類。
3. 衡量交易金額，使其以適當金額反映於財務報表。
4. 確認交易發生的會計期間，使交易記錄於適當期間。
5. 適當表達交易及相關揭露，使財務報表能依適用的財務報導架構編製。

資訊系統的範圍不只包括資訊科技，也包括人員、作業流程、資料及相關紀錄。交易可以由人工處理，也可以由資訊科技處理。

查核人員應了解的事項

查核人員應了解受查者與主要交易類別、科目餘額及揭露事項有關的資訊系統，尤其包括：

1. 主要交易類別：受查者營運流程中，對財務報表有重大影響的交易類別及其發生方式。
2. 交易流程與會計紀錄：交易如何啟動、核准、處理、記錄、過帳及更正；相關會計紀錄、佐證資料及帳戶如何形成。
3. 財務報導流程：交易資訊如何彙總至總分類帳，如何編製財務報表及相關揭露；亦包括非例行交易、調整分錄及結帳程序。
4. 非交易資訊：如何擷取與財務報導攸關的資訊，例如折舊、攤銷、估計及應收帳款可收回性等資料。
5. 資訊處理及相關控制：資訊由人工或資訊系統處理時，如何確保資料完整、正確及適當授權，以及如何處理錯誤、例外事項和系統控制被踰越的情形。
6. 資訊處理所需資源：相關人員是否具備適當專業能力、資源是否足夠，以及職能分工是否適當。

查核人員了解上述事項，是為了掌握財務報表資訊的產生流程，辨認可能發生重大不實表達的環節，並據以設計後續查核程序。

(二) 可能與查核攸關之控制作業

控制作業是管理階層為達成控制目標所訂定的政策及程序。政策規範應做或不應做的事項，程序則是將政策付諸實行的具體行動。查核人員關注的，是能因應財務報表重大不實表達風險的控制作業。

常見控制作業包括：

核心觀念

本題考查資訊系統控制的層級與功能。一般控制（general controls）是資訊科技環境的整體管理與防護措施，影響多個系統或應用程式；應用控制（application controls）則針對特定應用系統中的資料輸入、處理及輸出，確保交易與資訊正確、完整且經授權。

題目未涉及法條，以下依資訊系統審計的一般控制與應用控制觀念作答。

解題方法

先區分控制的涵蓋範圍：一般控制管資訊環境與系統運作基礎，應用控制管特定應用程式中的交易流程。再依「輸入、處理、輸出」順序，說明應用控制各自防範的錯誤或風險。

（一）為何一般控制比應用控制重要？

一般控制通常被視為應用控制有效運作的基礎，理由如下：

1. 影響範圍較廣：​一般控制涵蓋資訊系統的開發、維護、存取、作業與安全管理，往往同時影響多個應用系統。
2. 決定應用控制能否可靠運作：​若程式變更未經授權、系統存取權限失當，或電腦作業環境缺乏適當管理，應用控制可能遭到繞過、竄改或失效。
3. 失效時影響可能全面且持續：​一般控制若有重大缺失，可能使多個應用系統的資料與處理結果都不可靠，影響期間也可能較長。

因此，一般控制提供整體資訊環境的可靠性基礎，應用控制則在此基礎上，針對個別應用系統的交易流程發揮作用。

（二）維護資訊完整性及資料安全性的一般控制事項

一般控制通常包括下列事項：

1. 資訊科技組織與管理：​明確區分資訊科技人員的職責，建立管理監督、政策程序及責任歸屬。
2. 系統開發與取得：​新系統或重大變更應經需求評估、核准、測試及正式上線程序，避免未經授權或未充分測試的系統投入使用。
3. 程式與系統變更管理：​程式修改須經核准、測試、版本控管及上線管理，並限制開發、測試與正式環境的存取。
4. 電腦作業管理：​管控排程、批次作業、錯誤處理、作業紀錄及設備運作，確保系統依預定程序持續、正確執行。
5. 邏輯存取控制：​管理使用者身分驗證、帳號與權限、特權帳號及定期權限檢視，防止未經授權者存取程式或資料。
6. 實體安全控制：​保護主機、伺服器、網路設備及備份媒體，防止未授權人員接觸、設備遭竊或受損。
7. 備份與復原：​定期備份程式與資料，並建立災難復原及營運持續計畫，以因應故障、災害或資料毀損。

核心觀念

本題考查集團財務報表查核中，集團主辦會計師如何使用其他會計師（組成個體查核人員）的查核工作，以及查核報告如何說明責任歸屬。命題年度適用《審計準則公報第54號「集團財務報表查核之特別考量」》及當時查核報告相關準則；以下以民國108年規範為準。

集團主辦會計師在報告中提及其他會計師的查核，表示集團查核意見的部分查核證據來自該會計師，並藉此說明集團查核團隊不承擔該部分工作的責任。這不代表集團主辦會計師可以不評估其工作是否適當，也不影響其對集團財務報表整體所表示的意見。

解題方法與各小題

（一）上述文字列於哪一段？

列於查核報告的其他事項段。

本段文字說明子公司乙的財務報表由其他會計師查核，以及集團主辦會計師如何依據其查核報告。這是在補充說明查核工作的分工及責任歸屬，故歸入其他事項段。

（二）集團主辦會計師是否承擔乙公司查核人員工作的責任？

不承擔。

當集團查核報告提及組成個體查核人員的查核，且目的在於區分責任時，集團查核團隊不為該人員的工作承擔責任。報告仍須清楚顯示，部分查核證據係來自乙公司查核人員的工作。

（三）該段還需補充哪些內容？

應補充乙公司財務資訊對集團財務報表的相對比重，例如：

• 乙公司資產總額占合併資產總額的百分比。
• 乙公司營業收入占合併營業收入的百分比。

若另有適當項目更能呈現乙公司查核工作的比重，也可採用該項目揭露。此處揭露比重，是讓報告閱讀者理解其他會計師查核範圍對集團財務報表的相對影響。

（四）集團會計師符合哪些條件時，始得於報告中提及乙公司查核人員的工作？

集團會計師須先確定：

核心觀念

本題考審計準則公報第 67 號「關係人」：關係人如何認定、關係人交易是否必然提高風險、哪些交易屬非正常營運，以及查核人員如何辨認、評估並因應相關重大不實表達風險。以下以命題當年（民國 108 年）適用之審計準則公報第 67 號為準。

解題方法

依題目五小題，分別掌握「定義 → 風險判斷 → 交易例示 → 高風險情況 → 查核責任」的作答順序。關鍵在於不要把「關係人交易」一概視為高風險；應進一步看交易是否正常、關係是否複雜、是否有支配性影響，以及交易的動機、條件與核准情形。

分題作答

（一）何謂關係人？

依審計準則公報第 67 號，關係人係指適用財務報導架構所定義之關係人；若適用財務報導架構對關係人之定義未明確規定，或其規範較不嚴格，則至少包括：

1. 直接或間接控制受查者、受查者受其控制，或與受查者同受他方控制之個人或其他個體。
2. 對受查者具有重大影響力之個人或其他個體，或對其他個體具有重大影響力而使該個體對受查者具有重大影響力者。
3. 受查者或其母公司之主要管理階層成員。
4. 上述個人之近親，以及其控制或重大影響之個體。
5. 受查者或其關係企業所屬同一集團之其他個體。

判斷時應重視關係的實質，不宜只看法律形式；例如，表面上由不同公司簽約，實際上仍可能受同一人控制或影響。

（二）正常營運下之關係人交易，是否一定有較高風險？

不一定。​相較於與非關係人之類似交易，企業在正常營運下進行的關係人交易，未必具有較高之重大不實表達風險。

但查核人員仍須依交易及關係的實際情況評估風險。關係人可能讓管理階層更容易共謀、隱匿交易或操縱財務報導，因此不能只因交易看似正常，就逕認風險不高。

（三）三個常見的非正常營運交易

審計準則公報第 67 號列舉的例子包括：

1. 複雜之股權交易，例如公司重組或收購。
2. 無償出借辦公處所或無償提供管理服務。
3. 循環交易，例如附買回承諾之銷貨。

其他例子還包括與法治規範薄弱地區之公司交易，以及導致異常重大折讓或退回的銷貨交易。

（四）何種情況可能導致較高之重大不實表達風險？

關係人之關係及交易具有下列特徵時，可能導致較高風險：

1. 關係或交易結構複雜：例如透過多層關係企業或中介者進行交易，使交易實質不易辨認。
2. 缺乏合理商業目的，或條件異常：例如價格、利率、保證或償還期限不尋常，或交易方式偏離正常營運。
3. 關係人具有支配性影響：例如關係人能否決重大營運決策、最終核准重大交易，或交易未經獨立複核及核准。
4. 存在舞弊風險因子：例如透過中介者進行欠缺商業正當性的重大交易，或關係人過度介入會計政策及重大估計。