114 司法特考三等 司法官及律師（選試財稅法） 財稅法 考古題詳解
第 一 題40 分
2015 年由 195 個會員國所簽訂之巴黎氣候協定，主要目標鎖定在碳排放之減少以調節氣候變遷，並建置足以達到氣候保護目的之財政手段。為實現在 2050 年之前國際間集體完成淨零排放溫室氣體之目的，我國於 2023 年制定「氣候變遷因應法」。
依該法第 28 條第 1 項規定，中央主管機關得分階段對排放溫室氣體之排放源徵收碳費。此外，依同法第 24 條第 1 項規定，事業新設或變更排放源達一定規模者，應依溫室氣體增量之一定比率進行抵換；但進行增量抵換確有困難，向主管機關提出申請經核可者，得以繳納代金替代之。
前開碳費與代金均流向由中央主管機關所成立之溫室氣體管理基金，用以執行溫室氣體減量工作等事項。然在此之際，國內亦有學者提出，應仿效日本、韓國等亞洲鄰近國家，對於排放溫室氣體之個人或團體以課徵碳稅之方式來達成淨零排放之目的。
試問：
（一）碳費、代金與碳稅在公課法領域中之法律屬性為何？（20 分）
（二）立法者在制定碳費、代金與碳稅之相關規定時，就財政憲法面向而言，所應遵守之原理原則為何？（20 分）
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（一）碳費、代金與碳稅的法律屬性
核心觀念
公課是國家或其他公法人依公權力，向人民課予的金錢負擔。判斷其屬於稅捐或非稅公課，應依制度的徵收目的、義務人範圍、與特定群體的關聯，以及收入用途實質判斷，不以名稱中有「費」或「代金」為準。
稅捐是國家為支應一般公共財政需要，對人民課予的無對待給付金錢負擔，收入原則上納入公庫，依預算程序支用。特別公課則是為達成特定經濟或行政任務，向與該任務有特定關聯的群體課徵，收入專供特定用途的公法上金錢負擔。
解題方法與涵攝
1. 碳費：特別公課
依命題當年《氣候變遷因應法》第28條，碳費係按排放量向特定溫室氣體排放源的所有人、使用人或管理人徵收；依同法第32、33條，碳費收入納入溫室氣體管理基金，專供溫室氣體減量及氣候變遷調適等法定用途。
徵收對象是排放溫室氣體、與減量任務具有特定關聯的群體；制度目標在促使排放源減量，收入亦非供一般財政支出，而是流向特定基金。因此，碳費屬於特別公課，而非傳統稅捐。此一定位可參照司法院釋字第426號對環境保護特別公課的說明。
2. 代金：代替法定抵換義務的特別公課
命題所述《氣候變遷因應法》第24條代金，是事業新設或變更排放源達一定規模，依法應按溫室氣體增量的一定比率進行抵換；確有困難並經核可者，得繳納代金替代。代金收入與碳費相同，進入溫室氣體管理基金，供法定減量用途。
代金雖不同於按排放量徵收的碳費，其功能仍是讓特定排放源承擔與溫室氣體減量相關的金錢負擔，且收入專供特定目的。因此，題示代金在公課法上亦應定位為特別公課，更具體而言，是抵換義務的金錢替代負擔。
代金不是行政執行法上的「怠金」。怠金的主要作用是督促義務人履行行政法上義務；本題代金則是經核准後替代實體抵換義務，且收入專供減量工作，功能與法律結構均不同。
3. 碳稅：稅捐
碳稅是以溫室氣體排放或含碳量等為課稅基礎，依法律向排放者或相關交易、消費活動課徵金錢。其仍屬國家為取得財政收入所課予的無對待給付負擔，性質上是稅捐。即使碳稅同時具有促使減碳的管制、誘導效果，仍不因此改變其稅捐屬性；若立法將收入指定用途，亦不當然使碳稅轉化為特別公課。
解題技巧
快速區分時，可依序看三點：誰繳、為何繳、收入用在哪裡。對特定污染或排放群體徵收、與其造成的環境負擔相連，且收入專供環境任務者，通常是特別公課；向一般人民或廣泛課稅群體徵收以支應公共財政者，通常是稅捐。名稱不是判準，制度實質才是。
（二）財政憲法面向應遵守的原理原則
核心觀念
稅捐與特別公課都會造成財產權負擔，但制度屬性不同，財政憲法上的主要審查原則也不同：
- 特別公課：著重其課徵群體與特定任務間的關聯，並要求負擔具有正當性、收入用途符合特定目的。
- 稅捐：著重租稅法律主義及租稅平等，尤其是量能課稅原則。
解題方法與涵攝
1. 碳費與代金：特別公課的建制原則
第 二 題40 分
甲於民國（下同）109 年 9 月經由買賣移轉登記取得某市 A 屋及其坐落基地 B 地（下稱 A 屋 B 地），嗣又於 110 年 6 月將 A 屋 B 地再行出售並移轉登記與第三人，於同年 7 月辦理個人房屋土地交易所得稅（下稱房地合一稅）之申報，列報課稅所得額新臺幣（下同）若干元，按適用稅率 計算並繳納應納稅額，經該管稅捐稽徵機關核定應納稅額無誤，業已繳納完畢。
嗣甲又於 112 年 1 月經由買賣移轉登記取得同市 C 屋及其坐落基地 D 地，並於同年 2 月向該管稅捐稽徵機關申請自住房地之重購退稅，經該管稅捐稽徵機關以其居住於 A 屋 B 地時之水電度數並無明顯變化，且房仲買賣銷售合約上甲亦係勾選並未入住之選項，因此認定甲在 A 屋 B 地上並無實際居住之事實，核定重購自住房地之扣抵稅額為 0 元，否准退稅申請。
甲對於該否准處分感到不服，提出下列主張，請試依法條並說明理由，評論甲所提出主張是否有理：
（一）稅捐稽徵機關認定其無實際居住事實，並未同時考慮對其有利因素。蓋甲在購買 A 屋 B 地後，旋即在 A 屋上辦妥設立戶籍登記，可推認當初購屋確係為供自住使用，且該屋事實上亦從未對外招租或供人營業或使他人在其上設立事務所，即應以戶籍登記而推認為甲住所所在地。（20 分）
（二）甲無法實際居住，係有正當理由而無法歸責，該管稅捐稽徵機關並未予以考量。蓋甲自購屋於 109 年 9 月交付後，旋即於同年 12 月即委託廠商進行室內裝潢工程，但由於廠商在裝潢期間因缺工緣故導致嚴重拖延，使其無法在購屋後之正常期間內實際居住而為使用，故其無法實際居住，係有正當理由而無可歸責，仍可認定為供自住使用。（20 分）
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核心觀念
**以命題當年（民國 114 年）法規為準。**本題考《所得稅法》第 14 條之 8 的房地合一稅「重購自住房地退稅」要件，以及如何判斷房屋是否實際供自住使用。
依同法第 14 條之 8 第 1 項，個人出售自住房屋、土地，繳納房地合一稅後，於完成移轉登記之日起 2 年內重購自住房屋、土地，得依重購價額占出售價額之比率申請退還稅額；重購價額較低者則按比例扣抵。依第 3 項，重購後 5 年內若改作其他用途或再移轉，須追繳原退還或扣抵稅額。
該條所稱自住房地，須符合本人、配偶或未成年子女辦竣戶籍登記、持有並居住於該房屋等條件；交易前 6 年內並不得出租、供營業或執行業務使用。戶籍登記與實際居住是不同要件，不能單以設籍或沒有出租、營業，就推定有實際居住。
解題方法
分別檢驗甲的兩項主張是否足以證明其在 A 屋 B 地持有期間「實際居住」：
- 戶籍及未出租、營業：判斷這些事實可否直接推定實際居住。
- 裝潢延誤且無可歸責：判斷未能入住的原因，能否替代實際居住要件。
本案 A 屋 B 地自 109 年 9 月取得至 110 年 6 月出售，持有期間約 9 個月。稽徵機關以水電度數變化不明顯及買賣契約勾選未入住，認定未實際居住。甲提出的其他事實，仍須判斷能否推翻此項認定。
主張（一）：設籍及未出租、營業，能否推定實際居住？
**無理由。**甲在購入 A 屋後設立戶籍，可作為判斷其自住意圖的證據；A 屋未出租、未供營業或他人設立事務所，也有助於證明房屋未作其他用途。但這些事實不能取代「實際居住」要件。
第 三 題20 分
乙於民國（下同）98 年 7 月與 E 銀行簽訂「本金自益、孳息他益」信託契約，將其所有 F 公司股票 380 萬股交付信託，信託期間 1 年，孳息受益人為丙（乙之子），並於同年月即依照遺產及贈與稅法第 5 條之 1 第 1 項信託贈與規定，及同法第 10 條之 2 第 3 款本文規定方式計算贈與價值，申報繳納贈與稅，經該管稅捐稽徵機關完全依照乙申報數核定繳納稅捐在案。
嗣該管稅捐稽徵機關卻又以系爭信託契約係乙於明知 F 公司於 98 年 6 月間召開董事會與股東常會決議分配股利後始簽訂，且受託 E 銀行於 F 公司發放股利後，並未運用即逕行交付予丙，遂認為丙所領受股利部分，應屬遺產及贈與稅法第 4 條第 2 項規定贈與，依同法第 10 條規定計算贈與價值，核定補徵贈與稅。
乙主張稅捐稽徵機關先前已完全依照其申報數核定繳納稅捐在案，事後卻又就此股利部分反悔而命其應補繳稅款，此舉顯係違反行政自我拘束原則，且同時有悖於個人對該管稅捐稽徵機關先前所為行政處分的信賴。就此等主張，是否有理？（20 分）
參考法條：
〈遺產及贈與稅法〉
第 4 條第 2 項
本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。
第 5 條之 1 第 1 項
信託契約明定信託利益之全部或一部之受益人為非委託人者，視為委託人將享有信託利益之權利贈與該受益人，依本法規定，課徵贈與稅。
第 10 條之 2 第 3 款
依第五條之一規定應課徵贈與稅之權利，其價值之計算，依左列規定估定之：
三、享有孳息部分信託利益之權利者，以信託金額或贈與時信託財產之時價，減除依前款規定所計算之價值後之餘額為準。但該孳息係給付公債、公司債、金融債券或其他約載之固定利息者，其價值之計算，以每年享有之利息，依贈與時郵政儲金匯業局一年期定期儲金固定利率，按年複利折算現值之總和計算之。
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核心觀念
本題考查「本金自益、孳息他益」股票信託的贈與稅課徵，以及稅捐機關先依信託贈與申報核定後，能否就受益人實際領取的已確定股利，另依一般贈與規定核課贈與稅。
以命題當年（民國 114 年）法規為準。依遺產及贈與稅法第 5 條之 1 第 1 項，信託利益受益人不是委託人時，原則上視為委託人贈與信託利益權利；其價值依同法第 10 條之 2 第 3 款計算。若受益人取得的股利在信託契約訂立前，已因公司決議而確定或可得確定，該股利便不是信託成立後受託人依信託本旨管理信託財產所生的孳息。受益人實際取得股利時，應另檢視是否符合第 4 條第 2 項的一般贈與要件，並依第 10 條計算贈與價值。
解題方法
先區分兩個不同的課稅標的與時點：
- 信託利益權利的贈與：乙訂立信託契約時，約定丙取得信託期間孳息利益，依第 5 條之 1 視為贈與，並依第 10 條之 2 第 3 款本文計算價值。
- 已確定股利的贈與：乙在公司已決議分配股利後才訂立信託，且受託銀行領取股利後未加運用，即直接交付丙。此時該筆股利實質上不是信託財產經管理所生的孳息，而是乙透過信託安排將自己已確定可取得的股利交給丙。丙允受該股利，符合第 4 條第 2 項一般贈與的要件，贈與價值依第 10 條計算。
依最高行政法院 103 年 5 月份第 2 次庭長法官聯席會議決議所採見解，委託人在已知或可得確定公司將分配股利後，才以該公司股票成立孳息他益信託，而受託人又未管理運用股票、僅將該股利交付受益人時，該股利應依實質經濟關係認定為委託人贈與股利。題目事實符合這項判斷。