109 地方特考三等 財稅行政 會計學 考古題詳解

核心觀念

本題評量國際會計準則第 16 號「不動產、廠房及設備」（IAS 16）與第 40 號「投資性不動產」（IAS 40）之綜合應用，涉及法規以命題當年（民國 109 年）之 IFRS 規範為準：

1. 重估價模式－等比例重編法（Proportionate Restatement）： 依 IAS 16 規定，資產重估價時若採等比例重編法，資產的「總帳面金額（成本）」與「累計折舊」應按帳面金額變動之相同比例等比放大（或縮小），使重編後的淨帳面金額等於重估公允價值。
2. 會計估計變動（IAS 8）： 殘值、耐用年限之變更屬於會計估計變動，應自變動日起採用「推延法」（Prospective application），以重估後之公允價值扣除新估計殘值後，於新估計剩餘耐用年限內提列折舊。
3. 自用不動產轉列為公允價值模式之投資性不動產（IAS 40 第 61 段）：

• 轉列前應先按原折舊方法補提折舊至「用途變更日（轉列日）」。
• 轉列日之帳面金額與公允價值之差額，其會計處理等同於「IAS 16 之重估價」：
• 公允價值低於帳面金額（跌價）：優先沖減該資產過去累積於「其他綜合損益－重估增值」之貸方餘額；若有不足，方計入當期損益。
• 重估增值之實現：依 IAS 40 第 62 段規定，轉列日帳列權益項下之重估增值，不得於轉列時轉列保留盈餘，應續留權益項下，俟該項投資性不動產未來除列（處分）時，始得一次轉列保留盈餘。

解題方法

步驟一：計算 $X7$ 年初至 $X8$ 年底重估前之折舊與帳面金額

1. 建築物原始每年折舊費用： $\text{每年折舊} = \frac{\text{成本} - \text{殘值}}{\text{耐用年限}} = \frac{\$66,000,000 - \$6,000,000}{40} = \$1,500,000$
2. $X8$ 年底重估前累計折舊（提列 2 年，$X7$ 與 $X8$ 年）： $\text{累計折舊} = \$1,500,000 \times 2 = \$3,000,000$
3. $X8$ 年底重估前帳面金額： $\text{建築物帳面金額} = \$66,000,000 - \$3,000,000 = \$63,000,000$ $\text{土地帳面金額} = \$30,000,000 \quad (\text{土地不提列折舊})$

小題（一）：$X8$ 年底建築物成本應提高之金額

1. 計算等比例重編之調整比例： $\text{調整比例} = \frac{\text{重估公允價值}}{\text{重估前帳面金額}} = \frac{\$72,000,000}{\$63,000,000} = \frac{8}{7} \approx 1.14285714$
2. 重估後建築物總成本： $\text{重估後成本} = \$66,000,000 \times \frac{8}{7} = \frac{\$528,000,000}{7} \approx \$75,428,571 \quad (\text{四捨五入至整數位})$
3. 建築物成本應提高之金額： $\text{成本增加額} = \$75,428,571 - \$66,000,000 = \$9,428,571$ (或以增幅計算：$$66,000,000 \times \frac{1}{7} =$$9,428,571)

小題（二）：$X8$ 年底重估後累計折舊應有之餘額

1. 重估後累計折舊應有餘額： $\text{重估後累計折舊} = \$3,000,000 \times \frac{8}{7} = \frac{\$24,000,000}{7} \approx \$3,428,571 \quad (\text{四捨五入至整數位})$
2. 驗算淨帳面金額： $\$75,428,571 - \$3,428,571 = \$72,000,000 \quad (\text{與重估公允價值相符})$

【補充：$X8$ 年底重估價分錄】

• 建築物重估增值為 $$72,000,000 -$$$63,000,000 =$$9,000,000。
• 土地重估增值為 $$39,000,000 -$\

核心觀念

本題依據命題當年（民國 109 年）適用之 IFRS 9「金融工具」 規定，核心在於測試按攤銷後成本衡量之金融負債，於合約現金流量預期變更時的會計處理：

1. 原始認列與交易成本： 依 IFRS 9 第 5.1.1 段規定，非透過損益按公允價值衡量之金融負債，交易成本應直接自原始認列金額中減除。南投公司借款淨取得金額為本金減除交易成本：$$1,000,000 -$$$12,534 =$$987,466。
2. 嵌入式衍生工具不予分拆： 提前清償選擇權之執行價格明顯幾近等於該負債於每一執行日之攤銷後成本，依 IFRS 9 第 B4.3.5(e) 段規定，該選擇權與主契約債務之經濟特性及風險緊密關聯（closely related），無須分拆，整體採用攤銷後成本衡量。
3. 現金流量估計變動之追趕調整（Catch-up Adjustment）： 依 IFRS 9 第 B5.4.6 段規定，企業若修訂對合約付款之估計，應按該金融負債之**「原始有效利率」（Original Effective Interest Rate）**，將重新估計之未來現金流量折現以重新計算帳面金額。調整金額計入當期損益（認列為「金融負債修改損益」或「估計變動損益」）。
4. 有效利率之維持性： 題目提及「市場利率下跌至 4%」係題目設計之誘答干擾項。依準則規定，現金流量預期變動重估現值時，嚴格使用原始有效利率（6.3%），不得改用變動當時之現時市場利率（4%）。

解題方法與步驟推導

步驟一：建立原始有效利率攤銷表（$X5$ 年底至 $X6$ 年底帳面金額）

• 原始取得借款淨額（$X5/1/1$ 帳面金額）： $\$1,000,000 - \$12,534 = \$987,466$
• 每年票面利息： $\$1,000,000 \times 6\% = \$60,000$
• 原始有效利率：$r = 6.3\%$

1. $X5$ 年 12 月 31 日：

• 利息費用：$$987,466 \times 6.3\% =$$62,210
• 支付利息：$60,000
• 折價攤銷數：$$62,210 -$$$60,000 =$$2,210
• $X5$ 年底攤銷後成本：$$987,466 +$$$2,210 =$$989,676

2. $X6$ 年 12 月 31 日（即 $X7$ 年 1 月 1 日變更前帳面金額）：

• 利息費用：$$989,676 \times 6.3\% =$$62,350
• 支付利息：$60,000
• 折價攤銷數：$$62,350 -$$$60,000 =$$2,350
• $X6$ 年底攤銷後成本：$$989,676 +$$$2,350 =$$992,026

第（一）小題：$X7$ 年 1 月 1 日重估現值與會計分錄

1. 重新估計未來現金流量：

• $X7$ 年 12 月 31 日：
• 還本：$400,000
• 應付利息（以期初本金 $1,000,000 計算）：$$1,000,000 \times 6\% =$$60,000
• 現金流合計：$$400,000 +$$$60,000 =$$460,000
• $X8$ 年 12 月 31 日：
• 還本：$300,000
• 應付利息（以剩餘本金 $600,000 計算）：$$600,000 \times 6\% =$$36,000
• 現金流合計：$$300,000 +$$$36,000 =$$336,000
• $X9$ 年 12 月 31 日（到期清償剩餘本金）：
• 還本：$$1,000,000 -$$$400,000 -$$$300,000 =$$300,000
• 應付利息（以剩餘本金 $300,000 計算）：$$300,000 \times 6\% =$$18,000
• 現金流合計：$$300,000 +$$$18,000 =$$318,000

2. 按原始有效利率（$6.3\%$）折現求得 $X7$ 年 1 月 1 日新帳面金額： $PV = \frac{\$460,000}{1 + 0.063} + \frac{\$336,000}{(1 + 0.063)^2} + \frac{\$318,000}{(1 + 0.063)^3}$

• 第一期現值：\frac{$460,000}{1.063} \approx $432,738
• 第二期現值：\frac{$336,000}{1.129969} \approx $297,353

核心觀念

本題測驗 IFRS 第 16 號「租賃」之售後租回交易（賣方兼承租人），涉及以下關鍵公報規範與公式：

1. 符合銷售之判斷：標的資產之轉讓滿足 IFRS 第 15 號「客戶合約之收入」關於資產銷售之規定，賣方兼承租人應將該交易視為銷售與租回。
2. 售價與公允價值之差額調整： 依 IFRS 16 第 101 段規定，若銷售對價之公允價值不等於標的資產之公允價值，其高於公允價值之金額（即「售價 $-$ 公允價值」）應視為買方兼出租人提供予賣方兼承租人之額外融資（金融負債）。
3. 使用權資產之衡量： 依 IFRS 16 第 100 段(a)規定，賣方兼承租人應按保留之使用權所占先前帳面金額之比例衡量使用權資產： $\text{使用權資產} = \text{資產先前帳面金額} \times \frac{\text{反映市價之租賃負債現值}}{\text{標的資產公允價值}}$
4. 處分損益之認列： 賣方兼承租人僅能認列移轉予買方兼出租人之權利相關之損益： $\text{處分利益} = (\text{標的資產公允價值} - \text{資產先前帳面金額}) \times \left(1 - \frac{\text{反映市價之租賃負債現值}}{\text{標的資產公允價值}}\right)$

解題方法

步驟一：計算儀器於出售日之帳面金額與額外融資金額

• 帳面金額： $\text{帳面金額} = \text{成本} \$6,000,000 - \text{累積折舊} \$1,200,000 = \$4,800,000$
• 額外融資（超額售價）： $\text{售價} \$6,750,000 - \text{公允價值} \$6,000,000 = \$750,000$

步驟二：計算租賃給付總現值並拆分實質租賃負債

租金為每年年初支付 $750,000，租期 4 年，屬期初年金（Annuity Due）。

• 期初年金現值因子（$n=4, i=5\%$）： $1 + P(3, 5\%) = 1 + 2.723 = 3.723$
• 租賃給付之總現值： $\text{總現值} = \$750,000 \times 3.723 = \$2,792,250$
• 拆分反映市價之實質租賃負債： $\text{反映市價之租賃負債現值} = \text{總現值} \$2,792,250 - \text{額外融資} \$750,000 = \$2,042,250$

步驟三：計算保留使用權之比例

$\text{保留使用權比例} = \frac{\$2,042,250}{\$6,000,000} = 0.340375$

核心觀念

本題考查附買回條款的商品移轉應如何依交易實質認列。甲公司移轉商品後，仍負有按約定價格買回商品的義務，因此交易不符合銷貨認列條件，應視為以商品作為擔保的融資交易。

既然不是銷貨，原記錄的銷貨收入與銷貨成本都須沖回；收到的現金則改列為融資負債。融資期間的差額 $110,000-100,000=10,000$ 為利息費用。

解題方法

原分錄使 $X2$ 年度認列銷貨收入 $100,000$、銷貨成本 $80,000$，因此增加保留盈餘：

$100,000-80,000=20,000$

查帳後應作以下修正：

1. 沖回銷貨收入 $100,000$，並將收到的現金改列融資負債。
2. 沖回銷貨成本 $80,000$，恢復存貨。
3. 認列 $X2$ 年已發生的利息費用。

融資本金為 $100,000$，買回價高於原收款 $10,000$。依 $X2$ 年 9 月 1 日至 12 月 31 日的四個月計算：

$10,000\times\frac{4}{12}=3,333.33$

因此，原列銷貨所增加的保留盈餘 $20,000$ 應沖回，再減除 $X2$ 年利息費用：

核心觀念

本題考查股份基礎給付中「以權益交割之認股權」的酬勞成本認列。服務期間內的酬勞成本，按給與日認股權公允價值衡量，並於既得期間分攤；若屬於服務條件，則依預期可既得的認股權數量估計並於後續更新。

本題的既得條件是經理人服務滿 2 年，既得期間為 $X1$ 年 1 月 1 日至 $X3$ 年 1 月 1 日，共 2 年。$X3$ 年的行使期間與酬勞成本認列無關。

解題方法

以給與日認股權公允價值計算預期總酬勞成本，再按 2 年服務期間平均分攤：

1. 預期可既得認股權數：

2. 預期總酬勞成本：

3. $X1$ 年為 2 年既得期間中的第 1 年，因此當年度酬勞成本為：

既得日普通股市價每股 $38$、認股權公允價值每股 $8$，均不改變以給與日公允價值衡量的酬勞成本。

選項分析

核心觀念

本題考查 IFRS 第 16 號「租賃負債再衡量」時，租賃期間及購買選擇權評估改變所適用的折現率。依 IFRS 第 16 號，承租人因重新評估租賃期間，或重新評估標的資產購買選擇權之行使可能性而再衡量租賃負債時，應使用重評估日的折現率。

解題方法

先辨認兩種變動都是承租人重新評估租賃期間或購買選擇權評估的情形。這兩項變動都會改變租賃付款期間或金額的估計，因此再衡量租賃負債時，均以重評估日的折現率計算。

可用下式表示：

此處折現率為重評估日的折現率，包含承租人增額借款利率，或租賃隱含利率（若該利率容易確定）。

核心觀念

本題比較債務工具分類為「透過其他綜合損益按公允價值衡量」（FVOCI）與「透過損益按公允價值衡量」（FVTPL）時，X1 年底對權益的影響。

兩類金融資產的利息收入均按有效利率法認列；FVOCI 債務工具另適用預期信用損失（ECL）減損規定，但減損損失認列於損益時，對應金額在其他綜合損益中認列，使減損本身不改變權益總額。FVTPL 金融資產則不另認列 ECL 減損。

解題方法

一、FVOCI 債務工具

X1 年初始帳面金額為買入價格。題目未直接給買入價格，可依有效利率 5%、票面利率 4%及剩餘四年現金流量計算：

X1 年利息收入依有效利率計算：

收到票面利息 $4,000$，故認列的折價攤銷約為 $823$。X1 年底未考慮公允價值變動前的攤銷後成本約為：

題目指出市場利率降為 4%，因此債券年底公允價值為：

FVOCI 的公允價值評價增加約 $2,723$，列入其他綜合損益。

信用風險已顯著增加，故應認列存續期間 ECL $9,000$。此減損損失列入損益，同時在其他綜合損益認列相對金額；因此，減損的損益影響與其他綜合損益影響互相抵銷，對權益總額的淨影響為零。

所以 FVOCI 對 X1 年底權益的影響為：

二、FVTPL 金融資產

核心觀念

本題考查其他綜合損益（OCI）項目的後續處理：部分 OCI 項目在符合條件時，日後會重分類至損益；另一些項目則不會重分類至損益。

解題方法

逐項判斷各 OCI 項目的後續處理：

• 後續可能重分類至損益：例如國外營運機構財務報表換算之兌換差額，處分國外營運機構時，累積兌換差額可依規定重分類至損益。
• 後續不重分類至損益：例如不動產重估增值、確定福利計畫再衡量數，以及指定為透過其他綜合損益按公允價值衡量之權益工具投資評價損益。

選項分析

(A) 不動產重估增值：錯誤。 重估增值列入其他綜合損益並累積於重估增值；日後處分不動產時，可將相關重估增值直接轉入保留盈餘，但不重分類至損益。

(B) 確定福利計畫再衡量數：錯誤。 確定福利計畫的再衡量數列入其他綜合損益，後續不重分類至損益；企業可將其留在權益中，或直接轉入保留盈餘。

核心觀念

本題考「賣後租回」交易的會計處理。依命題當年適用的 IFRS 16，若資產移轉符合出售條件，賣方兼承租人只就移轉給買方的權利認列處分利益；保留使用權所對應的利益不立即認列。另須認列使用權資產、租賃負債，並於租期內提列使用權資產折舊及租賃負債利息。

解題方法

出售價款 $520,000$ 高於原帳面金額 $500,000$，總處分利益為：

$520,000-500,000=20,000$

本題租回期間為 4 年，而租賃負債現值為 $312,000$。使用權資產占原資產公允價值的比例為：

$\frac{312,000}{520,000}=60\%$

因此，丙公司保留了原資產使用權的 60%，移轉給丁公司的權利占 40%。可立即認列的處分利益為：

$20,000\times(1-60\%)=8,000$

使用權資產按原資產帳面金額乘以保留使用權比例衡量：

$500,000\times60\%=300,000$

租期屆滿時將機器交還丁公司，故使用權資產按 4 年直線折舊：

$300,000\div4=75,000$

租賃負債首年利息費用為：

$312,000\times4\%=12,480$

核心觀念

本題考查「毛利率法」估計存貨的應用。毛利率是毛利占銷貨淨額的比率：

因此，銷貨成本占銷貨淨額的比率為 $1-毛利率$。題目所稱「銷貨收入總額」是銷貨淨額加回銷貨折讓。

解題方法

先計算可供銷售商品成本，再扣除估計期末存貨，求得估計銷貨成本：

毛利率為 $30\%$，所以銷貨成本率為 $70\%$。設銷貨淨額為 $S$：

銷貨收入總額須加回本期銷貨折讓 $500,000$：

核心觀念

本題考農產品收成後的後續衡量，以及出售時銷貨成本的認列。依《國際會計準則第 41 號「農業」》，農產品於收成時按公允價值減出售成本衡量；該金額成為收成後存貨的成本。後續若適用《國際會計準則第 2 號「存貨」》，存貨按成本與淨變現價值孰低衡量。

銷貨毛利公式為：

解題方法

一、收成日認列農產品成本

$X1$ 年 12 月 27 日收成時，水果的成本為當日公允價值減出售成本：

二、年底檢視存貨是否須按淨變現價值減記

$X1$ 年 12 月底的淨變現價值為：

成本 $1,960,000$ 低於淨變現價值 $1,980,000$，因此年底存貨仍以成本 $1,960,000$ 衡量，不認列跌價損失。

三、計算 $X2$ 年 1 月銷貨毛利

核心觀念

本題考查《IFRS 2 股份基礎給付》：員工可在現金與股份間選擇給付方式，屬於現金或股份選擇權之股份基礎給付。若員工選擇股份，還須承受取得後的禁售限制；估計股份選擇權公允價值時，須將此限制納入評價。

員工可選擇現金或股份，通常代表公司承擔複合金融工具的義務，應分別考量負債成分與權益成分。就本題的薪資費用計算，應以員工選擇較有利方案的金額作為每單位給付的公允價值基礎，再依服務期間分攤。

解題方法

1. 比較兩種給付方案的公允價值

現金方案相當於 $10,000$ 股，按 $X1$ 年初股價 $30$ 計算：

$10,000 \times \$30 = \$300,000$

股份方案為 $15,000$ 股，題目已估計其每股公允價值為 $25$；此估計已考量股份取得後 3 年不得處分的限制：

$15,000 \times \$25 = \$375,000$

員工選擇股份較有利，因此按股份方案衡量。禁售限制已反映於每股 $25$ 的估值中，不再另行扣減。

2. 將服務期間延長後，重新計算截至 $X3$ 年底應認列的累計費用

$X1$ 年初起初預計服務至 $X4$ 年底，共 4 年；$X3$ 年初服務年限延長至 $X6$ 年底，因此新服務期間共 6 年。$X3$ 年底已完成 3 年服務：

$\$375,000 \times \frac{3}{6} = \$187,500$

此為截至 $X3$ 年底應認列的累計薪資費用。

3. 計算 $X3$ 年度薪資費用

$X2$ 年底依原 4 年服務期間認列的累計費用為：

核心觀念

本題考查投資性不動產後續衡量的兩種模式，以及各模式對損益的影響：

• 成本模式：依成本減除累計折舊及減損損失衡量；建築物須提列折舊。
• 公允價值模式：每期末按公允價值衡量，公允價值變動列入當期損益；採此模式的投資性不動產不提列折舊。

題目未涉及法條修正，計算依投資性不動產的會計處理原則。

解題方法

商辦大樓的初始成本包含購價及取得時直接相關的過戶稅捐、手續費：

X1 年租金收入在兩種模式下相同，故比較兩種模式各自計入稅前淨利的折舊與公允價值變動即可。

• 成本模式：年度折舊為

因此大樓對 X1 年稅前淨利的影響為：

• 公允價值模式：不提列折舊；公允價值由 $10{,}500{,}000$ 增至 $11{,}000{,}000$，認列公允價值利益 $500{,}000$。因此大樓對 X1 年稅前淨利的影響為：

核心觀念

本題考查《國際會計準則第 16 號（IAS 16）不動產、廠房及設備》的重估價模式，以及折舊後帳面金額與重估價金額的比較。

採重估價模式時，重估增加通常認列於其他綜合損益；重估減少通常認列於損益。但首次重估若帳面金額高於公允價值，這項減少是重估損失，應認列於本期損益，不會直接列入其他綜合損益。

解題方法

雙倍餘額遞減法的折舊率為：

依各年期初帳面金額計提折舊：

$X4$ 年底重估前帳面金額為 $2,784,375$，公允價值為 $2,227,500$，所以重估減少金額為：

核心觀念

本題考「毛利率法」估計火災發生前的期末存貨，再扣除火場中仍可辨認的存貨，求出火災造成的存貨損失。

計算時要注意：

• 進貨淨額須扣除進貨退出，並加計進貨運費。
• 期末退款負債代表已退款或預計退款的銷貨，計算毛利率法的銷貨基礎時應自銷貨淨額扣除。
• 尚可出售的受損商品，應按成本與淨變現價值孰低衡量。

解題方法

先計算可供銷售商品成本：

本題銷貨毛利率為 $20\%$，因此銷貨成本率為 $80\%$。計算估計銷貨成本時，銷貨基礎應扣除期末退款負債：

據此估計火災發生前的期末存貨：

火場中可辨認的存貨包括無損壞存貨 $500,000$，以及受損商品按成本與淨變現價值孰低衡量的 $17,600$。因此，火災損失為：

核心觀念

本題考《國際財務報導準則第 9 號（IFRS 9）》對「指定透過損益按公允價值衡量之金融負債」的規定，重點是負債自身信用風險變動的表達方式。

符合指定條件的金融負債，其公允價值變動中歸因於自身信用風險的部分，原則上列入其他綜合損益（OCI）；其餘部分列入損益。但若將自身信用風險變動列入 OCI 會造成或加劇損益的會計配比不當，則該負債的全部公允價值變動列入損益。

解題方法

逐項對照 IFRS 9 的三個規則：

1. 是否造成或加劇會計配比不當，於原始認列時判斷，不是每一財務報導日重新評估。
2. 負債除列時，自身信用風險變動累積於 OCI 的金額不得重分類至損益；可在權益內移轉。
3. 評估負債自身信用風險時，不能把資產績效等其他市場風險因素誤當成信用風險變動。

依此逐項判斷，①至④均不正確。

選項分析

核心觀念

本題考「在途存款」及銀行存款調節。在途存款是公司已入帳、銀行尚未入帳的存款，因此調節時加在銀行對帳單餘額上。

本題另有一張已由公司記入存款、但遭銀行退票的支票。退票使銀行實際存款減少，但公司帳上尚未沖回，故公司帳面餘額高估，應自公司帳面餘額扣除退票金額。這張退票支票不能列為在途存款。

解題方法

設 10 月底在途存款為 $D$。依題意，除在途存款與退票外，沒有其他調節項目。

先將公司帳面餘額調整為正確餘額：

$120,000-15,000=105,000$

再與銀行對帳單餘額勾稽：

$90,000+D=105,000$

因此：

$D=105,000-90,000=15,000$

9 月底的在途存款 $55,000$ 是上月底尚未由銀行入帳的款項。它若在 10 月已由銀行入帳，就不再是 10 月底在途存款；題目已提供 10 月底兩方餘額，直接調節即可，不須把 $55,000$ 再加減一次。

選項分析

核心觀念

本題考查《國際財務報導準則第 15 號「客戶合約之收入」》中，將交易價格分攤至各履約義務的原則。企業應依各履約義務的相對單獨售價分攤交易價格；若某項商品搭配其他商品銷售時有可觀察的單獨售價折扣，且該折扣符合準則所列條件，則可將折扣全數分攤至該商品組合。

本題所給「A 商品與 C 商品常以 $30,000$ 的組合價出售」，表示 A、C 組合有可觀察的組合折扣。A、C 的單獨售價合計為 $35,000$，組合價為 $30,000$，折扣為 $5,000$。因此，該折扣分攤至 A、C 履約義務；B 商品仍按其單獨售價分攤。

解題方法

三項商品的單獨售價合計為：

整體交易價格為 $45,000$，低於單獨售價合計 $5,000$。由於 A 與 C 有可觀察的組合售價 $30,000$，而其單獨售價合計為 $35,000$，可辨認出 $5,000$ 的折扣全數屬於 A、C 組合。因此，分攤給 B 商品的交易價格為其單獨售價 $15,000$。

客戶於 1 月 10 日取得 B 商品控制，故於該日認列分攤給 B 商品的收入：

核心觀念

本題考《財務報導之觀念架構》對不同報導個體財務報表的分類。判斷重點是：財務報表涵蓋哪些個體，以及個體之間是否具有控制關係。

• 合併財務報表：母公司與其控制的子公司，作為單一報導個體呈報。
• 個別財務報表：母公司或投資者選擇將對子公司、關聯企業及合資的投資，依相關規定列報於其財務報表。
• 聯合財務報表：報導個體包含兩個或多個彼此不具母子公司關係的個體。
• 單獨財務報表：財務報表僅涵蓋單一個體。

解題方法

先依持股關係判斷各公司間的關係：

1. 甲持有乙公司 60% 股權且具控制，甲為乙的母公司，乙為甲的子公司。
2. 甲持有丙公司 30% 股權且僅具重大影響，丙為甲的關聯企業，並非甲控制的子公司。
3. 題目明確指出報導個體包含甲、乙、丙三家公司。這個範圍同時包含母子公司及一個非子公司的關聯企業，並非只由甲與其受控制的子公司構成。

因此，依題目所採用的觀念架構分類，這份財務報表為聯合財務報表。

選項分析

核心觀念

本題考查間接法現金流量表中，如何調整本期淨利內含的「非營業投資損益」。透過損益按公允價值衡量之金融資產（FVTPL）的評價利益，雖已計入本期淨利，卻不是營業活動現金流量，編製間接法時須自本期淨利中減除。

解題方法

先辨認期末仍持有的投資，以及已出售投資各自對本期淨利的影響：

• **期初投資出售：**出售價款為 $260,000$，帳面金額為 $200,000$，出售利益 $60,000$ 已計入損益。間接法應減除該出售利益；出售收取的 $260,000$ 屬投資活動現金流量，不列入本題所問的淨利調節數。
• **本期新購入投資：**手續費 $1,000$ 按 FVTPL 金融資產的處理方式列為當期費用；年底公允價值上升 $20,000$，評價利益計入本期損益。兩者對淨利的淨影響為增加 $19,000$，但投資的購買及交易相關現金支出屬投資活動，不能把購買成本或手續費另當作調節本期淨利的項目。間接法須減除評價利益 $20,000$；手續費已是費用，不再加回。

核心觀念

本題考應收款項發生信用減損後，利息收入的計算。依金融資產減損後的利息認列原則，信用減損金融資產後續期間的利息收入，以減損後攤銷後成本乘以原始有效利率計算：

題目已提供 $X1$ 年底攤銷後成本為 $310,914$，故 $X2$ 年利息收入以此金額乘以 $10\%$。

解題方法

因此，$X2$ 年應認列利息收入為 $31,091$ 元。

$403,884$ 是 $X1$ 年底應收分期帳款的總帳面金額；信用減損後計算利息收入，應使用扣除備抵損失後的攤銷後成本 $310,914$，不能直接用總帳面金額計息。

選項分析

核心觀念

本題考設備折舊、處分損益，以及以設備成本變動反推購置現金支出。成本增加額只反映設備成本的變動；處分設備時，須從設備帳戶除列其原始成本。設備的淨現金流量則為購置設備的現金支出減去處分設備收到的現金。

解題方法

設備一每年折舊額為：

X5 年 1 月 1 日帳面金額為 $80,000-4\times12,000=32,000$。至 X5 年 10 月 1 日處分前，提列 9 個月折舊：

處分時帳面金額為 $32,000-9,000=23,000$。

設備二自 X4 年 10 月 1 日購入，年折舊額為 $50,000\div10=5,000$。X5 年提列全年折舊 $5,000$。

已知 X5 年折舊與處分損失合計 $18,000$，因此設備一處分損失為：

處分設備一收到的現金等於其帳面金額減處分損失：

設備成本淨增加 $70,000$，而設備一除列成本 $80,000$，故 X5 年購入設備的成本為：

設備三沒有提供成本、殘值及年限，但可由設備成本淨增加額反推出本年購置成本 $150,000$。題目未給其他相關交易，按購置成本作為現金支出計算，因此設備淨現金流量為：

核心觀念

本題考查會計恆等式與複式簿記的關係。資產由債權人與業主提供資金而來，因此資產的資金來源可分為負債與權益：

這個關係是會計恆等式，反映複式簿記下每筆交易的借貸平衡。

解題方法

判斷各選項是否正確描述會計恆等式的性質，以及單式、複式簿記的記錄方式。複式簿記要求每筆交易至少涉及借方與貸方，且借貸金額相等；每筆交易都維持會計恆等式的平衡。

選項分析

• (A) 錯誤。「資產＝負債＋權益」不是偶然巧合，而是資產與資金來源之間的基本會計關係。
• **(B) 錯誤。**此式是會計恆等式，不是經濟恆等式。

核心觀念

本題以命題當年（民國 109 年）適用之 IFRS 15「客戶合約之收入」（長期建造合約之會計處理）為準，主要測驗以下三大核心觀念：

1. 履約義務之衡量（投入法／成本比例法）： 企業依實際已發生成本占估計總成本之比例衡量完工程度，並據以認列累計合約收入： $\text{完工程度} = \frac{\text{累計已投入成本}}{\text{估計總成本}}$ $\text{累計應認列收入} = \text{合約總價} \times \text{完工程度}$

2. 合約資產與合約負債之定義與衡量： 建造合約於資產負債表日應按「累計已認列收入」與「累計已請款金額」互抵後之淨額表達： $\text{合約資產（若為正數）} \text{ 或 } \text{合約負債（若為負數）} = \text{累計已認列收入} - \text{累計請款金額}$

• 當累計認列收入 $>$ 累計請款金額：代表企業已履約之程度高於請款進度，享有收取代價之權利，列為合約資產。
• 當累計認列收入 $<$ 累計請款金額：代表向客戶請款之進度超前於履約進度，列為合約負債。
• 「實際收款金額」僅影響「應收帳款」沖銷與「現金」增加，與合約資產之餘額計算無關。

3. 資訊互抵與倒推解題： 當某一年度的請款金額未明時，應利用後續年度之「累計收入」、「累計請款」與「期末合約資產」之勾稽關係反推。

解題方法

題目要求計算 $X1$ 年之請款金額，但 $X1$ 年底的合約資產並未給定；反之，題目給定了 $X2$ 年底的合約資產餘額為 $584,800 及 $X2$ 年請款金額 $3,400,000。因此切入點為：先計算 $X2$ 年底之累計收入，再由 $X2$ 年底之合約資產餘額倒推累計請款金額，進而求出 $X1$ 年請款金額。

步驟一：計算 $X1$ 年與 $X2$ 年之完工程度及累計收入

1. $X1$ 年度：

• 累計已投入成本 $= 1,479,000$
• 估計總成本 $= 1,479,000 + 5,916,000 = 7,395,000$
• $X1$ 完工程度： $\text{完工程度}_{X1} = \frac{1,479,000}{7,395,000} = 20\%$
• $X1$ 累計認列收入 $= 7,820,000 \times 20\% = 1,564,000$

2. $X2$ 年度：

• 截至 $X2$ 年底累計已投入成本 $= 1,479,000 + 3,621,000 = 5,100,000$
• 截至 $X2$ 年底估計總成本 $= 5,100,000 + 3,400,000 = 8,500,000$
• $X2$ 完工程度： $\text{完工程度}_{X2} = \frac{5,100,000}{8,500,000} = 60\%$
• 截至 $X2$ 年底累計應認列收入： $\text{累計收入}_{X2} = 7,820,000 \times 60\% = 4,692,000$

[!NOTE] $X2$ 年底估計總成本 \

核心觀念

本題測驗《國際會計準則第 23 號》（IAS 23）「借款成本」之利息資本化會計處理（以命題當年民國 109 年適用之法規為準）。解題核心架構包含四項要素：

1. 資本化期間之起訖： 開始資本化須同時符合三要件：(1) 開始發生資產支出、(2) 開始發生借款成本、(3) 進行為使資產達預定使用狀態之必要活動。本題建造工程與專案借款均始於 $X8$ 年 4 月 1 日，故 $X8$ 年度之資本化期間為 4 月 1 日至 12 月 31 日，共計 9 個月（佔全年比例為 $\frac{9}{12}$）。
2. 累積支出平均數（Weighted-Average Accumulated Expenditures, WAAE）： 各筆工程款支出應以其在當期資本化期間之流通月份進行時間加權計算。
3. 專案借款與一般借款之支應順序：

• 專案借款：優先支應工程款。其可資本化之借款成本為資本化期間內實際發生之借款成本，扣除該借款未動用資金之暫時性投資收益。
• 一般借款：累積支出平均數若超過專案借款支應額度，其超出部分視為動用一般借款，應按一般借款之加權平均利率計算資本化利息，且金額不得超過當期一般借款之實際利息。

4. 權益資金之處理（重要干擾項）： 現金增資為股本募集（權益資金），無借款成本。在現行會計準則下，累積支出超過專案借款之部分，直接視同動用一般借款，增資款項不影響借款成本資本化之計算。

解題方法

步驟一：計算累積支出平均數（WAAE）

以「全年」為權數加權基礎（年化標準法），各筆支出自支付日起計算至 $X8$ 年 12 月 31 日止之流通月數：

• 4 月 1 日支付 $1,000,000：流通 9 個月，加權數 $=$$$1,000,000 \times \frac{9}{12} =$$750,000
• 7 月 1 日支付 $1,200,000：流通 6 個月，加權數 $=$$$1,200,000 \times \frac{6}{12} =$$600,000
• 10 月 1 日支付 $1,400,000：流通 3 個月，加權數 $=$$$1,400,000 \times \frac{3}{12} =$$350,000

$\text{累積支出平均數} = \$750,000 + \$600,000 + \$350,000 = \$1,700,000$

步驟二：計算專案借款應資本化利息

專案借款本金 $1,000,000，年利率 $10\%$，於 $X8$ 年 4 月 1 日借入，流通期間為 9 個月。題目未提及未動用資金之投資收益： $\text{專案借款實際利息} = \$1,000,000 \times 10\% \times \frac{9}{12} = \$75,000$ 故專案借款應資本化金額為 $75,000。 （對應專案借款支應之加權支出額為 $$1,000,000 \times \frac{9}{12} =$$750,000）

步驟三：計算一般借款應資本化利息

1. 超過專案借款之累積支出平均數： $\text{動用一般借款之累積支出平均數} = \$1,700,000 - \$750,000 = \$950,000$
2. 一般借款資本化利息： 一般借款加權平均利率為 $8\%$：