108 地方特考四等 會計 審計學概要 考古題詳解

核心觀念

本題考查審計準則公報第 57、58、59、60、61 號的查核意見判斷，以及不同情況下查核報告應納入的段落。應先判斷問題屬於下列哪一類，再決定意見形式：

1. 財報是否有重大不實表達：偏離適用架構且影響重大但不廣泛，出具保留意見；重大且廣泛，出具否定意見。
2. 是否因查核範圍受限而無法取得證據：若可能影響重大且廣泛，出具無法表示意見。
3. 是否有重大但已適當揭露的事項：通常維持無保留意見，另加相關報告段落。
4. 是否適用關鍵查核事項段：公開發行公司通常須溝通關鍵查核事項；無法表示意見時，原則上不溝通關鍵查核事項。
5. 查核報告段落：除意見及其基礎外，依情況加入繼續經營有關之重大不確定性段、強調事項段或其他事項段。

以下依命題當年（民國 108 年）適用之審計準則公報作答。

解題方法

先分辨問題是「已知財報有錯」還是「無法取得足夠證據」：

• 已知財報偏離架構：依影響是否重大、是否廣泛，判斷保留或否定意見。
• 無法取得證據：依可能影響是否重大、是否廣泛，判斷保留或無法表示意見。
• 財報允當，但有特定重要事項：維持無保留意見，依事項性質加入繼續經營重大不確定性段、強調事項段或其他事項段。
• 繼續經營基礎本身不適當：即使另有揭露，仍屬財報編製基礎錯誤，應出具否定意見。

各小題分析

⑴ 繼續經營疑慮重大，且已適當揭露

財務報表仍在所有重大方面依適用架構編製，且繼續經營相關事件或情況已適當揭露，因此查核意見維持無保留意見。但該重大不確定性對使用者了解財務報表很重要，報告須另列「繼續經營有關之重大不確定性段」，提醒使用者注意財報中的相關揭露。

公開發行公司查核報告亦列關鍵查核事項段，以及管理階層與會計師責任段等基本段落。

核心觀念

本題依民國 108 年適用的審計實務指引第 2 號作答，重點在於電腦化處理如何改變內部控制風險，以及一般控制如何為資訊系統作業建立整體控制架構。以下法規與指引內容均以命題當年（民國 108 年）為準。

解題時先從「查核軌跡較不明顯」與「系統可由較多人存取」兩項特性推導資訊系統風險，再說明指引對「電腦資訊系統環境」的定義，最後列出一般控制的五類，並比較其基本控制目的是否隨科技變化而改變。

（一）可能衍生的系統特性（8 分）

電腦化處理可能使交易、處理過程及相關紀錄不像人工作業一樣容易留下可見的書面證據；同時，系統與資料可能由多名使用者及資訊人員存取。因此，可能衍生下列特性：

1. 查核軌跡不明顯或不完整：交易及處理過程以電子方式記錄，部分資料可能不列印、不另存紙本，查核人員不易從原始憑證一路追查到帳簿與報表。
2. 處理具有一致性：相同程式會以相同方式處理同類交易；若程式設定錯誤，錯誤可能一致地影響大量交易。
3. 程式錯誤可能造成廣泛影響：一項程式錯誤或系統軟體故障，可能使多筆交易被錯誤處理，影響範圍較單一人工錯誤廣。
4. 未經授權存取或變更的風險增加：使用者、程式或資料檔若缺乏適當權限控管，可能遭未授權查閱、修改或刪除。
5. 職務分工可能弱化：自動化系統可能由程式執行原由不同人員負責的作業，若未配合權限區隔與監督，可能降低職務分工的效果。
6. 系統可能自動執行交易或程序：某些交易由系統依預設條件自動產生或處理，人工核准或複核的介入較少，須評估相關程式控制是否適當。
7. 資料及程式較易集中存取：多名使用者可透過終端設備或網路存取共用資料與程式，未適當限制權限時，錯誤或舞弊造成的影響可能擴大。
8. 管理階層可運用系統取得監督資訊：系統可產生即時或彙總資訊，協助管理階層監督交易與作業；但其監督效果仍取決於資訊的正確性及相關控制。

**作答重點：**要把題幹的兩項原因連結到具體特性：查核軌跡不明顯，會影響追查與驗證；存取者較多，會提高未授權存取、資料變更及職務分工不足的風險。

（二）電腦資訊系統環境的定義（5 分）

依審計實務指引第 2 號，電腦資訊系統環境係指受查者自行或委託他人使用各類型電腦處理財務資訊的環境。

作答須涵蓋三項要素：

• 使用者：受查者自行使用，或委託他人使用。
• 工具：使用各類型電腦。
• 用途：處理財務資訊。

核心觀念

本題考查審計準則公報第 57 號「財務報表查核報告」與第 58 號「查核報告中關鍵查核事項之溝通」，重點在於修正式意見、關鍵查核事項，以及與繼續經營有關之重大不確定性的報告方式。以下以命題當年（民國 108 年）規定為準。

解題方法

逐項判斷各敘述是否符合查核報告規定。尤其要分清楚：關鍵查核事項段是查核報告的一種溝通方式，但不是說受查者所有重要事項都只能放在該段說明；有些事項依規定須以其他段落報導，或因適用情形而不列為關鍵查核事項。

選項分析

(A) 修正式意見包括保留意見、否定意見及無法表示意見：正確。 查核人員發現財務報表有重大不實表達，或無法取得足夠及適切查核證據時，須依影響的重大性及廣泛性，考量出具保留意見、否定意見或無法表示意見。這三者合稱修正式意見。

(B) 上市櫃公司財務報表查核報告中，原則上，一定要包含關鍵查核事項段：正確。

核心觀念

本題考查財務報表聲明（assertions）與查核應付帳款時的查核方向。負債科目最重要的風險之一，是管理階層漏列已發生的負債，造成負債及費用低估，因此查核通常著重於完整性聲明。

完整性聲明是指所有應列入財務報表的交易、事項及相關金額均已記錄並適當揭露。查核應付帳款時，查核人員會特別留意是否有已收貨或已接受服務、但尚未入帳的款項。

解題方法

判斷聲明時，可先看科目性質與錯誤方向：

• 資產常關注是否虛增，查核方向多由帳載資料追查至實際存在的證據。
• 負債常關注是否漏列、低估，查核方向多由期後付款、供應商對帳單、未入帳發票或收貨紀錄，反查是否應列而未列入帳。

應付帳款是負債，若漏記一筆應付帳款，帳上負債及相關費用或資產成本可能低估，因此本題應選完整性。

選項分析

核心觀念

本題考查會計師職業道德基本原則。依命題當年（民國 108 年）的會計師職業道德規範，基本原則包括：誠正、客觀、專業能力及應有之注意、保密，以及專業行為。執行特定業務時，另須遵守獨立性規定。

解題方法

辨認選項是否屬於職業道德規範所列的基本原則。「效率及效果」是工作管理或績效衡量常見的概念，並非會計師職業道德基本原則，因此選 A。

選項分析

核心觀念

本題考查控制測試的屬性抽樣，以及可接受之過度信賴風險（acceptable risk of overreliance）對樣本量的影響。過度信賴風險，是查核人員根據樣本結果判斷控制有效、實際上控制失效的風險。可接受風險愈低，查核人員要求的證據愈多，樣本量也愈大。

解題方法

在其他條件不變時，樣本量與可接受之過度信賴風險呈反向變動：

核心觀念

本題考查銷貨及收款循環的內部控制程序，以及審計目標與查核程序之間的關聯。

「檢視客戶訂單是否經信用核准」是測試企業是否依規定核准客戶賒銷的控制程序，主要在降低未經授權賒銷、無法收回帳款等風險。它可支持銷貨交易的發生與金額正確，也可能間接支持應收帳款餘額的存在或正確；但不能確認所有已發生的銷貨交易都已入帳。

解題方法

先辨認程序檢查的對象：信用核准針對的是客戶訂單與賒銷授權，屬於交易是否經適當核准的控制。接著對照各審計目標：

• 發生：帳上記錄的交易是否確實發生。
• 完整性：已發生的交易是否均已記錄。
• 正確性：交易金額是否正確計算並記錄。
• 餘額存在或正確：期末帳戶餘額是否確實存在，或其金額是否適當。

信用核准控制重點在防止不適當的賒銷，並未追查已完成的銷貨是否全部登帳，因此最不可能達成的是完整性目標。

選項分析

核心觀念

本題考「繼任會計師與前任會計師聯繫」的目的與查詢範圍。依審計準則，繼任會計師在接受委任前，通常應取得委任人同意，向前任會計師查詢與承接查核有關的重要事項，例如更換會計師的原因、與管理階層對會計原則或查核事項是否有重大歧見，以及管理階層的誠信與品德。

解題方法

先辨認題目問的是「通常不包括」哪一項，再把各選項與聯繫目的比對。查詢重點在於評估委任風險、了解前任查核中發現的重大問題，以及確認是否有承接上的限制；前任會計師的查帳公費不屬於這些通常查詢事項。

選項分析

核心觀念

本題考查查核人員辨認財務報表不實表達風險時，如何評估可能促使管理階層蓄意操弄財務報表的因素。管理階層須作成的會計估計越多，估計中的判斷與不確定性越高，管理階層也就越有空間透過選擇假設或估計方法影響財務報表金額，因此查核人員應特別關注相關舞弊風險。

解題方法

判斷各選項是否增加財務報表被蓄意操弄的誘因或機會。題目問「最可能使查核人員關注」的情況，重點在於辨認哪些事項讓報表金額較依賴管理階層主觀判斷。涉及會計估計的項目通常具有較高判斷空間，故應優先留意。

選項分析

(A) 受查客戶的資深會計人員流動率相當低：錯誤。 資深會計人員流動率低，通常代表人員穩定，單憑此事並不直接顯示財務報表遭操弄的風險升高。人員穩定不代表完全沒有舞弊風險，但不是本題最具指標性的情況。

(B) 受查客戶有許多會計事項，須由管理階層作成會計估計：正確。 會計估計涉及管理階層對未來情況的判斷，例如應收帳款備抵損失、存貨跌價損失或資產減損。

核心觀念

本題考查查核證據的可靠性。證據可靠性會受到其來源及取得方式影響：一般而言，由查核人員直接取得的外部證據，較受查核者控制的內部資料可靠；外部證據若由第三方直接寄送給查核人員，可靠性通常又高於由受查者轉交的資料。

本題的三項證據分別是：

• 銀行函證回函：銀行直接寄給查核人員，屬外部直接回覆的證據。
• 銀行對帳單：由銀行寄給受查者，雖是外部文件，但由受查者取得後提供。
• 銀行調節表：由受查者自行編製，屬受查者內部資料。

解題方法

依證據的來源與傳遞方式排序：先看是否由第三方提供，再看資料是否直接寄給查核人員。銀行函證回函由查核人員直接取得，最不易受到受查者操控；銀行對帳單由銀行出具，但經受查者轉交；銀行調節表則由受查者自行編製，可靠性最低。

因此，可靠性由高至低為：

銀行函證回函 ＞ 銀行對帳單 ＞ 銀行調節表

核心觀念

本題考「分析性程序」在財務報表查核不同階段的用途。依審計準則公報第 52 號「查核規劃及執行之重大性」，分析性程序可用於：

1. 風險評估階段：協助查核人員了解受查者及其環境、辨認異常波動或可能的重大不實表達風險。
2. 執行證實查核程序階段：分析性程序可作為證實程序的一種，與細項測試並用或替代部分細項測試。
3. 作成查核結論前：查核人員應執行整體分析性程序，協助評估財務報表整體是否與查核人員對受查者的了解一致。

控制測試的目的，是取得控制措施設計及執行有效性的查核證據；分析性程序著重於評估財務資料間合理的關係，不能單獨用來證明控制有效。

解題方法

逐一判斷四個階段是否屬於分析性程序的適用階段：

核心觀念

本題考「客戶聲明書」（亦稱管理階層聲明書）的用途與簽發日期。查核人員取得聲明書，是為了確認管理階層已承認其對財務報表的編製及允當表達負責，並就查核所需事項作成書面聲明。

聲明書日期應與查核報告日相同，且不得晚於查核報告日。這使管理階層的聲明涵蓋查核人員完成查核並出具報告時，所取得的查核證據及已知事項。

解題方法

掌握聲明書日期與查核報告日的連結即可作答：查核報告日代表查核人員完成查核、對查核結論負責的時點；管理階層的書面聲明也應截至同一時點。因此選擇「查核報告日」。

選項分析

核心觀念

本題考查審計準則公報第 45 號「查核工作底稿準則」對工作底稿的所有權、內容、歸檔時點及保存年限之規定。以下依命題當年（民國 108 年）的規範說明。

查核工作底稿記錄查核程序、取得的查核證據及所形成的結論，是會計師執行查核工作的紀錄。工作底稿的所有權、內容與保管，均須依準則及相關法令處理。

解題方法

逐項比對選項所述是否符合第 45 號公報：所有權是否歸屬事務所、受查者資料能否納入工作底稿、歸檔時點是否在查核報告日，以及保存年限是否可由會計師自行縮短。

選項分析

• (A) 正確。 查核工作底稿的所有權，除法令或會計師事務所內部契約另有規定外，屬於會計師事務所。因此本選項符合準則規定。

核心觀念

本題考查審計抽樣的兩類風險，以及「抽樣風險」、「非抽樣風險」與「可容忍誤差」的定義。抽樣風險源自查核人員只檢查母體中的部分項目；非抽樣風險則源自抽樣以外的查核因素，例如查核程序不適當、查核人員誤判或執行錯誤，因此全查也可能發生。

解題方法

先辨別各選項是否正確區分「抽樣」與「非抽樣」所造成的風險，再核對專有名詞的定義。判斷關鍵是：只要風險來自查核人員的判斷或程序執行，而非僅因抽查部分項目造成，就不能說它與抽樣有關。

選項分析

• (A) 錯誤。 偵查風險是查核程序未能發現重大不實表達的風險，可能受抽樣風險影響；控制風險則是受查者內部控制未能及時防止或偵查並改正不實表達的風險。兩者不能一概說與審計抽樣程序無關。

核心觀念

本題考查銷貨收入的截止測試。查核人員要確認銷貨交易是否記入正確會計期間，避免將期末前的銷貨延至期後入帳，或將期後的銷貨提前列入本期，造成銷貨收入及應收帳款錯誤。

截止測試須檢查資產負債表日前後一段期間的交易，並將銷貨傳票與出貨單、銷貨發票及收款登記簿等資料比對，留意各項憑證日期，以判斷交易應歸屬的期間。

解題方法

關鍵在於「日前及日後」兩側都要涵蓋。只抽查資產負債表日當天或單側期間，無法同時辨認提前入帳與延後入帳的情形。因此，應抽取資產負債表日前後數日的銷貨傳票，並比對相關憑證日期。

選項分析

核心觀念

本題考查固定資產處分查核的起點，以及查核證據與查核目標的關係。查核人員要查核「當年度處分機器設備」交易，首先須掌握有哪些設備在當年度被處分，才能據以追查個別處分交易的核准、帳務處理、價款收取及損益認列是否適當。

解題方法

先辨認查核範圍是「當年度已處分的設備交易」，而不是設備帳面餘額或公司全部設備。能直接界定查核母體的資料，是公司當年度的處分設備清單；取得清單後，查核人員才能選取處分項目，進一步核對相關原始憑證與帳簿紀錄。

選項分析

• **(A) 甲公司總帳上的設備科目餘額：錯誤。**總帳餘額呈現設備科目的彙總金額，不能辨認哪些設備在本年度遭處分，也不能直接提供個別處分交易的查核範圍。

核心觀念

本題考查查核人員如何取得「存貨管理職能分工是否適當」的證據。職能分工屬於內部控制設計與執行情形，查核人員須了解相關人員的職責、作業流程及控制執行情形。

詢問相關人員、觀察內部流程與檢視單據，都能協助了解存貨管理工作由誰負責、是否有適當的覆核或相互制衡。重新驗算存貨數量則著重於數量計算是否正確，無法直接證明職能分工是否適當。

解題方法

先辨認題目要取得的證據是「內部控制與職責分工」還是「存貨數量正確性」。若程序能呈現人員分工、流程運作或控制執行，即可用來了解職能分工；若程序只檢查數量計算結果，則與職能分工無直接關聯。

選項分析

核心觀念

本題考查分析性程序的適用性：查核人員建立財務與非財務資料間的合理關係，將本期結果與前期或預期數據比較，以辨認異常變動。分析性程序較適合偵測會影響所比較數據的錯誤；若錯誤不會明顯改變該比率，程序便較無助益。

題目所用比率為：

查核人員將本期比率與前期比較，藉此觀察機器設備投入與產出之間的關係是否異常。

解題方法

判斷各選項所述事項是否會影響比率的分子「機器設備原始成本」，或與生產數量的關係。若會改變比率，通常較能由本分析性程序發現；若主要涉及未在比率中呈現的資訊，便較難藉此發現。

選項分析

(A) 存在閒置的機器設備：錯誤。 閒置設備仍包含在機器設備原始成本中，卻未對本期生產數量作出貢獻，會使每單位產量所對應的設備成本比率偏高，與前期比較時可能出現異常，因此本程序有助於提示查核人員進一步調查。

核心觀念

本題考查查核複雜衍生性金融工具時，哪一項財務報表查核目標最難取得充分、適切的查核證據。四個選項分別是科目餘額的存在、完整性、權利及評價。

複雜衍生性金融工具的價值，常取決於市場參數、估值模型及合約條款。若缺乏活絡市場報價，查核人員可能須檢視模型假設、輸入資料及計算方法，並評估模型是否適當。因此，最具挑戰性的通常是評價。

解題方法

比較各查核目標所需的證據型態：

• 存在、完整性與權利，主要透過查核合約、交易紀錄、銀行或交易對手確認，以及檢查期後結算等方式取得證據。
• 評價則須判斷衡量金額是否合理；複雜工具可能沒有可直接觀察的市場價格，且模型、假設與不可觀察輸入值會大幅影響估值。

當題目特別指出「複雜的衍生性金融工具」，應優先注意估值模型與假設造成的查核困難，故選評價。

選項分析

(A) 存在：錯誤。 存在是指帳列的衍生性金融工具於報導日確實存在。查核人員可檢查交易合約、交易對手確認、交易紀錄或期後結算資料，以支持此目標。這些程序雖須審慎執行，但通常比判斷複雜工具的公允價值容易。

核心觀念

本題考查存貨盤點程序與財務報表聲明的對應。查核人員從實際盤點到的存貨追查至存貨明細表，確認現場存在的存貨有列入帳冊，這是由實物追查至帳載紀錄的方向，關聯的聲明是完整性。

完整性聲明關注的是：所有應列入財務報表的交易、資產與負債，是否都已記錄並適當揭露。

解題方法

判斷此類題目，先看查核方向：

• 由實物追查至帳冊：確認實際存在的項目有沒有入帳，測試完整性。
• 由帳冊追查至實物：確認帳列項目是否實際存在，測試存在。

本題是將盤點到的數量核對至存貨明細表，屬於由實物追查至帳冊，因此測試完整性。

選項分析

核心觀念

本題考查內部控制的限制，以及企業規模與內部控制設計方式的關係。依審計準則，內部控制的設計、執行及維持方式，會因企業規模與複雜程度而有所不同；內部控制也有其固有限制，例如管理者踰越控制或多人共謀，均可能使控制失效。

解題方法

判斷各選項是否符合內部控制的基本原則。尤其要注意：小規模企業的所有者兼管理者，可能更容易直接影響控制程序，並不代表管理者踰越控制的風險較低。

選項分析

(A) 正確。 企業規模及營運複雜程度不同，內部控制的設計、執行及維持方式也可不同，不必採用完全一致的控制架構。

核心觀念

作業審計（operational audit）著重評估組織各項作業的績效，常以經濟性、效率性與效果性作為檢視面向：

• 經濟性：取得資源時是否兼顧成本與品質。
• 效率性：投入資源與產出成果的關係是否適當。
• 效果性：作業是否達成預定目標。

作業審計通常由組織內部稽核人員執行，範圍可涵蓋營運流程、管理制度與資源運用；目的在找出改善作業及提升績效的機會。

解題方法

先辨認題目問的是作業審計的「主要目的」，再將各選項與其核心功能比對。作業審計以評估組織作業的績效為主；遵循法規、財務報導正確性及違法行為偵查，分別較偏向遵循審計、財務報表審計或舞弊調查。

選項分析

• (A) 確認組織遵循相關法規之情形：錯誤。 這是遵循審計（compliance audit）的主要關注事項。