108 關務特考三等 關稅會計 中級會計學 考古題詳解
第 一 題10 分
X1 年底，甲公司對某一現金產生單位進行減損測試。該現金產生單位共包含一筆土地、一項設備、一幢建築物、一批存貨與一筆應收款項，帳面金額分別為 300,000、20,000 與 $40,000。
除已知建築物之公允價值為 250,000、處分成本為 780,000。
另甲公司於 X2 年底發現，X1 年底存在之減損跡象已不復存在。此時該現金產生單位之公允價值為 760,000，處分成本為 $80,000。
另外，除土地、設備及建築物外，X2 年底該現金產生單位尚包含存貨（帳面金額為 20,000）二筆資產。
假設 X1 年底減損後甲公司延續之前的會計政策，所有應提列折舊之資產，其耐用年限、殘值及折舊方式之估計皆和減損前相同：剩餘耐用年限皆為 10 年，皆無殘值，且皆依直線法提列折舊。
試作：
(一) X1 年底應有之減損分錄。
(二) X2 年底迴轉減損損失之分錄。
登入後即可作答並保存紀錄。
核心觀念
本題考 IAS 36《資產減損》對現金產生單位（CGU）的減損分攤，以及後續減損迴轉的限制。減損測試比較 CGU 帳面金額與可回收金額：
CGU 的帳面金額超過可回收金額時，差額為減損損失。分攤順序為：
- 先沖減商譽；本題未提供商譽，因此不涉及。
- 剩餘減損損失按比例分攤至 CGU 內其他資產。
- 分攤後各資產帳面金額不得低於下列三者中的最高者：可單獨決定的公允價值減處分成本、可單獨決定的使用價值，以及零。
存貨與應收款項分別適用存貨及金融工具的減損規定，不納入 IAS 36 的資產減損分攤。因此本題參與分攤的資產為土地、設備與建築物。
減損迴轉時，資產迴轉後帳面金額不得高於「假設過去未認列減損時，扣除折舊後應有的帳面金額」。商譽減損不得迴轉；本題未涉及商譽。
解題方法
（一）X1 年底認列減損
CGU 帳面金額為：
CGU 可回收金額為 $780,000，因此減損損失為：
建築物可單獨決定的公允價值減處分成本為：
建築物使用價值為 $250,000，故其個別資產下限為：
建築物減損前帳面金額為 20,000。其餘 200,000:2:3$。
- 土地分攤：
- 設備分攤：
減損後帳面金額如下：
| 資產 | 減損前帳面金額 | 減損損失 | 減損後帳面金額 |
|---|---|---|---|
| 土地 | $200,000 | $24,000 | $176,000 |
| 設備 | $300,000 | $36,000 | $264,000 |
| 建築物 | $300,000 | $20,000 | $280,000 |
| 存貨 | $20,000 | — | $20,000 |
| 應收款項 | $40,000 | — | $40,000 |
| 合計 | $860,000 | $80,000 | ** |
第 二 題10 分
甲公司於 X1 年 1 月 1 日承諾以每個 $500 銷售 120 個產品予乙客戶。該等產品將於 6 個月內逐步移轉予乙客戶。甲公司係於某一時點移轉對每一產品之控制。
甲公司於 X1 年 3 月 10 日及 X1 年 6 月 10 日各移轉 60 個產品之控制予乙客戶。
乙公司於 X1 年 3 月 31 日修改合約，要求甲公司交付額外 30 個產品（總共 150 個完全相同之產品）予乙客戶。該等額外 30 個產品先前並未包含於原始合約中，並約定於 X1 年 12 月 10 日移轉予乙客戶。
該等額外 30 個產品於修改合約中之價格為每個產品 $475。該定價反映該等產品於合約修改當時之單獨售價，且依 IFRS 15 第 27 段之規定，該等額外產品可與原始合約之產品區分。
假設雙方約定，甲公司對原始合約中 120 個產品之對價於 X1 年 1 月 1 日即具無條件收取之權利；對於該等額外 30 個產品之對價於 X1 年 3 月 31 日即具無條件收取之權利。
試作：
(一) 甲公司 X1 年之相關分錄。
(二) 假設甲公司對於原始合約係於全數交付該等 120 個產品後（而不是於 X1 年 1 月 1 日）始具無條件收取對價金額之權利；對於該等額外之 30 個產品之對價則係於全數交付該等 30 個產品後（而不是於 X1 年 3 月 31 日）始具無條件收取對價金額之權利。試作 X1 年 1 月至 6 月之相關分錄。
(三) 承 (一)，假設於協商購買額外 30 個產品之過程中，雙方同意每個產品價格為 475，試作甲公司 X1 年 6 月 10 日的分錄。
登入後即可作答並保存紀錄。
核心觀念
本題考 IFRS 15 的合約修改、合約負債及收入認列時點。
- 商品於某一時點移轉控制，故甲公司在每一產品控制移轉時認列收入。
- 客戶尚未取得商品控制前，若甲公司已取得無條件收取對價的權利，應認列應收帳款；相對金額列為合約負債，待履約時轉列收入。
- 合約修改若增加可區分的商品，且新增商品價格反映修改日的單獨售價，依 IFRS 15 第 20 段，修改作為單獨合約處理。
- 若新增商品可區分，但新增價格未反映修改日的單獨售價，依 IFRS 15 第 21 段，修改採未來適用法：將修改日前尚未移轉的商品，與修改後新增的商品，視為剩餘履約義務，將其剩餘對價按比例分攤。
解題方法
（一）新增商品價格等於單獨售價
原合約的對價為：
新增 30 個產品的價格反映修改日單獨售價，且商品可區分，因此新增訂單作為單獨合約處理，對價為：
原合約與新增合約分別追蹤收入；各產品於交付、控制移轉時認列收入。
X1 年 1 月 1 日：原合約對價已無條件可收取
X1 年 3 月 10 日：移轉原合約 60 個產品控制
X1 年 3 月 31 日：新增 30 個產品，對價已無條件可收取
X1 年 6 月 10 日：移轉原合約其餘 60 個產品控制
X1 年 12 月 10 日：移轉新增 30 個產品控制
（二）交付前尚未取得無條件收款權
本小題的無條件收款權在交付完成後才成立，因此交付前不認列應收帳款，也不認列相應的合約負債。每次交付時，甲公司同時認列收入及應收帳款。
X1 年 1 月 1 日及 3 月 31 日：尚未交付相關商品，且尚未取得無條件收款權，無分錄。
第 三 題7 分
甲公司為一設備製造商，於 X1 年 1 月 1 日與乙客戶簽訂合約，以 160,000。
該合約包括賦予甲公司有權以 $220,000 於 X1 年 12 月 31 日以前再買回該設備之買權。
甲公司於 X1 年 1 月 1 日估計該設備無殘值，耐用年限為 8 年。甲公司折舊方法均使用直線法提列折舊。
因為期間只有一年，對於任何 X1 年 1 月 1 日預收的現金，不考慮相關的設算利息。
試作：
(一) 假設甲公司於 X1 年 12 月 31 日以 $220,000 買回該設備，試作甲公司 X1 年之相關分錄。
(二) 假設甲公司於 X1 年 12 月 31 日並沒有買回該設備，試作甲公司 X1 年 12 月 31 日之相關分錄。
(三) 假設該合約包括賦予甲公司有權以 220,000）於 X1 年 12 月 31 日以前再買回該設備之買權，且甲公司也於 X1 年 12 月 31 日買回該設備，試作甲公司 X1 年之相關分錄。
登入後即可作答並保存紀錄。
核心觀念
本題考《IFRS 15》之附買回協議，判斷客戶是否取得設備控制，並決定交易應按融資安排、租賃或一般銷貨處理。
- 甲公司持有買權，可在期限內買回設備。
- 買回價高於原售價時，客戶實際上是把設備交由甲公司作為融資安排的標的；甲公司繼續認列設備與金融負債。
- 買回價低於原售價時，該安排按租賃處理；甲公司保留設備，並依租賃會計認列租金收入及折舊。
- 若甲公司未行使買權，買權到期後客戶取得設備控制，甲公司才按一般銷貨處理。
題目明示不考慮 X1 年 1 月 1 日收款的設算利息，因此融資安排不另計期間利息；但買回價與原收款的差額仍須依交易條件認列。
解題方法
設備成本為 $160,000，耐用年限 8 年，直線法折舊：
(一) 買回價 $220,000，甲公司於 X1 年 12 月 31 日買回
買回價 200,000，屬融資安排。設備未售出，仍列甲公司帳上；收到的 $200,000 認列金融負債。
X1 年 1 月 1 日收款：
借：現金 200,000
X1 年提列折舊：
借：折舊費用 20,000
X1 年 12 月 31 日買回：
買回款與原收款差額為 200,000 = $20,000，認列利息費用並清償金融負債：
借：金融負債 20,000 貸：現金 $220,000
(二) 甲公司未於 X1 年 12 月 31 日買回
買權到期且未行使，客戶取得設備控制，甲公司於到期日按一般銷貨處理。由於設備在期間內仍由甲公司列帳，先提列折舊，期末帳面金額為：
X1 年 1 月 1 日收款：
借：現金 $200,000 貸：金融負債
第 四 題5 分
甲公司 X1 年初有普通股 250,000 股流通在外及 6% 之不可轉換特別股 30,000 股流通在外，普通股與特別股的面值均為 $10。
X1 年 1 月 1 日，甲公司給與 8 位主管限制性股票。若主管繼續在公司服務滿 2 年，則 2 年後每人可獲得 2,000 股限制性股票。
X1 年 1 月 1 日每股限制性股票公允價值為 50。在既得之前仍享有股東表決權及股利分配等權利，但若於既得期間內離職，應返還該股票及股利。
假定甲公司預期無人會提前離職。後來 X1 年 10 月 1 日有 1 位主管離職，另有 2 位主管分別於 X2 年 4 月 1 日與 7 月 1 日離職。
甲公司 X1 年至 X3 年有下列相關資料：
稅後盈餘：
- X1 年：$1,218,000
- X2 年：$1,018,000
- X3 年：$1,178,000
因離職收回限制性股票之股數：
- 2,000 股（1 位主管於 X1 年 10 月 1 日離職）
- 2,000 股（1 位主管於 X2 年 4 月 1 日離職）
- 2,000 股（1 位主管於 X2 年 7 月 1 日離職）
期間內普通股平均市價及期末尚須提供勞務每股之公允價值如下：
- X1/1/1：普通股平均市價 48
- X1/1/1－X1/10/1：普通股平均市價 30
- X1/1/1－X1/12/31：普通股平均市價 24
- X2/1/1－X2/4/1：普通股平均市價 18
- X2/1/1－X2/7/1：普通股平均市價 12
- X2/1/1－X2/12/31：普通股平均市價 0
試作：
(一) X1 年至 X3 年基本每股盈餘。
(二) X1 年至 X3 年稀釋每股盈餘。
(三) 甲公司 X6 年 1 月 1 日流通在外普通股股數為 360,000 股，及 6% 之不可轉換特別股 30,000 股流通在外，普通股與特別股的面值均為 $10。
甲公司於 X6 年 1 月 1 日因企業合併而有或有發行股份之條件如下：於 X6 年度中每新開張一家店，馬上發給 3,000 股普通股。當年度，甲公司新開三家店，分別於 4 月 1 日、9 月 1 日與 12 月 31 日開幕。
甲公司當年度的淨利為 $1,618,000。請計算 X6 年度的基本每股盈餘。
登入後即可作答並保存紀錄。
核心觀念
本題考查《企業會計準則公報第 24 號「每股盈餘」》中基本每股盈餘、稀釋每股盈餘，以及《企業會計準則公報第 23 號「股份基礎給付」》中限制性股票的會計處理。股份基礎給付部分依命題當年適用規定處理。
基本每股盈餘公式為：
稀釋每股盈餘須納入具稀釋效果的潛在普通股，並調整分子與分母；若納入後使每股盈餘上升，即屬反稀釋，不予列入。
限制性股票在既得前，員工仍享有表決權及股利權，故已發行股份列入基本每股盈餘分母；但若員工離職須返還股票及股利，代表股份仍受服務條件限制，未完成服務條件的股份不列入分母。股份基礎給付費用則以授與日公允價值為基礎，按既得期間認列；員工離職且未達既得條件時，須依實際未既得數量調整累計費用。
解題方法
（一）X1 年至 X3 年基本每股盈餘
每位主管獲授 2,000 股，授與日每股公允價值為