110 原住民特考三等 財稅行政 會計學 考古題詳解

核心觀念

本題考查股本與資本公積的認列、庫藏股票交易，以及特別股轉換為普通股時的權益轉列。

• 有面額股票發行：按面額貸記股本；發行價超過面額的部分貸記資本公積。
• 無面額但訂有設定價值的股票：按設定價值貸記股本，發行價超過設定價值的部分貸記資本公積。
• 庫藏股票：按成本法認列為權益減項。買回時不認列損益；出售時的價差調整資本公積－庫藏股票交易，該資本公積不足時，再減少保留盈餘。
• 特別股轉換：按特別股帳面金額轉列普通股股本及資本公積，不按轉換日市價計量，也不認列轉換損益。
• 股東捐贈資產：屬股東以所有者身分提供資源，列入權益中的資本公積，不列為收入。

解題方法與分錄

（一）20X2 年 2 月 1 日發行可轉換特別股

發行價款為 $3,000\times$$$35=$$105,000；特別股股本按面額計算為 $3,000\times$$$25=$$75,000。差額 $30,000$ 列資本公積。

借：現金 105,000
 貸：特別股股本 75,000
 資本公積－股票發行溢價 30,000

（二）20X2 年 5 月 15 日發行無面額普通股

發行收入為 $5,000\times$$$12=$$60,000。股本按董事會設定價值計算為 $5,000\times$$$5=$$25,000，超過設定價值的 $35,000$ 列資本公積。

借：現金 60,000
 貸：普通股股本 25,000
 資本公積－股票發行溢價 35,000

（三）買回及出售庫藏股票

20X2 年 6 月 1 日買回普通股

庫藏股票按買回成本入帳：$10,000\times$$$18=$$180,000。

借：庫藏股票 180,000
 貸：現金 180,000

20X2 年 8 月 5 日出售庫藏股票

出售收款為 $3,000\times$$$17=$$51,000；

核心觀念

本題考分期償還借款的利息計算、期末帳面餘額，以及長期負債中一年內到期部分的分類。

每期支付的固定金額包含「利息」與「償還本金」兩部分：

資產負債表上的長期借款，須將未來一年內到期的本金列為流動負債；其餘部分列為非流動負債。

解題方法與計算

題目於 20X1 年底借入 $2,225,911，當年尚未開始還款，因此 20X1 年底借款餘額就是借款本金。

(一) 20X1 年底「長期抵押借款」餘額

20X2 年利息以 20X2 年初、亦即 20X1 年底的借款餘額計算。年末支付 $500,000 後，先扣除當年度利息，剩下的才是償還本金。

(二) 20X2 年度「利息費用」

(三) 20X2 年底「長期抵押借款」餘額

20X2 年償還本金：

20X2 年底借款餘額：

核心觀念

本題測驗核心為各類資產依國際財務報導準則（IFRS）規定之後續衡量（Subsequent Measurement）基礎，特別著重於資產在原始認列後，其會計政策或衡量規則是否「可能採用公允價值（Fair Value）資訊」。 法規基準：本題以命題當年（民國 110 年）適用之 IFRS（含 IAS）及臺灣現行會計準則規範為準。

資產後續衡量涉及公允價值之型態主要有三種：

1. 公允價值模式：如投資性不動產（IAS 40）。
2. 重估價模式（以公允價值為重估基礎）：如不動產、廠房及設備（IAS 16）、無形資產（IAS 38）。
3. 孰低法中納入公允價值減處分成本：如待出售非流動資產（IFRS 5）。

解題方法

逐一檢視各項資產所適用的會計準則，判斷其後續衡量之會計處理是否允許或必須使用公允價值資訊：

① 電腦公司的存貨 —— 【否】不使用公允價值

• 適用準則：IAS 2《存貨》。
• 衡量規定：存貨之後續衡量應採成本與淨變現價值（Net Realizable Value, NRV）孰低法。
• 關鍵辨析：
• IAS 2 明確界定，淨變現價值係指企業在正常營業過程中之估計售價減除估計完工與銷售費用，屬於企業特定價值（Entity-specific value），而非市場參與者角度之公允價值。
• 雖然大宗商品經紀商／交易商之存貨得採「公允價值減出售成本」衡量，但題目限定為「電腦公司」，屬一般製造／買賣業，不適用例外規定。因此後續衡量不使用公允價值資訊。

② 建設公司的投資性不動產 —— 【是】可能會使用公允價值

• 適用準則：IAS 40《投資性不動產》。
• 衡量規定：企業得選擇採「成本模式」或「公允價值模式」作為會計政策。
• 關鍵辨析：
• 若企業選擇「公允價值模式」，在後續每一報導期間結束日，該不動產均應按公允價值衡量，且其變動計入當期損益。因此，後續衡量「可能」會使用公允價值資訊。

③ 生技公司的專利權 —— 【是】可能會使用公允價值

• 適用準則：IAS 38《無形資產》。
• 衡量規定：無形資產之後續衡量得選擇採「成本模式」或「重估價模式」。
• 關鍵辨析：
• 依 IAS 38 第 75 段規定，於重估價模式下，無形資產應以重估日之公允價值減除後續累計攤銷及累計減損後之金額列報。
• 雖然專利權在實務上極少存在活絡市場（Active market），但題目詢問的是「依據會計準則規定，後續衡量『可能』會使用公允價值資訊者」，準則法規明文准許選用重估價模式，故屬於「可能使用」之項目。

④ 畜牧公司對子公司的投資 —— 【否】不使用公允價值

• 適用準則：IFRS 10《合併財務報表》、IAS 27《個別財務報表》。
• 衡量規定：

核心觀念

本題以命題當年（民國 110 年）適用之國際財務報導準則第 9 號「金融工具」（IFRS 9）及國際會計準則第 1 號「財務報表之表達」（IAS 1）為準。核心考點包含：

1. FVOCI 債務工具之會計處理：債券投資若符合「合約現金流量兼具收取與出售」之商業模式，分類為「透過其他綜合損益按公允價值衡量之金融資產」（FVOCI－債務工具）。
2. 除列時之重分類調整（Recycling）：與「FVOCI－權益工具」（股票除列時累積 OCI 不得轉入損益）不同，債務工具於除列時，原列入其他綜合損益之累積評價損益，必須全數轉入當期損益（重分類調整數）。
3. 其他綜合損益組成項目之表達：

• 當年度發生之未實現評價損益：包含本期已出售部分於出售前之公允價值變動，以及期末留存部分之公允價值變動。
• 重分類調整數：除列時將該資產自取得至除列日所累積之 OCI，自其他綜合損益轉出至當期損益（處分損益）之數額。因轉出減少 OCI（借記 OCI），表達為負數。

解題方法

步驟一：分析每張債券於各時點之價值與變動

• X1 年 2 月 1 日（購入日）： 每張原始成本 = \frac{$2,000,000}{1,000\text{ 張}} = $2,000。
• X1 年 12 月 31 日： 公允價值為每張 $2,100。 X1 年每張已認列未實現評價利益 $=$$$2,100 -$$$2,000 =$$100。
• X2 年 7 月 1 日（出售日）： 出售 800 張，每張售價（即出售時公允價值）為 $2,500。 X2 年上半年每張公允價值變動 $=$$$2,500 -$$$2,100 =$$400。
• X2 年 12 月 31 日： 留存 200 張，每張公允價值為 $2,800。 X2 年每張公允價值變動 $=$$$2,800 -$$$2,100 =

核心觀念

本題以命題當年（民國 110 年）適用之「國際會計準則第 1 號：財務報表之表達」（IAS 1）為準。 本題主要測驗 IAS 1 第 51 段「財務報表之辨認」 所規範應於財務報表顯著列示之必要資訊，並測驗考生能否釐清「國際財務報導準則（IFRS）規範之報導內容」與「我國本國法規（如商業會計法、證券交易法）之行政簽章形式要件」之差異。

解題方法

解題切入點在於區分「IFRS 國際會計準則規範」與「個別國家法律程序規範」： 依據 IAS 1 第 51 段規定，企業應明確辨認每份財務報表及附註，並應顯著列示（prominently display）且必要時予以重複列示下列資訊：

1. 企業名稱與變更：報導企業之名稱或其他辨認方式，及該資訊自前一報導期間結束日之任何改變（包含期間內更名之新舊名稱）。
2. 報導主體型態：財務報表係單一企業或企業集團之財務報表。
3. 報導涵蓋期間：報導期間結束日或該套財務報表或附註所涵蓋之期間。
4. 表達貨幣：依 IAS 21「匯率變動之影響」所定義之表達貨幣。
5. 金額表達單位：財務報表中用以表達金額之整數或進位單位（例如：千元、百萬元）。

選項分析

• (A) 財務報表中用以表達金額之單位：錯誤（屬於 IFRS 要求列示之資訊）。

核心觀念

本題考點為 國際財務報導準則第 16 號「租賃」（IFRS 16）之「售後租回交易」（以命題當年民國 110 年法規為準）。

1. 資產移轉是否屬銷售： 依 IFRS 16 規定，評估資產移轉是否構成銷售時，適用 IFRS 15「客戶合約之收入」中關於「履約義務之滿足（控制權移轉）」之規定。題目已指明「甲公司對該機器設備的控制權已移轉給乙公司」，故該交易確定構成銷售。
2. 售價等於公允價值時之衡量原則：

• 使用權資產：賣方兼承租人應按原資產帳面金額中與所保留使用權相關之比例，衡量售後租回所產生之使用權資產。
• 處分損益：賣方兼承租人僅能認列與移轉予買方兼出租人之權利相關之損益金額。

3. 關鍵公式：

• 資產帳面金額（$\text{BV}$）$= \text{原始成本} - \text{累計折舊}$
• 處分總利益 $= \text{資產公允價值（售價）} - \text{帳面金額}$
• 租賃負債現值 $= \text{每年租金} \times P_{n, i}$
• 留存使用權比例 $= \frac{\text{租賃負債現值}}{\text{資產公允價值}}$
• 移轉權利比例 $= 1 - \text{留存使用權比例} = \frac{\text{資產公允價值} - \text{租賃負債現值}}{\text{資產公允價值}}$
• 應認列之移轉利益 $= \text{處分總利益} \times \text{移轉權利比例}$

解題方法

步驟一：計算機器設備之帳面金額與處分總利益

• 機器設備原始成本：$8,000,000
• 機器設備累計折舊：$5,000,000
• 帳面金額： $\text{帳面金額} = \$8,000,000 - \$5,000,000 = \$3,000,000$
• 機器設備售價等於公允價值：$4,500,000
• 處分總利益（若全部移轉時之利益）： $\text{處分總利益} = \$4,500,000 - \$3,000,000 = \$1,500,000$

步驟二：計算租回部分之租賃負債現值

每年租金 $519,464，承租期 4 年，租賃隱含利率 6%，租金於期末支付： $\text{租賃負債現值} = \$519,464 \times P_{4, 6\%} = \$519,464 \times 3.46511 = \$1,800,000$

步驟三：計算保留使用權與移轉權利之比例

• 留存之使用權比例： $\text{留存比例} = \frac{\$1,800,000}{\$4,500,000} = 40\%$
• 移轉予買方之權利比例： $\text{移轉比例} = 1 - 40\% = 60\%$

步驟四：計算甲公司應認列之處分資產利益

依規定，僅能認列歸屬於移轉權利部分之利益： $\text{應認列利益} = \text{處分總利益} \times \text{移轉比例} = \$1,500,000 \times 60\% = \$900,000$

核心觀念

本題測驗「待出售處分群組」（Disposal Group Classified as Held for Sale）之衡量與資產負債表表達，以命題當年（民國 110 年）適用之 IFRS 5《待出售非流動資產及停業單位》及相關準則為準：

1. 重分類前之衡量（IFRS 5 第 18 段）： 在處分群組初次分類為待出售前，群組內所有資產與負債之帳面金額，應先依其各自適用之國際財務報導準則進行衡量與調整：

• 存貨：依 IAS 2 規定，按「成本與淨變現價值孰低」衡量。
• 金融資產：依 IFRS 9 規定，按報導日之「公允價值」衡量。
• 不動產、廠房及設備（PP&E）：依 IAS 16 規定提列折舊至重分類日。

2. 處分群組之衡量（IFRS 5 第 15、19 段）： 待出售處分群組整體應按「帳面金額」與「公允價值減出售成本」兩者較低者衡量。但 IFRS 5 明文將存貨、金融資產等排除於 IFRS 5 之衡量範圍外，減損損失僅能分攤至適用 IFRS 5 衡量規定的非流動資產（本題為不動產、廠房及設備）。
3. 資產負債表之表達（IFRS 5 第 38 段）： 處分群組內之資產與負債不得互相抵銷。企業應於資產負債表中分別單獨列示「待出售處分群組之資產」與「與待出售處分群組直接相關之負債」。

解題方法

步驟一：處分群組重分類前，各資產依原適用準則衡量

• 存貨： 成本為 $300,000，淨變現價值為 $280,000。 依 IAS 2 採成本與淨變現價值孰低衡量： $\text{存貨帳面金額} = \min(\$300,000, \$280,000) = \$280,000$ （認列存貨跌價損失 $20,000）

• 透過其他綜合損益按公允價值衡量之權益工具投資： 依 IFRS 9 於報導日應按公允價值衡量： $\text{權益工具帳面金額} = \$900,000$ （公允價值變動 $100,000 列入其他綜合損益）

• 不動產、廠房及設備（PP&E）： 重分類前帳面金額為： $\text{成本} \$3,000,000 - \text{累計折舊} \$2,000,000 = \$1,000,000$

步驟二：依 IFRS 5 衡量待出售非流動資產

不動產、廠房及設備適用 IFRS 5，應按「帳面金額」與「公允價值減出售成本」孰低衡量： $\min(\$1,000,000, \$800,000) = \$800,000$

核心觀念

本題測驗「四欄式銀行調節表」中存款（存入／借方）流動之勾稽分析。

銀行存款借方（公司帳）與存入欄（銀行帳）之勾稽關係，遵循存入款項流動恆等式： $\text{銀行對帳單本期存入合計} = \text{期初在途存款} + \text{公司本期借記（存入）} - \text{期末在途存款} + \text{銀行已存入但公司尚未借記項目}$

移項整理即可求得期末在途存款： $\text{期末在途存款} = \text{期初在途存款} + \text{公司本期借記金額} + \text{銀行已存入但公司未入帳項目} - \text{銀行對帳單本期存入合計}$

關鍵定義說明：

1. 在途存款（Deposit in Transit）：公司已收款借記銀行存款，但銀行尚未入帳貸記之款項。期初在途存款會在次月由銀行兌收入帳；期末在途存款則屬本期公司已入帳、銀行尚未入帳數。
2. 銀行代收票據：銀行於 5 月 31 日收妥票據 $2,000，已列入銀行對帳單之「存入欄」，但公司帳尚未借記。
3. 無關資訊過濾：代收手續費 $300 係銀行自帳戶中扣除（列於提取欄），影響的是支出流動，與存入分析無關；期初未兌現支票、公司貸記數、提取數及各項期末餘額均屬支出或餘額欄資料，解本題時應予排除。

解題方法

步驟一：整理與存入相關之已知數據

• 4 月底在途存款（5 月初在途存款）：$3,000（銀行已於 5 月份入帳）
• 甲公司 5 月份帳列借記合計（公司記錄存入）：$312,000
• 銀行 5 月 31 日代收票據（銀行已列存入、公司尚未入帳）：$2,000
• 乙銀行 5 月份對帳單存入合計（銀行實際入帳存入）：$302,000

步驟二：列出存入款項勾稽方程式

銀行對帳單 5 月份存入合計 $302,000 的構成來源如下：

1. 上月（4 月底）在途存款於本月存入：$3,000
2. 本月公司存入且銀行已入帳金額：$\text{公司 5 月借記 }$$$312,000 - \text{5 月底在途存款}

核心觀念

本題評量國際會計準則第 2 號「存貨」（IAS 2）中供生產使用之原材料其成本與淨變現價值（Net Realizable Value, NRV）孰低之評價規範（以命題當年民國 110 年法規為準）：

1. 製成品優先原則： 供製造製成品使用之原材料，若其產製之製成品預期能按「成本或高於成本」出售，則該原材料即使現時市場價格下跌，亦不予沖減至成本以下（不提列跌價損失）。
2. 製成品跌價時之原材料評估： 當原材料價格下跌或售價不佳，導致產製之製成品總成本將「超過」其淨變現價值（即製成品發生跌價）時，該原材料必須沖減至淨變現價值。
3. 原材料淨變現價值之衡量： 原材料若係用於生產而非直接出售，其淨變現價值應以「製成品之估計售價扣除至完工尚需投入之加工成本及估計銷售費用」計算（若題目有提供重置成本，實務上常以重置成本作為最佳估計；若未提供，則採完工成品逆推法）。

解題方法

步驟一：判斷製成品是否發生跌價

計算製成品預期之「總成本」與「淨變現價值（NRV）」：

1. 製成品總成本： $\text{製成品總成本} = \text{原材料成本} + \text{再投入加工成本} = \$130,000 + \$150,000 = \$280,000$
2. 製成品估計淨變現價值（NRV）： $\text{製成品估計售價} = \$255,000$ $\text{製成品估計銷售費用} = \$255,000 \times 10\% = \$25,500$ $\text{製成品 NRV} = \$255,000 - \$25,500 = \$229,500$
3. 跌價判定： 因為製成品總成本 $$280,000 > \text{製成品 NRV }

核心觀念

本題測驗存貨之**零售價法（Retail Inventory Method）在「平均成本零售價法（Average Cost Retail Method）」下的成本率（Cost-to-Retail Ratio）**計算結構及其變動影響。

在平均成本零售價法下，成本率公式如下：

$\text{成本率} = \frac{\text{可供銷售商品成本}}{\text{可供銷售商品零售價}} = \frac{\text{期初存貨成本} + \text{進貨淨額成本}}{\text{期初存貨零售價} + \text{進貨淨額零售價} + \text{淨加價} - \text{淨減價}}$

各組成要素的歸屬與定義：

1. 分子（成本端）：包含期初存貨成本、進貨原價、進貨運費（加項）、進貨退出與折讓（減項）、進貨折扣（減項）。
2. 分母（零售價端）：包含期初存貨零售價、進貨零售價、進貨退出零售價（減項）、淨加價（加項）、淨減價（減項）。
3. 不列入成本率計算的項目：

• 正常損壞（Normal Spoilage）與員工折扣（Employee Discounts）：兩者皆不參與成本率的計算，而是在計算出成本率後，自「可供銷售商品零售價總額」中扣除，用以求算「期末存貨零售價」。因此，正常損壞與員工折扣的增減，對成本率完全無影響。

解題方法

欲使成本率提高，其變動方向必須符合：

1. 分子（成本）增加：進貨運費增加、進貨折讓/折扣減少等。
2. 分母（零售價）減少：淨加價減少、淨減價增加等。

依據此原則，逐一檢驗題幹之各項目：

選項分析

• ① 淨加價減少：【會使成本率提高】 淨加價屬於分母之加項。當淨加價減少時，分母總額減少；在分子不變的情況下，分母減少會導致成本率提高。

核心觀念

本題以命題當年（民國 110 年）適用之國際財務報導準則第 9 號「金融工具」（IFRS 9）為評測標準，核心考點包括：

1. 衍生工具（Derivative）之三項定義要件（IFRS 9 附錄 A）：

• 其價值隨特定標的變數（如利率、股價、匯率等）之變動而變動。
• 相較於對市場狀況有類似反應之其他類型合約，其原始淨投資較小（或無原始淨投資）。
• 於未來特定日期交割。

2. 金融工具之原始衡量與交易成本處理（IFRS 9 第 5.1.1 條）：

• 原始認列原則上按公允價值衡量。
• 交易成本之歸屬：僅限於直接可歸屬於「取得或發行」之增額成本；「非透過損益按公允價值衡量」（非 FVPL）者應計入原始帳面金額，FVPL 者則列為當期費用。

解題方法

本題為複合觀念選擇題，解題切入點分為兩大部分：

1. 判斷是否為衍生工具（敘述①、②）：檢驗合約條款是否同時滿足「標的變數變動」、「原始淨投資較少或無」及「未來交割」三大要件。只要缺少任一要件，即非屬衍生工具；且判斷依據為合約本身特性，而非管理階層之主觀行使意圖。
2. 檢視原始認列交易成本之處理（敘述③、④）：確認交易成本是否區分會計類別（FVPL 費用化 vs. 非 FVPL 資本化），並釐清交易成本發生的「時間點歸屬」（取得時 vs. 處分時）。

選項分析

• 敘述 ①：【錯誤】

• 原因：合約是否符合衍生工具定義，取決於合約條款與架構是否符合準則的三大要件，並不取決於持有者主觀之「預期行使意圖」或當時是否處於價外。選擇權之公允價值依然隨標的股份價格波動，且原始淨投資較低、交割日在未來，縱使目前處於價外、預期到期不履約，其法律形式與經濟實質依然是衍生工具。

核心觀念

本題評量國際財務報導準則第 9 號「金融工具」（IFRS 9）與第 15 號「客戶合約之收入」（IFRS 15）中關於**預期信用損失模式（Expected Credit Loss model, ECL）**的適用範圍（以命題當年民國 110 年適用之法規為準）。

依據 IFRS 9 第 5.5.1 段規定，企業應對下列項目依預期信用損失模式提列備抵損失：

1. **按攤銷後成本衡量（AC）**之金融資產（債務工具）。
2. **透過其他綜合損益按公允價值衡量（FVOCI）**之債務工具投資。
3. 租賃應收款（Lease receivables）。
4. 合約資產（Contract assets，依 IFRS 15 認列）。
5. 適用減損規定之放款承諾與財務保證合約。

不適用預期信用損失模式之項目：

1. **透過損益按公允價值衡量（FVPL）**之金融資產：因其期末公允價值變動已全數認列於損益，市價變動本身即已涵蓋信用風險之影響，故不另提列減損。
2. 權益工具投資：在 IFRS 9 架構下，權益工具非屬合約現金流量性質（無收取本金及利息之義務），不存在信用違約問題。分類為 FVPL 者不提減損；分類為 FVOCI 者其公允價值變動列入其他綜合損益，後續亦不得重分類至損益，準則明定完全不適用減損規定。

解題方法

本題為純準則範圍題，解題切入點在於資產性質（債務 vs. 權益）與衡量類別（FVPL、FVOCI、AC、合約資產）：

1. 第一步：排除權益工具——在 IFRS 9 下，任何權益工具（無論 FVPL 或 FVOCI）均不適用減損模式。
2. 第二步：排除 FVPL 類別——只要是透過損益按公允價值衡量者，評價損益已進當期損益，無須也不得額外提列減損。
3. 第三步：確認餘下之債務工具與合約資產——AC 債務工具、FVOCI 債務工具及 IFRS 15 合約資產，均落入預期信用損失之法定適用範圍。

選項分析

逐項檢視題目項目 ①～⑤：

• ① 透過損益按公允價值衡量之債務工具（錯誤，不適用） 此類金融資產期末依公允價值評價，公允價值變動直接計入當期損益。由於市場價格下跌已實質反映了發行人的信用惡化（信用風險），為避免重複計入損失，準則規定此類工具不適用預期信用損失減損規定。

核心觀念

本題以命題當年（民國 110 年）適用之「國際會計準則第 16 號（IAS 16）不動產、廠房及設備」與「國際會計準則第 36 號（IAS 36）資產減損」為測驗核心，涉及以下兩大重要觀念與公式：

1. 年數合計法（Sum-of-the-years'-digits Method）之折舊計算：

• 應計折舊總額（折舊基數）$= \text{成本} - \text{估計殘值}$
• 年數合計（分母）$= \frac{n(n + 1)}{2}$，其中 $n$ 為耐用年限。
• 第 $t$ 年折舊費用 $= \text{應計折舊總額} \times \frac{n - t + 1}{\text{年數合計}}$

2. 資產減損損失之衡量與認列：

• 可回收金額（Recoverable Amount）：為「公允價值減處分成本」與「使用價值」兩者之較高者（$\max\{\text{公允價值減處分成本}, \text{使用價值}\}$）。企業具有理性決策能力，必會選擇對其最有利（價值較高）的方式處分或繼續使用該資產。
• 減損損失（Impairment Loss）：當資產之「減損前帳面金額」高於「可回收金額」時，應認列減損損失： $\text{減損損失} = \text{減損前帳面金額} - \text{可回收金額}$

解題方法

步驟一：計算 X7 年初至 X8 年底（共 2 年）之累計折舊

1. 應計折舊總額： $\text{成本} - \text{殘值} = \$420,000 - \$15,000 = \$405,000$
2. 耐用年限 8 年之年數合計（分母）： $\frac{8 \times (8 + 1)}{2} = 36$
3. 前 2 年（X7 年與 X8 年）折舊分攤比例分子合計：

• X7 年分子 $= 8$
• X8 年分子 $= 7$
• 2 年分子合計 $= 8 + 7 = 15$

4. X8 年底累計折舊： $\text{累計折舊} = \$405,000 \times \frac{15}{36} = \$168,750$ （或個別計算：X7 年折舊 $=$$$405,000 \times \frac{8}{36} =$$90,000；X8 年折舊 $=$$$405,000 \times \frac{7}{36} =$$78,750；合計 $$90,000 +$$$78,750 =$$168,750）

步驟二：計算 X8 年底減損測試前之帳面金額

核心觀念

本題評量重點為 IFRS 3「企業合併」 之商譽原始衡量，以及 IAS 36「資產減損」 中「商譽無法合理分攤至個別現金產生單位（CGU）」時的減損測試程序與分攤順序（以命題當年民國 110 年適用之準則為準）。

1. 商譽之原始認列： $\text{商譽} = \text{移轉對價} - \text{取得之可辨認淨資產公允價值}$
2. 商譽無法分攤至個別 CGU 時之減損測試兩階段程序（IAS 36 第 102 段）：

• 第一階段（個別單位層級，不含商譽）：對於有減損跡象之個別現金產生單位，應先進行減損測試（此時不包含商譽）。若其帳面金額大於可回收金額，應先就個別資產認列減損損失，並沖減其帳面金額。
• 第二階段（群組層級，包含商譽）：個別 CGU 認列減損後，再將商譽所屬之最小現金產生單位群組（本題為北區事業部，包含 A 及 B 單位）與商譽合併，就整體群組之帳面金額與群組之可回收金額進行減損測試。

3. 減損損失分攤順序： 群組層級若產生減損損失，應優先沖減商譽之帳面金額至零為止；若仍有未沖減之餘額，始依帳面金額相對比例分攤至其他可辨認資產。商譽減損損失之金額以該商譽之帳面金額為上限。

解題方法

步驟一：計算原始收購所產生之商譽（X3 年 7 月 1 日）

• 支付對價：$480,000 千元
• 可辨認資產公允價值合計： $\$250,000 + \$150,000 = \$400,000\text{（千元）}$
• 原始認列商譽： $\$480,000 - \$400,000 = \$80,000\text{（千元）}$

步驟二：X3 年底第一階段減損測試（個別 CGU，不含商譽）

• A 生產線（有減損跡象）：
• 帳面金額（不含商譽）：$220,000 千元
• 可回收金額：$180,000 千元
• 帳面金額高於可回收金額，應認列減損損失： $\$220,000 - \$180,000 = \$40,000\text{（千元）}$
• 認列後，A 生產線商譽以外資產之新帳面金額調整為： $\$220,000 - \$40,000 = \$180,000\text{（千元）}$
• B 生產線（無減損跡象）：
• 帳面金額（$120,000 千元）未高於可回收金額（$150,000 千元），毋須認列減損損失。帳面金額維持 $120,000 千元。

核心觀念

本題依命題當時（民國 110 年）適用之**國際會計準則第 40 號「投資性不動產」（IAS 40）**衡量，核心重點如下：

1. 投資性不動產之原始認列：取得之投資性不動產應按成本衡量（IAS 40 第 20 段）。即使取得時之個別公允價值合計與總買價不同，原始入帳金額仍為實際支付之總成本 $11,000,000。
2. 後續衡量模式之會計處理：

• 企業選用公允價值模式時，該模式適用於所有投資性不動產。
• 不計提折舊：採公允價值模式衡量之投資性不動產，無須提列折舊（IAS 40 第 56 段）。
• 公允價值變動損益：期末公允價值與帳面金額之差額，全數認列為當期損益之「公允價值評價利益／損失」（IAS 40 第 35 段）。

3. 租金收入之認列：營業租賃之租金收入於租賃期間內依權責發生基礎認列為當期損益。

解題方法

計算 X2 年對甲公司本期損益之淨影響，分為以下步驟：

步驟一：計算租金收入

甲公司於 X2 年 7 月 1 日將該不動產出租，至 X2 年 12 月 31 日止共出租 6 個月： $\text{租金收入} = \$40,000 \times 6 = \$240,000$

步驟二：計算公允價值評價損益

• 原始認列帳面金額（X2 年 4 月 1 日購入成本）： $\text{原始成本} = \$11,000,000$
• 期末公允價值（X2 年 12 月 31 日）： $\text{建築物公允價值} + \text{土地公允價值} = \$9,800,000 + \$2,500,000 = \$12,300,000$
• 公允價值評價利益： $\text{公允價值評價利益} = \$12,300,000 - \$11,000,000 = \$1,300,000$

步驟三：折舊費用之判斷

因甲公司對投資性不動產採公允價值模式，依 IAS 40 規定，不提列折舊： $\text{折舊費用} = \$0$

步驟四：計算本期損益淨影響數

選項分析

• (A) 錯誤：此為誤採「成本模式」且完全未認列公允價值評價之結果。 若採成本模式，先將成本按取得日公允價值比例分攤至建築物：

核心觀念

本題以命題當年（民國 110 年）適用之**國際會計準則第 41 號「農業」（IAS 41）**規定為準。核心考點在於「生物資產」與「農業產品」在不同生命週期階段之衡量規範：

1. 標的分類：

• 生物資產（Biological Asset）：指活的動物或植物（如飼養中的肉豬）。
• 農業產品（Agricultural Produce）：指自企業之生物資產所採收之產物（如肉豬屠宰後之屠體、豬肉）。

2. 收成點之衡量原則（IAS 41 第 13 段）：

• 自企業之生物資產所採收之農業產品，於**收成點（Point of Harvest）應按公允價值減出售成本（Fair Value less Costs to Sell）**衡量。
• 此項於收成點所衡量之金額，即構成後續適用國際會計準則第 2 號「存貨」（IAS 2）時之初始成本。

3. 出售成本之內涵：

• 指直接可歸屬於處分資產之增額成本，包括運送至銷售市場之運費、市場管理費、規費及相關交易稅捐等。

解題方法

題目詢問「這 10 隻肉豬轉化之農業產品，應以多少金額衡量」，即為求算肉豬屠宰（收成點）時之農業產品入帳金額。

步驟一：過濾無關之干擾資訊

• X1 年初購買 10 隻肉豬成本 $80,000（$10 \times$$8,000）、購入運費 $2,000、裝卸費 $1,000。
• X1 年度飼養支出 $20,000。
• 分析：上述各項支出皆屬於肉豬（生物資產）在活體培育與持有期間之成本，與收成點農業產品依「公允價值減出售成本」衡量無關，解題時不予計入。

步驟二：辨認收成點之公允價值與出售成本

• 公允價值（估計售價）：$120,000
• 出售成本：
• 運送到肉品市場之運費：$800
• 市場管理費：$800

核心觀念

本題測驗以命題當年（民國 110 年）適用之**國際會計準則第 37 號「負債準備、或有負債及或有資產」（IAS 37）中，關於清償義務之「歸墊」（Reimbursements）**的會計處理原則：

1. 認列為單獨資產之條件： 企業清償負債準備所需之支出，若預期可由另一方獲得歸墊（例如投保責任保險之理賠），當企業清償該義務時，該歸墊款之取得若達**「幾乎確定」（virtually certain）可收到時，應將該歸墊認列為一項單獨資產**（如「應收理賠款」）。
2. 認列金額上限： 該項歸墊資產所認列之金額，不得超過相關負債準備之帳面金額。
3. 表達方式：

• 資產負債表：資產（應收理賠款）與負債（負債準備）原則上不得互抵，必須分別單獨列示。
• 綜合損益表：與負債準備相關之費用，得與歸墊所認列之金額以淨額列報。

解題方法

依題意按交易性質拆解為「損害賠償義務（主義務）」與「保險理賠歸墊（補償權利）」兩部分處理：

步驟一：判斷主義務是否認列負債準備

丁客運公司駕駛肇事，公司評估「很有可能（probable）」必須賠償，且賠償金額之最佳估計數為 $2,100,000（可可靠估計），符合負債準備認列要件：

• 會計分錄：

步驟二：判斷保險理賠歸墊之處理

丁客運公司投保第三人責任險，依題意評估**「幾乎確定」**可獲理賠歸墊 $1,800,000：

1. 符合門檻：歸墊款項之收取已達「幾乎確定（virtually certain）」之法定門檻。
2. 金額限制檢視：理賠金額 $1,800,000 未超過相對應之負債準備 $2,100,000，全數均可認列。
3. 會計分錄：

核心觀念

本題以命題當年（民國 110 年）適用之「國際會計準則第 37 號」（IAS 37）「負債準備、或有負債及或有資產」為準，核心測驗要點包含：

1. 負債準備之認列條件： 企業同時符合下列三項條件時，應認列負債準備：

• 因過去事項負有現時義務（法定或推定義務）。
• 很有可能（probable，即發生機率大於 $50\%$）需要流出具經濟效益之資源以清償該義務。
• 該義務之金額能可靠估計。

2. 單一義務之最佳估計數衡量原則：

• 單一義務（如單一未決訴訟）：最佳估計數通常為「最可能發生之單一結果」（most likely outcome），不可按機率加權計算期望值。
• 大量項目母體（如產品保固保證）：方以所有可能結果之機率加權平均（期望值）衡量。

3. 後續期間之複核與迴轉： 負債準備應於每一資產負債表日予以複核，並調整反映現時之最佳估計。若清償該義務已「非很有可能」（機率小於或等於 $50\%$）流出具經濟效益之資源，則應將帳列負債準備全數迴轉，認列為當期損益（利益）。

解題方法

1. X1 年底之會計處理

• 認列要件判斷：甲公司敗訴機率為 $60\% > 50\%$，屬於「很有可能」流出經濟資源，且金額能可靠估計，符合認列負債準備條件。
• 衡量金額：本案為單一未決訴訟事件，應以「最可能之結果」衡量，即賠償金額 $10,000,000（不可採期望值 $60\% \times$$$10,000,000 =$$6,000,000）。
• 會計分錄：

• 對 X1 年度損益之影響：認列訴訟損失 $10,000,000，使 X1 年度淨利降低 1 千萬元。

2. X2 年底之會計處理

• 認列要件判斷：律師團重新評估敗訴機率降為 $40% \le 50%

核心觀念

本題評量期末結帳程序、綜合損益表各項目與權益變動表（資產負債表權益項下）之連動關係，核心依據為國際財務報導準則第 9 號（IFRS 9）「金融工具」及國際會計準則第 1 號（IAS 1）「財務報表之表達」（以命題當年民國 110 年法規為準）：

1. 保留盈餘（Retained Earnings, RE）之結轉：

• 綜合損益表中的「本期淨利（損）」於期末結轉至「保留盈餘」。
• 若有透過其他綜合損益按公允價值衡量（FVOCI）之**權益工具（股票）**處分，其累計其他綜合損益直接結轉至保留盈餘（本題並未處分股票）。

2. 其他權益（Other Equity, OE）之結轉：

• 當期綜合損益表中的「其他綜合損益（OCI）」項目，期末結轉至「其他權益」。

3. FVOCI 債務工具（債券）之處分損益：

• FVOCI 債券處分時，累計公允價值變動利益或損失屬於「後續將重分類至損益」之項目，處分利益應重分類至「本期損益」（已包含在「本期淨利」中），不得直接轉入保留盈餘。

解題方法

步驟一：計算 X1 年底「保留盈餘」

1. 結帳前保留盈餘為 $20,000,000。
2. 題目給定編製完成之綜合損益表中「本期淨利」為 $1,200,000。所有列入本期損益之項目（包含題目提及的「FVOCI 債券投資出售利益 $100,000」），在編製綜合損益表時均已內含於本期淨利之中，期末僅需將本期淨利直接結轉入保留盈餘，切勿重複加計出售利益。
3. 本期無處分 FVOCI 股票，故無其他權益直接轉入保留盈餘之情事。 $\text{期末保留盈餘} = \$20,000,000 + \$1,200,000 = \$21,200,000$

步驟二：計算 X1 年底「其他權益」

1. 結帳前其他權益為 $5,000,000。
2. 綜合損益表中列入「本期其他綜合損益（OCI）」之項目如下：

• 國外營運機構財務報表換算之兌換差額（稅後淨額）：$-$$500,000
• 透過其他綜合損益按公允價值衡量之股票投資未實現評價利益（稅後淨額）：$+$$200,000
• 透過其他綜合損益按公允價值衡量之債券投資未實現評價利益（稅後淨額）：$+$$300,000

核心觀念

本題評量**國際財務報導準則第 2 號（IFRS 2）「股份基礎給付」**中，關於「以權益交割之員工股份基礎給付交易」之會計處理（以命題當年民國 110 年法規為準，現行規範亦同）：

1. 衡量日與公允價值鎖定：給予員工之權益工具（認股權），應以**「給與日」（Grant Date）之公允價值衡量所取得之勞務。後續期間因市場價格波動產生之公允價值變動不予重估**。
2. 非市場既得條件之處理：服務年限條件屬於「非市場既得條件」，企業應於各期末依據預期符合服務條件之員工所享有之認股權股數（即扣除估計喪失／離職比率後之最佳估計數），估計最終既得之權益工具數量。
3. 分期認列勞務成本：在既得期間內，企業應依累積服務年數比例，逐期認列薪資費用（勞務成本）並貸記「資本公積－員工認股權」。

解題方法

步驟一：篩選正確衡量日之公允價值（排除干擾資訊）

• 給與日（X1 年 1 月 1 日）認股權公允價值：每股 $10（採用此金額）。
• 干擾資訊（均不予採用）：
• 給與日普通股市價每股 $52（認股權公允價值已反映股價影響，無須重複考慮）。
• 行使價格每股 $40（用以決定行使時之現金流入，與既得期間衡量成本無關）。
• 既得日普通股市價每股 $50 與認股權公允價值每股 $8（權益交割後續不重估，均不予理會）。

步驟二：計算預期既得之認股權股數

• 總給與股數：$30,000$ 股。
• 估計二年內喪失認股權比率：$20\%$。
• 預期最終既得股數： $30,000 \times (1 - 20\%) = 24,000 \text{ 股}$

步驟三：計算預期總勞務成本

• 總勞務成本估計數： $24,000 \text{ 股} \times \$10 = \$240,000$

步驟四：計算 X1 年度應認列之勞務成本

• 既得服務期間為 2 年（X1 年 1 月 1 日至 X2 年 12 月 31 日），X1 年度為第 1 年（累積服務比例為 $\frac{1}{2}$）： $\text{X1 年度應認列勞務成本} = \$240,000 \times \frac{1}{2} - 0 = \$120,000$

選項分析

核心觀念

本題測驗現金流量表直接法中**「支付給供應商貨款」**的推導，核心在於掌握商業會計中「存貨」與「應付帳款」的帳戶連動關係：

1. 存貨方程式（求本期進貨）： $\text{銷貨成本} = \text{期初存貨} + \text{本期進貨} - \text{期末存貨}$ 移項可得： $\text{本期進貨} = \text{銷貨成本} + (\text{期末存貨} - \text{期初存貨}) = \text{銷貨成本} + \text{存貨增加數}$

2. 應付帳款方程式（求支付貨款現金）： $\text{期末應付帳款} = \text{期初應付帳款} + \text{本期賒購（進貨）} - \text{本期支付貨款}$ 移項可得： $\text{本期支付貨款} = \text{本期進貨} + (\text{期初應付帳款} - \text{期末應付帳款}) = \text{本期進貨} + \text{應付帳款減少數}$

3. 現金流量表直接法整合公式： $\text{支付給供應商貨款} = \text{銷貨成本} + \text{存貨增加數（或 } - \text{存貨減少數）} + \text{應付帳款減少數（或 } - \text{應付帳款增加數）}$

解題方法

本題已知銷貨成本及各科目的「變動數」，題目所給之 X1 年底餘額為多餘資訊（用以驗證或干擾考生），可採用以下兩種方式求解：

方法一：兩步驟帳戶推導法（正規 T 字帳法）

• 步驟一：求算 X2 年度「本期進貨」 存貨帳面金額較 X1 年底增加 $60,000，代表本期進貨大於銷貨成本： $\text{本期進貨} = \text{銷貨成本} + \Delta\text{存貨} = \$930,000 + \$60,000 = \$990,000$

• 步驟二：求算 X2 年度「支付給供應商貨款」 應付帳款帳面金額較 X1 年底減少 $20,000，代表本期實際償還現金額大於本期進貨賒欠額：

核心觀念

本題結合了「長期分期還款負債之攤銷」與「財務比率分析－利息保障倍數」兩大主題：

1. 長期分期還款負債（有效利率法）：

• 每期利息費用 $=$ 期初負債帳面金額 $\times$ 有效利率。
• 每期本金償還額 $=$ 每期還款額 $-$ 當期利息費用。
• 期末負債帳面金額 $=$ 期初負債帳面金額 $-$ 當期償還本金。

2. 利息保障倍數（Times Interest Earned, TIE）：

• 衡量企業營運獲利支付借款利息之能力，公式為： $\text{利息保障倍數} = \frac{\text{息稅前淨利 (EBIT)}}{\text{利息費用}}$
• 分子為「未扣除利息及所得稅前之淨利」，亦即： $\text{息稅前淨利 (EBIT)} = \text{稅前淨利} + \text{利息費用} = \frac{\text{稅後淨利}}{1 - \text{所得稅率}} + \text{利息費用}$

解題方法

步驟一：計算 X4 年度利息費用

負債自 X2 年 12 月底舉借，本金 $129,884，有效利率 $5\%$，自 X3 年起每年底償還固定金額 $30,000。

1. X3 年度：

• X3 年利息費用 $=$$$129,884 \times 5\% =$$$6,494.2 \approx$$6,494
• X3 年底償還本金 $=$$$30,000 -$$$6,494 =$$23,506
• X3 年底帳面金額 $=$$$129,884 -$$$23,506 =$$106,378

2. X4 年度：

• X4 年利息費用 $=$$$106,378 \times 5\% =$$$5,318.9 \approx$$5,319

步驟二：推算 X4 年度息稅前淨利（EBIT）

題目給定 X4 年度所得稅率為 $20\%$，稅後淨利為 $65,000：

1. X4 年稅前淨利： $\text{稅前淨利} = \frac{\text{稅後淨利}}{1 - \text{所得稅率}} = \frac{\$65,000}{1 - 20\%} = \$81,250$

核心觀念

本題考查折扣後的設備成本、年數合計法折舊，以及稅後每股盈餘（EPS）的計算。設備採成本模式，應以取得成本減除估計殘值後，按耐用年限及折舊方法分攤折舊費用。

付款條件為 $2/10，n/30，表示付款日起 10 日內付款可享 2% 折扣。設備於 1 月 1 日購入，甲公司於 1 月 16 日付款，已逾折扣期限，故不得扣除現金折扣。

解題方法

設備入帳成本為定價 $5,700,000。年數合計法的耐用年限總數為：

$1+2+3+4+5=15$

先計算可折舊金額：

$\$5,700,000-\$186,000=\$5,514,000$

X5 年為耐用年限最後一年，年數合計法的折舊比率為 $1/15$，因此 X5 年折舊費用為：

$\$5,514,000\times\frac{1}{15}=\$367,600$

X5 年稅前淨利為扣除折舊後的淨利：

$\$2,580,000-\$367,600=\$2,212,400$

所得稅後淨利為：

核心觀念

本題考查《國際財務報導準則第 15 號》（IFRS 15）對「隨時間逐步履約」之建造合約，在合約結果無法可靠估計時，如何認列收入與成本。

若合約結果無法可靠估計，但已發生的合約成本很有可能回收，收入以已發生成本為限認列；已發生的合約成本則列為當期費用。因此，在工程完成前，收入與成本相等，當期損益為零。完工時再認列剩餘收入及相關成本，計算最終損益。

解題方法

依各年度已投入成本，計算可認列收入及當期淨利影響：

X3 年收入為合約總價扣除前兩年已認列收入；當期成本為 $350,000，因此 X3 年損失為：

也可用全案驗算：合約總收入 $1,000,000，總成本$450,000+$300,000+$350,000=$1,100,000，全案虧損

核心觀念

本題考查暫時性差異與遞延所得稅的衡量、分類及互抵。依《企業會計準則公報第 22 號「所得稅」》，資產或負債的帳面金額與課稅基礎不同，且差異將於未來期間迴轉時，應認列遞延所得稅資產或負債。

• 應課稅暫時性差異：未來課稅所得增加，認列遞延所得稅負債。
• 可減除暫時性差異：未來課稅所得減少，認列遞延所得稅資產。
• 遞延所得稅資產與負債應列為非流動項目；符合互抵條件時，按淨額表達。

解題方法

分期付款銷貨採毛利遞延時，會計上已認列毛利，但課稅上尚未實現的部分形成應課稅暫時性差異：

因此，分期銷貨產生的遞延所得稅負債為：

產品保固負債準備已列為會計費用，但稅法上通常於實際支出時才准予扣除，故負債帳面金額高於課稅基礎，形成可減除暫時性差異：

所以遞延所得稅資產為 $30,600$。將兩者互抵：

核心觀念

本題考承租人與出租人對租賃「增額且直接可歸屬之支出」（initial direct costs）的處理，以及承租人對短期租賃、低價值標的資產租賃的認列選擇。以下以民國 110 年適用的 IFRS 16《租賃》規定為準；本題相關規定後續無影響判斷的重要修正。

「增額且直接可歸屬之支出」是指取得租賃所增加的成本，若未取得該租賃便不會發生。承租人將這類支出納入使用權資產成本；非製造商或經銷商出租人則將其納入融資租賃之租賃投資淨額。

解題方法

先分清楚題目談的是承租人還是出租人，再確認所述支出調整哪一項會計金額：

• 承租人：初始直接成本增加使用權資產成本，不調減租賃負債。
• 非製造商或經銷商出租人：初始直接成本納入融資租賃的租賃投資淨額。
• 短期租賃與低價值標的資產租賃：承租人可選擇不認列使用權資產及租賃負債，改將租賃給付認列為費用。

選項分析

核心觀念

本題考查《國際會計準則第 19 號「員工福利」》中短期員工福利的認列。員工提供服務而取得獎金權利時，企業應於負有現時法定或推定義務，且金額能可靠估計時，認列費用及負債。

員工須於次年 3 月 31 日仍在職才能領取獎金，表示獎金附有服務條件。若員工在支付日前離職，會喪失獎金，且其喪失的部分不會重新分配給其他員工，企業估計獎金負債時應扣除預期離職員工的獎金。

解題方法

先計算依獎金前利潤及董事會決議比例估計的獎金總額，再扣除預期在支付日前離職、因而喪失領取資格的員工所對應金額：

代入題目資料：