107 地方特考三等 財稅行政 會計學 考古題詳解

核心觀念

本題測驗核心為國際會計準則第 7 號（IAS 7）「現金流量表」之編製，採用間接法（Indirect Method）。考生須掌握以下關鍵觀念與準則規範：

1. 營業活動現金流量（間接法）：以本期稅後淨利為起點，調整以下項目：

• 非現金損益項目：加回無實質現金流出之費用（如折舊費用、無形資產攤銷費用）；減除無實質現金流入之收益（如處分資產利益）。
• 營業相關流動資產與流動負債變動：資產增加為現金流出（減項）、資產減少為現金流入（加項）；負債增加為現金流入（加項）、負債減少為現金流出（減項）。

2. 投資活動現金流量：包含不動產、廠房及設備（PP&E）與無形資產之購置（流出）與處分收現（流入）。
3. 籌資活動現金流量：包含舉借或償還長期負債（公司債）、發行新股增資、買回庫藏股或減資註銷、支付現金股利等。
4. T 字帳勾稽推導（隱含交易判定）：國家考試高階申論題常不直接給出所有交易細節，考生必須利用資產負債表期初與期末餘額，配合已知附註資料反推隱含交易（如土地出售、發行溢價及股票買回註銷）。
5. 不影響現金之重大投資與籌資活動：以發行權益工具換取非流動資產，不列入現金流量表本體，須於表末附註揭露。

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解題方法

步驟一：推導營業活動現金流量之調整項目

1. 折舊費用（Depreciation Expense）： 利用「累計折舊」T 字帳推導： $\text{期初餘額 } \$115,000 - \text{出售機器沖銷累計折舊 } \$26,000 + \text{本期提列折舊} = \text{期末餘額 } \$128,000$ $\text{本期折舊費用} = \$128,000 - (\$115,000 - \$26,000) = \$39,000 \quad (\text{加回項})$

2. 專利權攤銷費用（Amortization Expense）： 專利權期初餘額 $\text{\char36}40,000$，期末餘額 $\text{\char36}38,000$，減少 $\text{\char36}2,000$。題目無取得或處分資料，係正常攤銷： $\text{本期攤銷費用} = \$40,000 - \$38,000 = \$2,000 \quad (\text{加回項})$

3. 處分機器利益（Gain on Disposal of Machinery）：

• 出售機器成本 $\text{\char36}35,000$，累計折舊 $\text{\char36}26,000$，帳面金額 $= \text{\char36}35,000 - \text{\char36}26,000 = \text{\char36}9,000$。
• 收取現金價款 $\text{\char36}11,600$。
• 處分機器利益 $= \text{\char36}11,600 - \text{\char36}9,000 = \text{\char36}2,600$。 此利益已計入稅後淨利中，但全額現金價款 $\text{\char36}11,600$ 將列於投資活動，故營業活動須扣除該利益 $\text{\char36}2,600$（減項）。

4. 營運資產及負債之變動：

• 應收帳款（淨額）增加：$\text{\char36}16,000 - \text{\char36}10,000 = \text{\char36}6,000 \quad (\text{減項 } -\text{\char36}6,000)$
• 存貨減少：$\text{\char36}82,000 - \text{\char36}87,000 = -\text{\char36}5,000 \quad (\text{加項 } +\text{\char36}5,000)$
• 應付帳款增加：$\text{\char36}81,000 - \text{\char36}80,000 = \text{\char36}1,000 \quad (\text{加項 } +\text{\char36}1,000)$

5. 營業活動之淨現金流入： $\text{CFO} = \$51,500 + \$39,000 + \$2,000 - \$2,600 - \$6,000 + \$5,000 + \$1,000 = \$89,900$

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步驟二：推導投資活動現金流量

1. 出售機器收取現金： 依資料 2，收取現金 $\text{\char36}11,600$（現金流入）。

2. 購置機器支付現金： 利用「機器設備」T 字帳推導： $\text{期初餘額 } \$30,000 - \text{出售機器成本 } \$35,000 + \text{現金購入新機器} = \text{期末餘額 } \$43,000$ $\text{購入新機器支出} = \$43,000 - \$30,000 + \$35,000 = \$48,000 \quad (\text{現金流出 } -\$48,000)$

3. 土地變動與出售土地收現（隱含交易）：

• 期初土地 $\text{\char36}32,000$。
• 資料 3：發行 1,000 股換取公允價值 $\text{\char36}13,000$ 之土地，土地增加 $\text{\char36}13,000$。
• 換地後土地帳面額 $= \text{\char36}32,000 + \text{\char36}13,000 = \text{\char36}45,000$。
• 期末土地餘額為 $\text{\char36}35,000$，顯示本期土地帳面金額減少： $\$45,000 - \$35,000 = \$10,000$
• 因損益表無處分土地損益，依會計慣例推定以帳面金額 $\text{\char36}10,000$ 出售收現（現金流入 $+\text{\char36}10,000$）。

4. 投資活動之淨現金流出： $\text{CFI} = \$11,600 - \$48,000 + \$10,000 = -\$26,400$

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步驟三：推導籌資活動現金流量

1. 支付現金股利： 依資料 5，宣告並支付現金股利 $\text{\char36}25,000$（現金流出 $-\text{\char36}25,000$）。

2. 發行公司債收現： 應付公司債期初餘額 $\text{\char36}85,800$，期末餘額 $\text{\char36}112,300$，無折溢價資料，為發行公司債收取現金： $\$112,300 - \$85,800 = \$26,500 \quad (\text{現金流入 } +\$26,500)$

3. 普通股、資本公積與保留盈餘之連立推導（重大隱含交易）：

• 普通股股本（每股面額 $\text{\char36}10$）：
• 期初：$\text{\char36}100,000$（10,000 股）。

核心觀念

本題測驗核心為以非現金資產抵償債務之會計處理（Accounting for Debt Restructuring by Transfer of Non-Cash Assets），規範以命題當年（民國 107 年，即適用《國際財務報導準則第 9 號》IFRS 9 之首年）之規定為準：

1. 債務人（甲公司）之除列與損益認列：

• 依 IFRS 9 第 3.3.1 條及第 3.3.3 條規定，金融負債於義務解除時除列。清償負債所支付之對價（轉讓之非現金資產）帳面金額與負債帳面金額之差額，應認列於當期損益。
• 依台灣會計學界主流實務與歷年國考命題慣例，為忠實反映經濟實質，轉讓資產抵債之總利益通常進一步拆分為兩部分（二分法）：
• 處分資產損益＝非現金資產之公允價值 $-$ 非現金資產之帳面金額。
• 債務整理損益＝所清償負債之帳面金額（含本金及應計利息）$-$ 非現金資產之公允價值。
• 若依 IFRS 9 原文未強制細分損益類別之觀點，將總差額合併認列為「債務整理利益」亦可成立（一分法）。

2. 債務整理之直接交易成本（談判費用）：

• 依 IFRS 9.B3.3.6 意旨，當債務全數除列（清償）時，為此所發生之費用應作為除列損益之一部分，直接借記「債務整理利益」（沖減利益）或「債務整理損失」；實務上亦可認列為當期費用（如「管理費用」或「債務整理費用」）。

3. 債權人（乙公司）之受讓資產入帳與債權除列：

• 依《國際會計準則第 16 號》（IAS 16）及 IFRS 9，債權人受讓非現金資產抵償債權時，取得之非現金資產應按其受讓日之公允價值作為原始成本入帳。
• 債權除列時，應同時沖轉應收票據、應收利息及原已提列之備抵呆帳（備抵損失）。
• 債權之淨帳面金額與受讓資產公允價值間之差額，應認列為當期之「呆帳損失」（或「預期信用減損損失」、「債務整理損失」）。

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解題方法

(一) 甲公司 107 年 1 月 2 日債務整理之分錄

1. 計算應除列之負債帳面金額： $\text{負債總帳面金額} = \text{應付票據面額 } \$2,000,000 + \text{應付利息 } \$160,000 = \$2,160,000$

2. 計算交付之機器設備帳面金額與處分損益：

• 機器設備帳面金額： $\text{機器設備帳面金額} = \text{成本 } \$3,200,000 - \text{累計折舊 } \$1,600,000 = \$1,600,000$
• 處分機器設備利益： $\text{處分資產利益} = \text{公允價值 } \$1,800,000 - \text{帳面金額 } \$1,600,000 = \$200,000$

3. 計算債務整理利益： $\text{債務整理利益} = \text{負債總帳面金額 } \$2,160,000 - \text{抵償資產公允價值 } \$1,800,000 = \$360,000$

4. 編製分錄（採主流二分法）：

• 借記：應付票據 $\text{\char36}2,000,000$、應付利息 $\text{\char36}160,000$、累計折舊－機器設備 $\text{\char36}1,600,000$。
• 貸記：機器設備 $\text{\char36}3,200,000$、處分資產利益 $\text{\char36}200,000$、債務整理利益 $\text{\char36}360,000$。

(二) 甲公司 107 年 1 月 3 日支付談判費用之分錄

• 談判費用 $\text{\char36}20,000$ 係為達成債務整理所發生之直接支出。
• 依 IFRS 9 之除列原則，因負債已於 1 月 2 日全數除列，該支出應計入除列損益中，借記「債務整理利益」（或認列為當期之「管理費用」／「債務整理費用」），貸記「現金」$\text{\char36}20,000$。

核心觀念

本題的核心測驗重點為**「四欄式銀行調節表」（Proof of Cash）的編製原理，以及「期末必要更正與調整分錄」**的認列。

1. 四欄式銀行調節表的架構與水平恆等式： 　四欄式調節表同時涵蓋「期初餘額（9月30日）」、「本期存入（10月份收入）」、「本期支出（10月份支出）」及「期末餘額（10月31日）」，其每一列（橫向）均必須嚴格遵循現金流量恆等式：

$\text{期初餘額} + \text{本期存入} - \text{本期支出} = \text{期末餘額}$

　本題要求「以正確餘額為準」，故採雙式調節法，分別將「銀行對帳單」與「公司帳面記錄」均調整至「正確餘額」，且兩者調節後的四個欄位金額必須完全相等。

2. 調節項目的分類與增減變動判斷： 　- 在途存款（Deposits in Transit）： 　　- 期初（9/30）在途存款：使銀行期初餘額少計（$+$）；因銀行於本期入帳，使銀行本期存入包含上期款項，故調節至正確存入應（$-$）；對期末餘額無影響。 　　- 期末（10/31）在途存款：公司本期已收存，銀行本期尚未入帳，故銀行本期存入應（$+$）、期末餘額應（$+$）。 　- 未兌現支票（Outstanding Checks）： 　　- 期初（9/30）未兌現支票：使銀行期初餘額尚未扣除（$-$）；因持票人於本期兌現，使銀行本期支出包含上期支票，故調節至正確支出應（$-$）；對期末餘額無影響。 　　- 期末（10/31）未兌現支票：公司本期已開立扣帳，銀行尚未扣款，故銀行本期支出應（$+$）、期末餘額應（$-$）。 　- 保付支票（Certified Check）之處理（核心陷阱）：支票經銀行保付時，銀行已立即自開票人帳戶扣款並承擔絕對付款責任，對公司而言該筆存款已被扣除，絕不可列為未兌現支票調節項目。 　- 銀行記帳錯誤（Bank Errors）： 　　- 銀行將他公司支票誤扣台中公司款項：使銀行本期支出虛增，故本期支出應（$-$）、期末餘額應（$+$）加回。 　- 公司未入帳項目與記帳錯誤（Book Adjustments）： 　　- 銀行代收票據及利息：公司本期存入應（$+$）、期末餘額應（$+$）。 　　- 銀行扣收手續費：公司本期支出應（$+$）、期末餘額應（$-$）。 　　- 存款不足退票（NSF Check）：銀行已扣款退票而公司未入帳，依公職考試慣例，實務與命題上列為公司本期支出應（$+$）、期末餘額應（$-$）。 　　- 公司支票金額記錯（帳上多記修繕支出）：公司本期支出虛增，故本期支出應（$-$）、期末餘額應（$+$）。

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解題方法

步驟一：彙整並釐清銀行帳與公司帳之基礎數據

1. 銀行對帳單原始記錄： 　- 9月30日餘額：$\text{\char36}98{,}470$ 　- 10月份存入總額：包含一般存款 $\text{\char36}95{,}600$ 及代收款項 $\text{\char36}25{,}200$，合計為：

$95{,}600 + 25{,}200 = 120{,}800$

　- 10月份支出總額：包含支票扣帳 $\text{\char36}124{,}367$、存款不足退票 $\text{\char36}5{,}890$ 及手續費 $\text{\char36}680$，合計為：

$124{,}367 + 5{,}890 + 680 = 130{,}937$

　- 10月31日餘額：$\text{\char36}88{,}333$ 　- 橫向驗算：$98{,}470 + 120{,}800 - 130{,}937 = 88{,}333$（平衡）。

2. 公司帳面原始記錄： 　- 9月30日餘額：$\text{\char36}96{,}620$ 　- 10月份存入總額：$\text{\char36}95{,}400$ 　- 10月份支出總額：$\text{\char36}119{,}526$ 　- 10月31日餘額：$\text{\char36}72{,}494$ 　- 橫向驗算：$96{,}620 + 95{,}400 - 119{,}526 = 72{,}494$（平衡）。

步驟二：分析並推導各項調節金額

1. 未兌現支票： 　- 9月30日未兌現支票：

$\#823\ (2{,}300) + \#830\ (3{,}450) + \#838\ (1{,}100) = 6{,}850$

　　- 9月30日餘額：$-6{,}850$ 　　- 10月份支出：$-6{,}850$

　- 10月31日未兌現支票： 　$\#940\ (\text{\char36}3{,}100)$ 為保付支票，銀行於保付時已逕行扣款，故不列入未兌現支票。真正未兌現支票僅包含：

$\#931\ (3{,}000) + \#935\ (2{,}600) = 5{,}600$

　　- 10月份支出：$+5{,}600$ 　　- 10月31日餘額：$-5{,}600$

2. 在途存款： 　- 9月30日在途存款 $\text{\char36}5{,}000$： 　　- 9月30日餘額：$+5{,}000$ 　　- 10月份存入：$-5{,}000$ 　- 10月31日在途存款 $\text{\char36}4{,}800$： 　　- 10月份存入：$+4{,}800$ 　　- 10月31日餘額：$+4{,}800$

3. 銀行錯誤： 　- 銀行誤扣中台公司支票 $\text{\char36}3{,}600$： 　　- 10月份支出：$-3{,}600$（自支出中剔除） 　　- 10月31日餘額：$+3{,}600$（加回存款餘額）

4. 公司未入帳項目： 　- 代收款項 $\text{\char36}25{,}200$（票據 $\text{\char36}24{,}000$、利息 $\text{\char36}1{,}200$）： 　　- 10月份存入：$+25{,}200$ 　　- 10月31日餘額：$+25{,}200$ 　- 手續費 $\text{\char36}680$： 　　- 10月份支出：$+680$ 　　- 10月31日餘額：$-680$ 　- 存款不足退票 $\text{\char36}5{,}890$： 　　- 10月份支出：$+5{,}890$ 　　- 10月31日餘額：$-5{,}890$

5. 公司記帳錯誤： 　- 支票 $\#901$ 正確金額 $\text{\char36}989$，帳上誤記為 $\text{\char36}998$，多記修理費支出：

$998 - 989 = 9$

　　- 10月份支出：$-9$（沖減虛增之支出） 　　- 10月31日餘額：$+9$（加回少計之存款）

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編製四欄式銀行調節表

台中公司　銀行調節表　民國 107 年 10 月 31 日

核心觀念

本題考一般用途財務報告的目的、主要使用者，以及財務報告資訊的性質。依財務報導觀念架構，一般用途財務報告旨在提供有助於現有及潛在投資者、貸款人及其他債權人作成資源提供決策的財務資訊；其目的不是直接計算或顯示企業的價值。財務報告中的金額也常須仰賴估計、判斷及模式，因此未必是精確描述。

解題方法

逐項比對選項與一般用途財務報告的觀念架構：主要使用者看是否為投資者、貸款人及其他債權人；報告目的看是否在提供決策有用資訊，而不是直接顯示企業價值；再判斷管理階層是否也可能使用，以及報告資訊是否涉及估計與判斷。

選項分析

• (A) 正確。 一般用途財務報告的主要使用者為現有及潛在投資者、貸款人及其他債權人。

核心觀念

本題考無形資產的攤銷，以及耐用年限或攤銷方法改變時的會計處理。依《國際會計準則第 38 號「無形資產」》（IAS 38），有限耐用年限的無形資產應於耐用年限內有系統地攤銷；非確定耐用年限的無形資產不予攤銷，但須定期評估其耐用年限及減損情形。

耐用年限或攤銷方法若因新資訊而改變，屬會計估計變動，採未來適用法處理，不是會計政策變動。

解題方法

先判斷各選項是否符合無形資產攤銷規則。關鍵在於區分「會計政策變動」與「會計估計變動」：耐用年限及攤銷方法是依當時情況所作的估計；估計更新時，適用會計估計變動的處理。因此，將耐用年限改變說成會計政策變動的選項錯誤。

選項分析

核心觀念

本題考查債務工具投資分類為「透過其他綜合損益按公允價值衡量」（FVOCI）時，利息收入與公允價值變動的認列方式：

• 利息收入依有效利息法認列於當期損益，因而影響保留盈餘。
• 期末公允價值變動認列於其他綜合損益，影響其他權益，不計入當期損益。

解題方法

購入時票面利率與市場利率相同，債券以面額購入，故 X1 年利息收入為：

$$1{,}000{,}000 \times 8\% = 80{,}000$$

題目所稱「每年初（1 月 1 日）付息一次」，依題意將 X1 年度應收利息 $80{,}000$ 視為 X1 年收到並認列的利息收入，因此保留盈餘增加 $80{,}000$。期末公允價值較原帳面金額增加：

$$1{,}050{,}000 - 1{,}000{,}000 = 50{,}000$$

此 $50{,}000$ 公允價值利益列入其他綜合損益，不增加保留盈餘。因此，債券利息帶來的現金使流動資產增加 $80{,}000$；期末債券公允價值增加 $50{,}000$，但題目選項所列的流動資產與保留盈餘變動，均由利息收入所造成。

選項分析

本題以命題當年（民國 107 年，適用 IAS 17「租賃」）法規為準；現行國際財務報導準則第 16 號（IFRS 16「租賃」）已取消承租人區分營業租賃與融資租賃之雙軌制，原則上一律認列「使用權資產」與「租賃負債」。

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核心觀念

1. 融資租賃之原始認列（承租人）： 承租人於租賃開始日，應按「租賃資產公允價值」與「最低租賃給付現值」兩者較低者，同時認列資產（融資租賃資產）與負債（應付租賃款）。折現率應使用租賃隱含利率，若無法得知，則採用承租人之增額借款利率。
2. 融資租賃資產之後續衡量（折舊提列）： 若租期屆滿無法合理確定取得資產所有權，應按「租賃期間」與「資產耐用年限」兩者較短者，以指定之方法（本題為直線法）提列折舊。
3. 租賃負債之後續衡量（利息法攤銷）： 承租人各期支付之租金，應拆分為「財務費用（利息費用）」與「減少應付租賃款本金」。利息費用等於期初負債帳面金額乘以折現率。
4. 與營業租賃之財務報表差異比較： 原採營業租賃時，各期支付租金直接認列為租金費用，資產負債表於期末不認列租賃資產與租賃負債（因租金已於年底全數付清）。改採融資租賃後，對資產負債表之影響即為 X9 年底融資租賃資產與負債之期末帳面金額。

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解題方法

步驟一：計算租賃開始日（X9 年 1 月 1 日）資產與負債之原始入帳金額

• 設備公允價值：$\text{\char36}2,250,000$
• 最低租賃給付現值（以增額借款利率 $10\%$ 折現）： $\text{最低租賃給付現值} = \$337,400 \times 5.3349 = \$1,799,995.26 \approx \$1,800,000$
• 比較兩者取其低者： $\min(\$2,250,000, \$1,799,995.26) = \$1,799,995.26$ 故 X9 年 1 月 1 日認列「融資租賃資產」與「應付租賃款」均為 $\text{\char36}1,799,995.26$。

步驟二：計算 X9 年底融資租賃資產之帳面金額（資產增加數）

• 折舊年限：因無優惠承購權或所有權移轉條款，按租期 8 年與耐用年限 12 年較短者提列，即 8 年。
• X9 年度折舊費用： $\text{折舊費用} = \frac{\$1,799,995.26 - \$0}{8} = \$224,999.41$
• X9 年 12 月 31 日資產帳面金額： $\text{資產淨額} = \$1,799,995.26 - \$224,999.41 = \$1,574,995.85 \approx \$1,574,996$
• 相較於營業租賃（資產為 $\text{\char36}0$），改採融資租賃使資產增加 $\text{\char36}1,574,996$。

步驟三：計算 X9 年底應付租賃款之帳面金額（負債增加數）

• X9 年度利息費用： $\text{利息費用} = \$1,799,995.26 \times 10\% = \$179,999.53$
• X9 年底支付租金 $\text{\char36}337,400$，沖減本金金額： $\text{沖減本金} = \$337,400 - \$179,999.53 = \$157,400.47$
• X9 年 12 月 31 日應付租賃款餘額： $\text{負債餘額} = \$1,799,995.26 - \$157,400.47 = \$1,642,594.79 \approx \$1,642,595$

核心觀念

本題考查無形資產的認列原則，以及研究發展、廣告、訓練等支出的會計處理。依《企業會計準則公報第十八號「無形資產」》，無形資產須為可辨認、由企業控制且具有未來經濟效益的非貨幣性資產；符合認列條件的外購無形資產，通常按成本入帳。

訓練、廣告及研究活動支出，通常於發生時認列為費用；內部產生的客戶名單也不認列為無形資產。購買專利權及購買客戶名單則屬外購，符合可辨認及成本可衡量的條件時，得認列為無形資產。

解題方法

逐項判斷支出是否取得可辨認的外部無形資產：

支出項目	金額	處理方式
訓練活動支出	$2,500,000	訓練支出於發生時認列為費用
廣告支出	$3,250,000	廣告支出於發生時認列為費用
購買專利權	$4,550,000	外購專利權，認列為無形資產
購買客戶名單	$1,205,000	外購且可辨認的客戶名單，認列為無形資產
蒐集客戶名單人員之薪水

核心觀念

本題考查不動產、廠房及設備的初始成本認列。依 IAS 16，設備成本包括購買價款扣除折扣後的金額、使設備達到管理階層預定運作地點及狀態所必要的直接成本，以及拆卸、移除設備與復原場址的估計成本現值。設備達到可供使用狀態後發生的營業損失，不列入設備成本。

解題方法

先計算折扣後的設備價款，再加計取得設備及使其達到可供使用狀態的必要支出：

$$設備折扣後價款 = \$1{,}500{,}000 \times (1-5\%) = \$1{,}425{,}000$$

應資本化的支出包括：

• 設備折扣後價款：$1,425,000
• 運費：$200,000
• 安裝費用：$178,000
• 稅捐：$27,000
• 設備所需耗材：$50,000
• 測試成本：$800,000
• 拆卸及復原成本現值：$500,000

因此：

$$設備成本 = \$1{,}425{,}000+\$200{,}000+\$178{,}000+\$27{,}000 +\$50{,}000+\$800{,}000+\$500{,}000 = \$3{,}180{,}000$$

測試及安裝完成後，因客戶需求不足而發生的營業損失 $400,000，與使設備達到可供使用狀態無關，應認列為當期費用，不計入設備成本。

選項分析

核心觀念

本題考期末存貨的所有權歸屬與截止認定。期末存貨應包括報導日仍由公司擁有的商品；實際盤點數量需依商品是否已移轉所有權調整：

• 寄銷商品：寄銷商品的所有權仍屬寄銷人，受託代銷公司不得列為自己的存貨。
• 目的地交貨：商品送達目的地時，所有權才移轉給買方；在途商品由賣方列為存貨。
• 起運點交貨：商品交給承運人時，所有權即移轉給買方；在途商品由買方列為存貨。

解題方法

以實際盤點金額為起點，逐項按所有權歸屬調整：

1. 實際盤點金額為 $1,750,000$，其中包含其他廠商寄銷商品 $50,000$。該商品不屬於丙公司，應扣除：

$1,750,000-50,000=1,700,000$

2. 12 月 21 日進貨 $520,000$ 採目的地交貨，且 12 月 31 日仍在海運途中。商品尚未送達，所有權仍屬供應商，丙公司不應列入存貨，因此不加計。

3. 12 月 29 日銷貨成本為 $800,000$，採起運點交貨，且盤點前已出貨。商品交給承運人後所有權已移轉給客戶，該商品不在 12 月 31 日丙公司存貨中；因為實際盤點金額是盤點所得的現存商品金額，這筆已出貨商品不在其中，故不另調整。

核心觀念

本題依據國際會計準則第 19 號「員工福利」（IAS 19，以命題當年民國 107 年臺灣採用之 IFRSs 規定為準）。確定給付退休計畫的會計處理主要包含三個核心層面：

1. 認列於當期損益之退休金費用： $\text{退休金費用} = \text{服務成本（當期＋前期）} + \text{淨確定給付負債（資產）之淨利息}$ 其中「淨利息」等於期初淨確定給付負債（資產）乘以折現率，亦即「期初確定給付義務之利息費用」與「期初計畫資產之利息收入」之差額。
2. 認列於其他綜合損益（OCI）之再衡量數： 包含「確定給付義務之精算損益」與「計畫資產實際報酬扣除計入淨利息之金額（即利息收入）後的差額」。 $\text{計畫資產再衡量數} = \text{計畫資產實際報酬} - (\text{期初計畫資產公允價值} \times \text{折現率})$
3. 資產負債表之衡量與表達： 期末資產負債表列報之「淨確定給付負債（資產）」（過去慣稱「應計退休金負債」）為「期末確定給付義務現值」與「期末計畫資產公允價值」相抵之淨額。

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解題方法

步驟 1：計算期初淨確定給付負債與淨利息

• 期初確定給付義務現值（$\text{DBO}_0$）$= \text{\char36}134,510$
• 期初計畫資產公允價值（$\text{FVPA}_0$）$= \text{\char36}100,000$
• 期初淨確定給付負債 $= \text{\char36}134,510 - \text{\char36}100,000 = \text{\char36}34,510$
• 淨利息費用（計入當期損益）： $\text{淨利息} = \$34,510 \times 10\% = \$3,451$ (或由個別項目計算：確定給付義務利息費用 $\text{\char36}134,510 \times 10\% = \text{\char36}13,451$；計畫資產利息收入 $\text{\char36}100,000 \times 10\% = \text{\char36}10,000$；兩者淨額為費用 $\text{\char36}3,451$)

步驟 2：計算當期損益之退休金費用

$$\begin{aligned} \text{當年度退休金費用} &= \text{當期服務成本} + \text{淨利息} \\ &= \$80,000 + \$3,451 = \$83,451 \end{aligned}$$

步驟 3：計算其他綜合損益（OCI）之再衡量數

• 確定給付義務無精算損益 $= \text{\char36}0$
• 計畫資產再衡量數（實際報酬超過預期利息收入之部分）：

$$\begin{aligned} \text{計畫資產再衡量利益} &= \text{實際報酬} - \text{利息收入} \\ &= \$12,000 - (\$100,000 \times 10\%) \\ &= \$12,000 - \$10,000 = \$2,000 \quad (\text{利益}) \end{aligned}$$

• 本期淨確定給付負債再衡量數合計為利益 $\text{\char36}2,000$。

步驟 4：推導期末各項目餘額

• 期末確定給付義務現值（$\text{DBO}_1$）：

核心觀念

本題考「存貨週轉天數」。公式為：

$$\text{存貨週轉天數} =\frac{\text{平均存貨}}{\text{銷貨成本}}\times 360 =\frac{360}{\text{存貨週轉率}}$$

其中存貨週轉率為銷貨成本除以平均存貨。題目未提供期末存貨與銷貨成本的直接數字，須先用流動比率及酸性測試比率求出期末存貨，再由「期初存貨＋進貨－期末存貨」推算銷貨成本。

解題方法

設期末存貨為 $I$。流動比率為流動資產除以流動負債，因此：

$$\text{流動資產}=3.2\times \$1,000,000=\$3,200,000$$

酸性測試比率為速動資產除以流動負債；本題流動資產僅包括現金、應收帳款及存貨，故速動資產為現金與應收帳款，亦即流動資產扣除存貨：

$$\text{速動資產}=3\times \$1,000,000=\$3,000,000$$

所以期末存貨為：

$$I=\$3,200,000-\$3,000,000=\$200,000$$

在沒有其他存貨增減因素的題目假設下，銷貨成本為期初存貨加進貨再減期末存貨：

核心觀念

本題考《國際財務報導準則第 5 號》（IFRS 5）中「待出售非流動資產」與「待分配予業主之非流動資產」的分類條件，以及《國際會計準則第 36 號》（IAS 36）現金產生單位減損迴轉的上限。以下以命題當年（民國 107 年）適用規定為準。

解題方法

逐項比對選項中的關鍵規定：

1. 減損迴轉時，個別資產帳面金額的上限應是「兩者較低者」。
2. 待出售分類原則上要求一年內完成出售，但準則列有特定例外。
3. 若出售子公司將使母公司喪失控制，且符合待出售分類條件，應將子公司的全部資產及負債分類為待出售。
4. 待分配予業主的資產一旦分類，依 IFRS 5 衡量規定停止提列折舊。

選項分析

(A) 錯誤。 現金產生單位認列減損迴轉利益時，分攤至個別資產後，該資產的帳面金額不得超過下列兩者的較低者：

• 可回收金額；
• 假設從未認列減損，扣除應提列折舊或攤銷後的帳面金額。

核心觀念

本題考查存貨按「成本與淨變現價值孰低」衡量時的比較單位、跌價損失認列，以及淨變現價值的定義。淨變現價值（NRV）是企業在正常營業過程中，估計存貨售價減除完工尚需投入成本及出售所需成本後的金額；它不同於公允價值。

解題方法

逐項判斷四個敘述。符合會計處理原則者計為一項，再依題目所附官方答案，選擇「一項」。

選項分析

① 正確。 存貨成本與淨變現價值孰低，通常以逐項比較為原則；只有在符合特定條件時，才可按類別或其他適當方式比較。

核心觀念

本題測驗核心為長期借款違約時之負債流動性分類，以命題當年（民國 107 年）適用之國際會計準則第 1 號「財務報表之表達」（IAS 1）第 74 段與第 75 段為準（現行法後續雖對負債分類文字有所微調，但此項基本原則未變）：

1. 原則（IAS 1 第 74 段）：企業若於報導期間結束日（含）前違反長期借款合約條款，致使該負債依約需立即清償，因企業於報導期間結束日並無將清償遞延至報導期間後至少 12 個月之實質權利，原則上應將該負債分類為「流動負債」。
2. 例外（IAS 1 第 75 段）：若貸款人於報導期間結束日（含）前同意給予寬限期，且該寬限期自報導期間結束日起算至少 12 個月，在該期間內貸款人不得要求立即清償，且企業可於寬限期內改正違約情況者，該借款合約視同維持長期性質，應分類為「非流動負債」。

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解題方法

判斷負債分類時，應依循「合約原期程 $\rightarrow$ 違約狀態 $\rightarrow$ 寬限期取得時點 $\rightarrow$ 寬限期長度」四個檢驗步驟：

1. 原借款期程分析：

• 借款日：X1 年 4 月 1 日，原到期日：X7 年 3 月 1 日。
• 自報導期間結束日（X4 年 12 月 31 日）起算，距離原到期日尚有 2 年 2 個月，原屬長期負債。

2. 檢視寬限期協議達成時點（關鍵門檻）：

• 報導期間結束日為 X4 年 12 月 31 日。
• 甲公司於 X4 年 12 月 25 日取得乙銀行同意提供寬限期，此時點落在「報導期間結束日之前」，符合可在資產負債表日主張遞延清償的時點要件。

3. 計算寬限期之有效長度：

• 寬限期至 X6 年 2 月 1 日。
• 自報導期間結束日（X4 年 12 月 31 日）起算至 X6 年 2 月 1 日，期間為 13 個月，滿足「自報導期間結束日起算至少 12 個月」之規定。

4. 檢視寬限期條款條件：

• 合約規定在寬限期內銀行不得要求立即清償。

核心觀念

本題考驗固定資產組成部分的除列。若資產的重要組成部分遭更換，應除列舊組成部分的帳面金額，並認列處分損益；新設備成本則另行資本化。本題未涉及法條。

解題方法

題目推估原廠房成本中有 $600,000$ 屬於空調設備。空調設備與廠房同於 X1 年初取得，至 X11 年初已使用 10 年。依直線法、無殘值計算，舊空調設備的年折舊額為：

$$\frac{\$600,000}{40}=\$15,000$$

截至換新時，累計折舊為：

$$\$15,000\times 10=\$150,000$$

因此舊空調設備除列前的帳面金額為：

$$\$600,000-\$150,000=\$450,000$$

題目未提供舊設備殘料或處分收入，視為無處分收入。除列帳面金額 $450,000$，故認列處分損失 $450,000$。

核心觀念

本題考借款成本資本化。依《國際會計準則第 23 號「借款成本」》，符合要件之資產，其建造期間直接可歸屬的借款成本應計入資產成本；專案借款的資本化金額，為該借款實際發生的借款成本，減除未動用資金投資所取得的收益。

若專案借款不足以支應加權平均累積支出，超出部分再按一般借款的資本化率計算。本題專案借款為 $3,600,000$，大於加權平均累積支出，因此不必計算一般借款資本化率。

解題方法

先計算 X3 年度加權平均累積支出：

• 1 月 1 日支出 $1,800,000$，全年累積：$1,800,000 \times 12/12 = 1,800,000$
• 8 月 1 日支出 $1,200,000$，累積 5 個月：$1,200,000 \times 5/12 = 500,000$

因此：

$$\text{加權平均累積支出}=1,800,000+500,000=2,300,000$$

專案借款本金 $3,600,000$ 足以涵蓋加權平均累積支出，故本題可直接以專案借款的實際借款成本，扣除未動用資金投資收益計算：

$$\text{專案借款利息}=3,600,000 \times 6\%=216,000$$

核心觀念

本題考查設備因火災滅失時，如何認列資產除列損失，以及資產負債表日後取得的保險理賠資訊，能否回頭影響 X1 年損益。

設備於 X1 年底已全數燒毀，且無殘值，因此應於 X1 年認列設備除列損失。保險理賠金則須依其於報導期間結束日是否已符合認列條件判斷；X2 年 1 月 31 日才確認可收取理賠，不會僅因財報於 3 月 15 日發布，就自動成為 X1 年的收益。

解題方法

火災發生於 X1 年底，設備帳面金額為 $300,000，且無任何殘值，因此 X1 年應認列的損失為：

$$\text{設備除列損失} = \text{帳面金額} - \text{殘值} = 300,000 - 0 = 300,000$$

保險金 $400,000 是 X2 年 1 月 31 日才確認可收取。依題目設定，X1 年底尚未確認可收取的理賠，因此 X1 年不認列該筆保險理賠收益。財報發布日為 X2 年 3 月 15 日，並不會改變理賠收益的認列期間。

所以，火災對 X1 年本期淨利的影響為減少 $300,000，即$(300,000)。

選項分析

核心觀念

本題以命題當年（民國 107 年）適用之國際會計準則第 16 號「不動產、廠房及設備」（IAS 16，現行準則規範亦同）為準，測驗資產後續衡量採「重估價模式」（Revaluation Model）之會計處理：

1. 重估日之程序順序： 資產於重估日時，必須先將折舊提列至重估日，確定重估前之帳面金額，隨後再按當日公允價值進行重估價調整。
2. 重估價變動之認列原則：

• 重估增值（公允價值 $>$ 帳面金額）：原則上認列於「其他綜合損益」（OCI），並累計於權益項下之「其他權益－重估增值」；若先前曾有重估損失列入損益，則在原認列費損範圍內迴轉計入當期損益。
• 重估減損（公允價值 $<$ 帳面金額）：原則上認列為當期損益（「重估價損失」，使本期淨利減少）；但若該資產先前已有累計之「重估增值」餘額，則應先在該餘額範圍內借記其他綜合損益（沖減重估增值），不足沖減之差額始認列為當期損益。

題幹數值說明：依考選部民國 107 年地方特考三等原試題，機器設備之購入成本實為 $\text{\char36}10,000$（題幹之 $\text{\char36}100,000$ 係贅植一零之誤植；若成本為 $\text{\char36}100,000$，重估損失將達 $\text{\char36}75,000$，與所有選項均不符）。本解依原題規範之成本 $\text{\char36}10,000$ 計算。

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解題方法

步驟一：提列 X1 年度折舊費用

甲公司於 X1 年初購入，耐用年限 5 年，無殘值，採直線法： $\text{X1 年折舊費用} = \frac{\text{成本 } \$10,000 - \text{殘值 } \$0}{5} = \$2,000$

步驟二：計算 X1 年底重估前帳面金額

$\text{X1 年底重估前帳面金額} = \text{成本 } \$10,000 - \text{累計折舊 } \$2,000 = \$8,000$

步驟三：計算重估價調整數並認列損益

X1 年底機器公允價值為 $\text{\char36}5,000$，重估差額為： $\text{重估差額} = \text{公允價值 } \$5,000 - \text{重估前帳面金額 } \$8,000 = -\$3,000 \quad (\text{下跌 } \$3,000)$

因該機器係於 X1 年底「第一次」重估價，帳上並無任何過去累積之「重估增值」餘額可供沖抵，故此跌價 $\text{\char36}3,000$ 應全數認列為當期費損（重估價損失）。

會計分錄（採淨額消除法）：

借：累計折舊——機器設備 $2,000
 重估價損失（當期損益） $3,000
 貸：機器設備——成本

核心觀念

本題評量**國際會計準則第 16 號（IAS 16）「不動產、廠房及設備」之重估價模式（Revaluation Model）**及其後續衡量會計處理：

1. 重估價模式之後續折舊：資產重估後，應以重估日之公允價值為基礎，於「剩餘耐用年限」內依選定之折舊方法提列折舊。
2. 重估價變動之損益認列原則：

• 重估下跌：原則上認列為當期損益（重估價損失）；但若先前有貸記其他綜合損益之「重估增值」餘額，應先沖減該重估增值，不足數始認列為本期損失。
• 重估回升（增值）：原則上認列於其他綜合損益（OCI），並累計於權益之「重估增值」項下；但若同項資產先前曾認列重估價損失於損益，則本次增值在先前認列損失之限額內，應優先迴轉認列為本期損益（重估價利益）。

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解題方法

本題採「時序推導法」，依序計算各年底之折舊、帳面金額與重估變動數。

步驟一：X1 年底第一次重估價

• X1 年折舊費用： $\frac{\$100,000 - \$0}{5\text{ 年}} = \$20,000$
• X1 年底重估前帳面金額： $\$100,000 - \$20,000 = \$80,000$
• 第一次重估評價： 公允價值為 $\text{\char36}5,000$，產生重估下跌： $\$80,000 - \$5,000 = \$75,000$ 因先前無重估增值，全額 $\text{\char36}75,000$ 認列為 X1 年度之「重估價損失」（本期損益）。
• X1 年底重估後新帳面金額：$\text{\char36}5,000$；剩餘耐用年限為 $5 - 1 = 4$ 年。

步驟二：X2 年至 X3 年之折舊提列與帳面金額

• 每年折舊費用（X2 年、X3 年）： $\frac{\$5,000}{4\text{ 年}} = \$1,250$
• X3 年底重估前帳面金額： 經過 2 年折舊，剩餘 2 年耐用年限： $\$5,000 - (\$1,250 \times 2) = \$2,500$ （或以比例速算：$\text{\char36}5,000 \times \frac{2}{4} = \text{\char36}2,500$）

步驟三：X3 年底第二次重估價之影響數

• X3 年底重估增值金額： $\$5,500 - \$2,500 = \$3,000$
• 損益歸屬判斷： 該機器於 X1 年底曾認列「重估價損失」$\text{\char36}75,000$ 於本期損益。本次重估增值 $\text{\char36}3,000$ 未超過先前認列之損失餘額（$\text{\char36}3,000 \le \text{\char36}75,000$），故 $\text{\char36}3,000$ 應全數認列為 X3 年度之「重估價利益」（本期損益）。

核心觀念

本題測驗「具重大融資成分之分期付款銷貨」以及「客戶違約收回資產之會計處理」：

1. 重大融資成分之分期付款銷貨：依民國 107 年適用之國際財務報導準則第 15 號（IFRS 15）及相關公報規定，分期收款金額中包含「現銷價」與「融資利息」。每期收款額應以現銷價格（扣除即期收現）依客戶單獨融資利率折現計算，後續期間按有效利率法攤銷債權帳面金額並認列利息收入。
2. 違約與收回資產之會計處理：

• 權責發生制下，資產收回前已經過之期間，仍應先依有效利率計提應計利息收入，以反映債權於收回日的真實帳面金額。
• 收回之機器應按「收回日之公允價值」入帳。
• 違約收回時之債權帳面金額與收回機器公允價值之差額，全數認列為「機器收回損失」（列為費損）。

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解題方法

第一步：計算每年年底應收金額（普通年金）

• 現銷價格：$\text{\char36}800,000$
• X1 年初立即收現：$\text{\char36}200,000$
• 分期應收現值總額： $\$800,000 - \$200,000 = \$600,000$
• 設每年年底收取相等金額為 $A$，按利率 $8\%$、期數 $5$ 年之普通年金現值折現： $A \times P_{5, 8\%} = \$600,000$ $A \times 3.99271 = \$600,000 \implies A = \frac{\$600,000}{3.99271} \approx \$150,274\text{（四捨五入至元）}$

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第二步：按有效利率法編製債權攤銷過程

• X1 年初： 債權帳面金額（現值）$= \text{\char36}600,000$

• X1 年底：

• 利息收入 $= \text{\char36}600,000 \times 8\% = \text{\char36}48,000$

• 收現金額 $= \text{\char36}150,274$

• 本金收回數 $= \text{\char36}150,274 - \text{\char36}48,000 = \text{\char36}102,274$

• X1 年底債權帳面金額 $= \text{\char36}600,000 - \text{\char36}102,274 = \text{\char36}497,726$

• X2 年底：

• 利息收入 $= \text{\char36}497,726 \times 8\% = \text{\char36}39,818$

• 收現金額 $= \text{\char36}150,274$

• 本金收回數 $= \text{\char36}150,274 - \text{\char36}39,818 = \text{\char36}110,456$

• X2 年底債權帳面金額 $= \text{\char36}497,726 - \text{\char36}110,456 = \text{\char36}387,270$

• X3 年底：

• X3 年度應計利息收入 $= \text{\char36}387,270 \times 8\% = \text{\char36}30,982$

• 客戶無力支付 X3 年底期款，故截至 X3 年底收回前之債權帳面總額為： $\$387,270 + \$30,982 = \$418,252$

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核心觀念

本題考可轉換公司債同時包含金融負債與權益組成部分時，發行人如何分拆認列。題目所述轉換權可換成固定數量的普通股，屬權益工具；賣回權則屬金融負債的一部分。因此，負債金額須反映純粹公司債及賣回權的公允價值。

解題方法

依題目提供的各組成部分公允價值，先計算負債組成部分，再將發行收款扣除負債金額，作為權益組成部分：

$$負債金額 =純粹公司債公允價值+賣回權公允價值 =5{,}970+100 =6{,}070$$

發行收款為 $6{,}232$，因此權益組成部分為：

$$權益金額=6{,}232-6{,}070=162$$

轉換權雖有單獨提供的公允價值 $200$，但複合金融工具採先衡量負債組成部分、再以發行收款扣除負債金額認列權益組成部分的方式，故不直接將 $200$ 加入負債或作為權益帳列金額。

核心觀念

本題考融資租賃承租人於開始日認列的使用權資產，以及後續折舊。租期屆滿時不取得不動產所有權，使用權資產應按租期與耐用年限兩者較短者提列折舊，因此本題以四年租期為折舊年限。

開始日使用權資產成本為租賃負債，加上承租人的原始直接成本。租金在每年年初支付，屬期初普通年金；租賃負債以租賃開始日尚未支付的租金現值衡量。

解題方法

開始日先計算租賃負債。四筆年初租金中，第一筆 $200,000$ 在 X1 年初立即支付，不列入開始日租賃負債；其餘三筆折現三期：

$$租賃負債 = \$200,000 \times 2.48685 = \$497,370$$

開始日使用權資產成本為：

$$\$497,370+\$200,000+\$2,630=\$700,000$$

其中 $200,000$ 為開始日支付的第一期租金，$2,630$ 為原始直接成本。

租期屆滿返還不動產，使用權資產按四年直線折舊：

$$每年折舊 = \$700,000 \div 4 = \$175,000$$

X2 年底已提列 X1、X2 兩年的折舊，因此使用權資產帳面金額為：

$$\$700,000-(\$175,000 \times 2)=\$350,000$$

核心觀念

本題測驗「採用權益法之投資」（依命題當時適用之國際會計準則第 28 號「投資關聯企業及合資」（IAS 28），現行規定亦同）之取得及期末評價處理，核心概念包含：

1. 投資成本與取得淨資產公允價值份額差額之辨認： 投資成本超過取得可辨認淨資產公允價值份額之部分，若可歸屬於特定可辨認資產（本題為未入帳專利權），應依該資產之耐用年限予以分期攤銷，並作為當期投資損益之減項。
2. 採用權益法之投資帳面金額滾算公式：

$\text{期末投資帳面金額} = \text{期初投資成本} + \text{當期投資損益份額} - \text{獲配現金股利}$

其中：

$\text{當期投資損益份額} = (\text{被投資公司淨利} \times \text{持股比例}) - \text{當期專利權攤銷額}$

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解題方法

步驟一：計算投資差額與專利權年度攤銷額

• 取得 A 公司可辨認淨資產公允價值份額：

$\text{\char36}5{,}000{,}000 \times 30\% = \text{\char36}1{,}500{,}000$

• 投資成本與淨資產公允價值份額之差額（未入帳專利權）：

$\text{\char36}1{,}600{,}000 - \text{\char36}1{,}500{,}000 = \text{\char36}100{,}000$

• X1 年度專利權攤銷額（分二十年直線法攤銷，無殘值）：

$\frac{\text{\char36}100{,}000}{20} = \text{\char36}5{,}000$

步驟二：計算 X1 年度應認列之投資收益

• 甲公司按持股比例享有之 A 公司本期淨利：

$\text{\char36}210{,}000 \times 30\% = \text{\char36}63{,}000$

• 減除專利權攤銷後之投資收益：

$\text{\char36}63{,}000 - \text{\char36}5{,}000 = \text{\char36}58{,}000$

步驟三：計算宣告發放股利對投資帳面金額之影響

• 宣告現金股利視為投資之返還，減少投資帳面金額：

$\text{\char36}125{,}000 \times 30\% = \text{\char36}37{,}500$

步驟四：計算 X1 年 12 月 31 日投資之帳面金額

$$\begin{aligned} \text{X1 年底帳面金額} &= \text{原始投資成本} + \text{投資收益} - \text{獲配現金股利} \\ &= \text{\char36}1{,}600{,}000 + \text{\char36}58{,}000 - \text{\char36}37{,}500 \\ &= \text{\char36}1{,}620{,}500 \end{aligned}$$

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選項分析

核心觀念

本題以命題當年（民國 107 年）適用之「國際會計準則第 32 號『金融工具：表達』」（IAS 32）第 42 段為準（現行規定亦同）。

在資產負債表中，原則上資產與負債不得任意互抵（總額表達原則），以完整反映企業之流動性及償債風險。金融資產與金融負債僅有在同時具備下列兩項條件時，方能於資產負債表中以淨額表達：

1. 目前具備法律上可執行之互抵權利（Legal Right）。
2. 意圖以淨額交割，或同時實現該資產及清償該負債（Intent of Net Settlement / Simultaneous Realisation）。

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解題方法

檢驗題幹所列之各項條件是否屬於 IAS 32 所規定之「金融資產與金融負債互抵」法定必備要件：

• 逐一審查各編號敘述的合規性，特別注意區分「金融工具互抵（IAS 32）」、「未除列金融資產之限制（IFRS 9 / IAS 39）」以及「或有事項與保險代償之表達（IAS 37）」。
• 僅有兩項互抵要件均具備時方能互抵，缺一不可。

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選項分析

【題幹各條件逐一解析】

• ① 具備法律上可執行之權利將認列金額互抵：正確。 依 IAS 32 第 42 段 (a) 款規定，企業必須「目前具備法律上可執行之權利」將已認列之金額互抵。該權利不得取決於未來事件，且在日常營運、破產、倒閉清算等各種情況下，均必須具有法律執行力。
• ② 意圖以淨額交割或同時實現資產及清償負債：正確。

核心觀念

本題以命題當年（民國 107 年）適用之「國際財務報導準則第 15 號（IFRS 15）『客戶合約之收入』」為準。

在隨時間逐步滿足履約義務之長期建造合約下，資產負債表對於工程之權利與義務之列報規定如下：

1. 合約資產（Contract Asset）：企業已移轉商品或勞務予客戶，但收取對價之權利取決於時間經過以外之條件。於建造合約中，即為「累計已認列之合約收入」大於「累計已請款金額」之差額。
2. 合約負債（Contract Liability）：企業自客戶收受對價（或已具有無條件收取對價權利之已請款金額），而負有移轉商品或勞務之義務。即「累計已請款金額」大於「累計已認列之合約收入」之差額。
3. 應收帳款（Receivable）：企業已享有向客戶無條件收取對價之權利，該權利僅須隨著時間經過即得收現。即「累計已請款金額」大於「累計已收現金額」之差額。

核心計算公式： $\text{合約資產（或合約負債）} = \text{累計已認列收入} - \text{累計已請款金額}$

• 差額為正數（借餘）：列報為「合約資產」。
• 差額為負數（貸餘）：列報為「合約負債」。

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解題方法

求算資產負債表上的「合約資產」，核心切入點在於比較「截至當期期末累計應認列之收入」與「截至當期期末累計請款金額」：

步驟一：計算截至 X6 年底累計已認列合約收入

題目載明該合約非屬虧損性合約，且依完工比例認列收入： $\text{截至 X6 年底累計收入} = \text{合約總價} \times \text{截至 X6 年底累計完工比例}$ $\text{截至 X6 年底累計收入} = \$2,000,000 \times 60\% = \$1,200,000$

步驟二：計算截至 X6 年底應列報之合約資產

$\text{合約資產} = \text{累計已認列收入} - \text{累計已請款金額}$ $\text{合約資產} = \$1,200,000 - \$1,000,000 = \$200,000$

因此，X6 年底資產負債表中關於該工程須列報之合約資產金額為 $\text{\char36}200,000$。

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核心觀念

本題評量國際財務報導準則第 9 號「金融工具」（IFRS 9）（以命題當年民國 107 年起適用之法規為準）下，債券投資列報為「按攤銷後成本衡量之金融資產」（Financial Assets at Amortised Cost，簡稱 AC）的會計處理與損益認列原則：

1. 後續衡量：以有效利率法按期攤銷折溢價，並認列利息收入： $\text{當期利息收入} = \text{期初攤銷後成本（帳面金額）} \times \text{有效利率}$ $\text{期末攤銷後成本} = \text{期初攤銷後成本} + \text{利息收入} - \text{票面應收利息}$
2. 公允價值變動：AC 分類之債券資產，後續不依期末公允價值調整帳面金額（除減損外），亦不認列評價損益。因此，題目所給之 X1 年底公允價值 $\text{\char36}105,400$ 屬於無關干擾資訊。
3. 對當期淨利之影響數：若該年度發生出售，對本期淨利之總影響數包含當期利息收入與處分金融資產損益兩部分： $\text{對本期淨利之影響數} = \text{當期利息收入} + \text{處分金融資產損益}$

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解題方法

步驟一：計算 X1 年底帳面金額（攤銷後成本）

• X1 年初取得成本（帳面金額）$= \text{\char36}105,154.2$
• X1 年票面利息 $= \text{\char36}100,000 \times 10\% = \text{\char36}10,000$
• X1 年利息收入 $= \text{\char36}105,154.2 \times 8\% = \text{\char36}8,412.34 \approx \text{\char36}8,412$
• X1 年溢價攤銷額 $= \text{\char36}10,000 - \text{\char36}8,412.34 = \text{\char36}1,587.66$
• X1 年底帳面金額 $= \text{\char36}105,154.2 - \text{\char36}1,587.66 = \text{\char36}103,566.54 \approx \text{\char36}103,567$

註：X1 年底公允價值 $\text{\char36}105,400$ 不作評價分錄，帳面金額維持 $\text{\char36}103,567$。

步驟二：計算 X2 年度利息收入與出售前帳面金額

• X2 年票面利息 $= \text{\char36}100,000 \times 10\% = \text{\char36}10,000$
• X2 年利息收入 $= \text{\char36}103,566.54 \times 8\% = \text{\char36}8,285.32 \approx \text{\char36}8,285$
• X2 年溢價攤銷額 $= \text{\char36}10,000 - \text{\char36}8,285.32 = \text{\char36}1,714.68$
• X2 年底出售前帳面金額 $= \text{\char36}103,566.54 - \text{\char36}1,714.68 = \text{\char36}101,851.86 \approx \text{\char36}101,852$

步驟三：計算 X2 年底處分金融資產損益

• 出售淨價 $= \text{\char36}105,500$
• 出售時帳面金額 $= \text{\char36}101,852$
• 處分金融資產利益 $= \text{\char36}105,500 - \text{\char36}101,852 = \text{\char36}3,648$

核心觀念

本題測驗國際會計準則第 40 號「投資性不動產」（IAS 40）之後續衡量規範與會計政策選擇限制。本題以命題當年（民國 107 年）法規為準。（現行法已修正：自民國 108 年起全面適用 IFRS 16「租賃」，已取消承租人營業租賃之分類，改為認列使用權資產，但解題仍以命題當年為準。）

本題涉及之核心準則重點包含：

1. 營業租賃權益之模式限制（IAS 40 第 34 段，命題當年法規）：承租人若將營業租賃下持有之不動產權益列為投資性不動產，所有投資性不動產均強制採公允價值模式。
2. 會計政策一致性與例外（IAS 40 第 32A 段）：企業原則上應對所有投資性不動產選用相同模式（公允價值模式或成本模式），但對於「負債所連結之投資性不動產」與「其他投資性不動產」，得分別選擇不同模式。
3. 公允價值衡量之定義（IAS 40 第 33 段、第 38 段）：公允價值模式下，資產係按公允價值衡量，不減除交易成本（處分成本）。
4. 避免重複計算原則（IAS 40 第 50 段）：公允價值模式決定帳面金額時，不可將已單獨認列之資產或負債（如應收或預收租金）重複計入。

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解題方法

本題為標準的準則條文觀念題，解題切入點在於精準掌握各 IFRS 準則中「公允價值」衡量之定義差異：

• 檢視各選項之敘述是否符合 IAS 40 對會計政策一致性要求之例外、特殊規定與帳面金額調整規範。
• 特別留意「公允價值模式」是否包含交易成本。許多準則（如 IFRS 5、IAS 41）之後續衡量為「公允價值減出售成本」，但 IAS 40 之公允價值模式僅為「公允價值」，兩者不可混淆。

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選項分析

• (A) 正確：依命題當年 IAS 40 第 34 段規定，承租人依準則將營業租賃下所持有之不動產權益分類為投資性不動產時，為防止企業藉由租賃安排進行會計政策操縱，準則強制要求該企業之「所有」投資性不動產均必須採用公允價值模式，不得採用成本模式。（現行法已修正：自民國 108 年起改依 IFRS 16 規範使用權資產，但解題仍以命題當年為準）。