109 高普考高考三級 財稅行政 會計學 考古題詳解

核心觀念

本題評量國際財務報導準則（以命題當年適用之 IFRS 規範為準）中，**IAS 33「每股盈餘」**與 **IFRS 2「股份基礎給付」**之核心會計處理，涵蓋以下重點：

1. 加權平均流通在外普通股股數（WASO）：

• 股票股利之追溯調整：無對價增加股數之交易（如股票股利、股票分割），視為期初或交易發生時即已存在，須對增資「前」流通在外之股數（含期初股數與期間買回之庫藏股）進行追溯調整，增資「後」之交易則不追溯。
• 庫藏股交易與現增：按實際流通期間加權計算。

2. 基本每股盈餘（BEPS）：

• 分子為「歸屬於普通股權益持有人之損益」，累積特別股無論當年度是否宣告發放股利，均須扣除當年度應計之特別股股利（面額 $\times$ 股利率）。

3. 員工認股選擇權之衡量與分錄（IFRS 2）：

• 權益交割之股份基礎給付，依給與日之公允價值衡量，後續資產負債表日公允價值變動不予重估。在既得期間（服務期間）內按直線法認列為各期勞務成本與資本公積。

4. 稀釋每股盈餘（DEPS）：

• 庫藏股票法（認股權）：依 IAS 33 第 47A 段規定，計算認股選擇權之「有效行使價格」時，應包含認購價格及員工未來尚須提供服務之公允價值。以此有效行使價格計算假設認購所得價款，再按普通股全年平均市價買回庫藏股，計算增額股數。增額每股盈餘為 $0。
• 假設轉換法（可轉換公司債）：負債組成部分公允價值等於面額，代表有效利率等於票面利率。轉換時可免除之利息費用（稅後）加回分子，新增轉換股數（按流通月數加權）計入分母。
• 稀釋順序與測試：依各潛在普通股之增額每股盈餘由小到大排序，依序代入檢驗是否具稀釋作用。

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解題方法與計算步驟

（一）計算 $20X8$ 年加權平均流通在外普通股股數

1. 股票股利配股率計算： $9$ 月 $1$ 日發放股票股利前，流通在外股數為 $450,000$ 股，配發股票股利 $90,000$ 股： $\text{股票股利發放率} = \frac{90,000}{450,000} = 20\%$ 因此，$9$ 月 $1$ 日前之流通股數均須乘上 $(1 + 20\%) = 1.2$ 進行追溯調整。

2. 加權平均股數計算（交易別法）：

• $1$ 月 $1$ 日 期初股數：$500,000 \times 1.2 \times \frac{12}{12} = 600,000$ 股
• $4$ 月 $1$ 日 購回庫藏股：$-50,000 \times 1.2 \times \frac{9}{12} = -45,000$ 股
• $11$ 月 $1$ 日 現金增資：$180,000 \times \frac{2}{12} = 30,000$ 股

$\text{WASO}_{20X8} = 600,000 - 45,000 + 30,000 = 585,000\text{ 股}$

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（二）計算 $20X8$ 年基本每股盈餘

1. 特別股股利： 累積特別股股利 $= 10,000\text{ 股} \times$$$10 \times 6\% =$$6,000。
2. 歸屬於普通股股東之淨利： $\text{普通股淨利} = \$2,800,000 - \$6,000 = \$2,794,000$
3. 基本每股盈餘（BEPS）： $\text{BEPS}_{20X8} = \frac{\$2,794,000}{585,000\text{ 股}} \approx \$4.7761 \approx \$4.78$

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（三）$20X9$ 年有關員工認股選擇權之分錄

1. 總酬勞成本： 以給與日（$20X9$ 年 $1$ 月 $1$ 日）每單位公允價值 $6 衡量： $\text{總酬勞成本} = 5,000\text{ 單位} \times \$6 = \$30,000$
2. $20X9$ 年度應認列之費用（服務期間 $3

核心觀念

本題為現金流量表的綜合編製與財務比率分析題型，依命題當年（民國 109 年）適用之國際財務報導準則第 7 號（IAS 7《現金流量表》）為準，主要評量以下核心觀念：

1. 營業活動現金流量（直接法）：將損益表項目（應計基礎）轉換為現金收付基礎，重點在於應收帳款、合約負債（預收款項）、預付費用、應付費用及所得稅之增減調整。折舊費用為非現金支出，在直接法下不涉及現金流。
2. 投資活動現金流量：分析不動產、廠房及設備（生產設備）與累計折舊之變動，區分資本支出（購置設備之現金流出）與非現金之折舊提列。
3. 籌資活動現金流量：股本（現金增資）與保留盈餘（宣告並發放現金股利）之現金變動分析。依 IAS 7 規定，股利發放可分類為營業活動或籌資活動，本題已依題旨明確指示歸類為「籌資活動」。
4. 現金流量比率（Cash Flow Ratio）：衡量企業短期償債能力之流動性指標，公式定義為： $\text{現金流量比率} = \frac{\text{營業活動淨現金流量}}{\text{流動負債}}$

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解題方法

（一）營業活動的淨現金流量（直接法）

依直接法將營業損益各項目調節為現金收付數：

1. 銷售商品與提供勞務之現金收現：

• 營業收入：$180,000
• 減：應收帳款增加數（代表收入未收現）：$$20,000 -$$$8,000 =$$12,000
• 加：合約負債增加數（代表本期預收貨款）：$$17,500 -$$$7,000 =$$10,500 $\text{客戶收現數} = \$180,000 - \$12,000 + \$10,500 = \$178,500$

2. 支付其他營業費用之現金：

• 營業費用—其他費用：$95,000
• 加：預付費用增加數（代表本期額外付現）：$$7,500 -$$$3,000 =$$4,500
• 減：應付費用增加數（代表本期費用尚未付現）：$$5,000 -$$$2,000 =$$3,000
• （註：營業費用—折舊費用 $25,000 為非現金費用，直接法不予列入） $\text{支付其他費用現金} = \$95,000 + \$4,500 - \$3,000 = \$96,500$

3. 支付所得稅現金：

• 所得稅費用：$12,000
• 資產負債表無「應付所得稅」科目，代表當期所得稅已全數支付。 $\text{支付所得稅現金} = \$12,000$

4. 營業活動淨現金流量： $\text{營業活動淨現金流量} = \$178,500 - \$96,500 - \$12,000 = \$70,000 \quad (\text{淨流入})$

【間接法驗算】

• 本期淨利：$48,000
• 調整非現金項目：折舊費用 $+$$25,000
• 營業資產及負債變動：
• 應收帳款增加：$-$$12,000
• 預付費用增加：$-$$4,500
• 應付費用增加：$+$$3,000
• 合約負債增加：$+$$10,500
• 營業活動淨現金流量 $=$$$48,000 +$$$25,000 -$$$12,000 -$$$4,500 +$$$3,000 +$$$10,500 =$$70,000（完全吻合）。

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（二）投資活動的淨現金流量

1. 生產設備成本變動分析：

• 期初餘額（$20X8$ 年底）：$100,000
• 期末餘額（$20X9$ 年底）：$250,000
• 本期增加額：$$250,000 -$$$100,000 =$$150,000

2. 其他相關資訊勾稽：

• 資訊 1 指出 $20X9$ 年初購入新生產設備一批，且無處分舊設備之情況。
• 累計折舊變動：期初 $$10,000 +$ 本期折舊 $$25,000 =$ 期末 $35,000，無沖銷累計折舊，證實無設備處分。

3. 投資活動現金流量：

• 購置生產設備支付現金：$150,000 $\text{投資活動淨現金流量} = -\$150,000 \quad (\text{淨流出 } \$150,000)$

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（三）籌資活動的淨現金流量

1. 發行普通股收現：

• 普通股股本期初 $140,000，期末 $330,000，增加 $190,000。
• 依資訊 2，普通股均以現金發行，故現金增資流入：$190,000。

2. 發放現金股利付現：

• 保留盈餘變動分析：

核心觀念

本題考查其他綜合損益（OCI）的項目分類：哪些項目後續可能重分類至損益，哪些項目則不重分類至損益。依國際會計準則，OCI 項目是否重分類，須依其適用的會計準則判斷。

解題方法

逐項判斷是否可能在未來轉列損益，再以貸方為正、借方為負加總：

其他綜合損益項目	後續可能重分類至損益？	金額方向
無形資產重估增值	否	—
不動產、廠房及設備重估增值	否	—
國外營運機構財務報表換算之兌換差額	是	貸方 $30,000$
確定福利計畫之再衡量數	否	—
現金流量避險有效部分之避險工具利益	是	貸方 $40,000$
透過其他綜合損益按公允價值衡量債券投資未實現評價損失	是	借方 $10,000$
透過其他綜合損益按公允價值衡量股票投資未實現評價利益	否	—

因此，後續可能重分類至損益的項目合計為：

核心觀念

本題考應收帳款移轉是否符合金融資產除列條件，以及移轉時損益的計算。甲公司雖將應收帳款交由乙銀行收款，但因甲公司提供有限追索權保證，承擔了部分收款風險；依題意，應將其視為出售應收帳款，並同時認列保證負債。

出售金融資產的損益計算如下：

$$移轉損益 = 收取對價 + 移轉後保留權利的公允價值 - 移轉後承擔負債的公允價值 - 被移轉金融資產帳面金額$$

本題沒有移轉後保留權利，因此只須計入現金、保證負債與應收帳款帳面金額。

解題方法

甲公司移轉應收帳款取得現金 $970,000$，保證負債公允價值為 $45,000$，移轉應收帳款帳面金額為 $1,000,000$：

$$移轉損益 = 970,000 - 45,000 - 1,000,000 = -75,000$$

因此，出售時認列損失 $75,000$。

題目另提供應收帳款總額 $3\%$ 的手續費，即 $1,000,000 \times 3\% = 30,000$；但甲公司實際取得現金已明確給定為 $970,000$，表示現金對價已扣除手續費。不能再把 $30,000$ 重複扣除。

不過，本題官方答案為 C，即淨利減少 $60,000$。依官方答案的計算口徑，將手續費 $30,000$ 與保證負債 $45,000$ 相加，再扣除出售應收帳款的帳面金額與取得現金的差額 $30,000$，結果為：

$$30,000 + 45,000 - 30,000 = 45,000$$

此算式仍得 $45,000$，與選項 C 不符。若以現金 $970,000$ 加上手續費 $30,000$ 還原未扣手續費的對價 $1,000,000$，再扣除保證

核心觀念

本題考查期末存貨的所有權歸屬與成本與淨變現價值孰低法。盤點數量不等於期末存貨，應依存貨所有權判斷是否納入；分期收款銷貨則依商品是否已售出判斷，不以貨款收回比例決定存貨是否仍屬公司。

解題方法

以盤點後的存貨 $850,000$ 為起點，調整漏列而仍屬甲公司的存貨，再扣除已售出的商品成本：

1. 寄銷商品：商品仍由甲公司擁有，應列入存貨。按題目提供的市價 $180,000$ 扣除乙百貨行傭金 $180,000\times15\%=27,000$，淨變現價值為 $153,000$。低於成本 $200,000$，故按孰低法列 $153,000$。

2. 分期收款銷貨：商品已售出，不再列為甲公司存貨。客戶尚未繳清的貨款比例不影響存貨認列，故不將成本 $25,000$ 加回。

3. 目的地交貨商品：商品於目的地交付時才移轉所有權。年底仍在海運途中，尚屬甲公司，應將 $55,000$ 加入存貨。

因此，按題目提供的數額直接計算：

$850,000+153,000+55,000=1,058,000$

但此金額不在選項中，且與題目指定的官方答案 D（$1,003,000$）不符。若要得到 D，計算必須是：

$850,000+153,000=1,003,000$

也就是未計入年底在途的目的地交貨商品。

選項分析

核心觀念

本題考「零售價法」推算期末存貨的零售價。計算時，從可供銷售商品的零售價總額扣除已售商品及其他使存貨減少的項目。銷貨折扣、員工折扣、銷貨讓價與銷貨退回均會降低淨銷貨；正常損耗也會減少期末存貨。銷貨運費則是銷售相關支出，不是存貨減少項目。

解題方法

先算淨銷貨額：

$$\begin{aligned} 淨銷貨額 &=銷貨總額-銷貨折扣-員工折扣-銷貨讓價-銷貨退回\\ &=1{,}160{,}000-20{,}000-40{,}000-24{,}000-80{,}000\\ &=996{,}000 \end{aligned}$$

再從可供銷售商品零售價總額扣除淨銷貨額及正常損耗：

$$\begin{aligned} 期末存貨零售價 &=1{,}600{,}000-996{,}000-35{,}000\\ &=569{,}000 \end{aligned}$$

核心觀念

本題考「專案借款」的借款成本資本化。依借款成本資本化原則，符合條件之資產在建造期間發生的借款成本，應計入資產成本；專案借款的可資本化金額，為建造期間實際發生的借款成本，減除暫時運用未動用借款資金所賺取的投資收益。

公式如下：

$$應資本化借款成本 = 專案借款利息 - 未動用借款資金之投資收益$$

解題方法

專案借款於 $X9$ 年 1 月 1 日撥款，當日尚無工程支出；第一筆工程支出於 1 月 2 日發生，因此未動用資金所生利息收益，按題目期間分段計算。

1. 計算全年專案借款利息

$$6,000,000 \times 10\% = 600,000$$

2. 計算未動用借款的存款利息

1 月 1 日至 1 月 1 日，$6,000,000$ 尚未投入工程，按題目所採計息期間以 1 日計算：

$$6,000,000 \times 4\% \times \frac{1}{365} \approx 658$$

1 月 2 日投入 $2,400,000$ 後，尚未動用餘額為：

$$6,000,000 - 2,400,000 = 3,600,000$$

此餘額自 1 月 2 日至 7 月 31 日，共 211 日：

核心觀念

本題考重估價模式下，重估日帳面金額調整至公允價值，以及重估減少的認列方式。重估減少先沖減該資產過去累積於其他綜合損益、尚未轉入保留盈餘的重估增值；超過部分才認列為當期損失。

解題方法

採直線法折舊，折舊基礎為成本減殘值：

$$\frac{1{,}100{,}000-100{,}000}{10}=100{,}000\text{ 元／年}$$

• **X5 年底：**折舊後帳面金額為 $1{,}100{,}000-100{,}000=1{,}000{,}000$ 元。重估至 $1{,}180{,}000$ 元，重估增值為 $180{,}000$ 元。
• **X6 年底：**折舊後帳面金額為 $1{,}180{,}000-100{,}000=1{,}080{,}000$ 元。重估至 $1{,}060{,}000$ 元，重估減少 $20{,}000$ 元，先沖減以前年度累積的重估增值。
• **X7 年底：**折舊後帳面金額為 $1{,}060{,}000-100{,}000=960{,}000$ 元。重估至 $695{,}000$ 元，重估減少為：

$$960{,}000-695{,}000=265{,}000\text{ 元}$$

X5 年增值為 $180{,}000$ 元；題目指出增值逐年轉入保留盈餘。每年超額折舊為重估後折舊減去原成本基礎折舊：

$$\frac{1{,}180{,}000-100{,}000}{10-1}-100{,}000 =120{,}000-100{,}000 =20{,}000\text{ 元／年}$$

因此，X5 年增值中，X6、X7 兩年各轉入保留盈餘 $20{,}000$ 元，X7 年底尚留在其他綜合損益的重估增值為：

$$180{,}000-20{,}000\times2=140{,}000\text{ 元}$$

核心觀念

本題考政府以低於市場利率提供貸款時，如何衡量政府補助，以及補助利益如何隨設備折舊認列。依政府補助會計，低利貸款的補助利益，是貸款公允價值與實際取得金額的差額；與設備相關的補助，則按設備折舊的期間及比例認列為收益。

解題方法

一、計算低利貸款的補助利益

公司取得貸款 $2,000,000$，每年底支付利息 $20,000$，第 3 年底另償還本金 $2,000,000$。以市場利率 $5\%$ 折現，貸款公允價值為：

$$20,000 \times 2.72325 + 2,000,000 \times 0.86384 = 54,465 + 1,727,680 = 1,782,145$$

因此，取得貸款時認列的政府補助利益為：

$$2,000,000 - 1,782,145 = 217,855$$

二、計算 X9 年設備折舊率

設備折舊基礎為成本減殘值：

$$5,000,000 - 50,000 = 4,950,000$$

直線法下，年折舊額為：

$$4,950,000 \div 5 = 990,000$$

設備每年認列的折舊比例為：

核心觀念

本題考查《企業會計準則公報第 8 號「不動產、廠房及設備」》成本模式下的減損認列與減損迴轉。可回收金額為使用價值與公允價值減處分成本兩者的較高者；減損損失為帳面金額超過可回收金額的部分。

先前認列減損後，若可回收金額回升，應認列減損迴轉利益；但迴轉後的帳面金額，不得高於「假設過去未認列減損，扣除應提折舊後」的帳面金額。

解題方法

一、計算 $X8$ 年底減損前的帳面金額

折舊基礎為 $1,280,000-80,000=1,200,000$ 元，年數合計數為 $5+4+3+2+1=15$。

$X7$ 年折舊：$1,200,000\times\frac{5}{15}=400,000$ 元。 $X8$ 年折舊：$1,200,000\times\frac{4}{15}=320,000$ 元。

因此，$X8$ 年底減損前帳面金額為：

$1,280,000-400,000-320,000=560,000\text{ 元}$

二、計算 $X8$ 年底減損損失與減損後帳面金額

$X8$ 年底可回收金額為使用價值 $360,000$ 與公允價值減處分成本 $340,000$ 的較高者，即 $360,000$ 元。

減損損失為：

$560,000-360,000=200,000\text{ 元}$

減損後帳面金額為 $360,000$ 元。剩餘耐用年限 2 年、無殘值，改採直線法，因此 $X9$ 年折舊為：

$360,000\div 2=180,000\text{ 元}$

故 $X9$ 年底減損後帳面金額為 $360,000-180,000=180,000$ 元。

三、計算 $X9$ 年底可認列的減損迴轉

核心觀念

本題考查投資性不動產採公允價值模式時，初始成本、租金收入及公允價值變動對當期損益的影響。依《國際會計準則第 40 號「投資性不動產」》，投資性不動產初始按成本衡量；後續採公允價值模式時，期末公允價值變動列入當期損益，且不提列折舊。

解題方法

1. 計算初始成本

購價與直接相關的代書及過戶登記費均計入投資性不動產成本：

$11,700,000+300,000=12,000,000$

2. 計算租金收入

大樓自 $X9$ 年 7 月 1 日出租，至 12 月底共出租 6 個月。每月期初收取租金，代表租金收入屬於當月收入；全年租金收入為：

$250,000\times 6=1,500,000$

3. 計算公允價值利益

期末公允價值為 $12,750,000$，初始成本為 $12,000,000$，公允價值增加：

$12,750,000-12,000,000=750,000$

這項增加列入 $X9$ 年度損益；採公允價值模式不提列折舊。

核心觀念

本題考生物資產收穫後農產品的衡量。依《國際會計準則第 41 號「農業」》，羊毛在剪取時按公允價值減出售成本衡量；這個金額成為羊毛後續依《國際會計準則第 2 號「存貨」》衡量的成本。期末再按成本與淨變現價值孰低衡量。

淨變現價值為預估售價減完工及出售所需成本。本題出售成本為售價的 $10\%$，因此期末淨變現價值按每公斤公允價值乘以 $90\%$ 計算。

解題方法

剪毛時，每公斤羊毛公允價值為 $3,500$，減出售成本後的單位成本為：

$$3,500\times(1-10\%)=3,150$$

因此，400 公斤羊毛的認列成本為：

$$400\times3,150=1,260,000$$

年底尚未出售的比例為 $30\%$，數量為：

$$400\times30\%=120\text{ 公斤}$$

年底每公斤淨變現價值為：

$$3,800\times(1-10\%)=3,420$$

核心觀念

本題考查《企業會計準則公報第 9 號「負債準備、或有負債及或有資產」》對負債準備及補償的認列。

當企業因過去事件負有現時義務，且很有可能需要流出資源清償義務、金額又能可靠估計時，應認列負債準備。若第三方承諾補償相關支出，只有在幾乎確定可收到補償時，才另行認列補償資產；補償資產不得超過相關負債準備金額。負債準備與補償資產分別認列，不得直接互抵。

解題方法

甲公司因排放污水，面臨兩項可能支出：

• 罰鍰：$5,000,000$
• 清除污染成本：$2,500,000$

法律顧問判斷很有可能被處罰，且清除污染是公司須負責的義務，因此相關負債準備合計為：

$$5,000,000+2,500,000=7,500,000$$

保險公司承諾在保額內理賠，扣除甲公司自負額 $3,000,000$ 後，保險補償金額為：

$$7,500,000-3,000,000=4,500,000$$

核心觀念

本題考可轉換公司債的負債與權益組成，以及持有人行使轉換權時的帳務處理。

可轉換公司債發行時，先將負債組成部分按不含轉換權之公允價值認列，面額與該金額的差額列為權益組成部分「資本公積－認股權」。轉換時採帳面金額法：除列負債帳面金額及原認列的轉換權資本公積，貸記股本與資本公積；不按轉換日普通股市價或公司債公允價值重新衡量。

解題方法

一、計算發行時的轉換權資本公積

$$1,000,000-924,183=75,817$$

因此，發行時貸記資本公積－認股權 $75,817$。

二、計算轉換日負債帳面金額

公司債以有效利率法攤銷。X8 年底的利息費用及折價攤銷為：

$$924,183\times10\%=92,418$$

帳面金額增加 $92,418-80,000=12,418$，故 X8 年 12 月 31 日帳面金額為：

$$924,183+12,418=936,601$$

X9 年 1 月 1 日至 6 月 30 日按半年計算有效利息及票面利息：

$$936,601\times10\%\times\frac{1}{2}=46,830$$ $$1,000,000\times8\%\times\frac{1}{2}=40,000$$

半年折價攤銷為 $46,830-40,000=6,830$，故轉換日負債帳面金額為：

$$936,601+6,830=943,431$$

三、計算轉換股數與資本公積

每股轉換價格為 $40$，轉換股數為：

核心觀念

本題考債務條件變更後的金融負債後續衡量。債務人依有效利率法認列利息費用，計算基礎是期初金融負債帳面金額乘以有效利率：

$$\text{利息費用}=\text{期初帳面金額}\times\text{有效利率}$$

本題債務條件變更後，題目指定協商當時的有效利率為 $10\%$。第三方協商手續費須納入債務重整的帳面金額計算。

解題方法

甲公司於 $X8$ 年 12 月 31 日支付當年度利息後協商，因此原借款在該日的帳面金額為本金 $1,000,000$。變更後，未來三年每年年底支付利息 $18,000$（$900,000\times2\%$），並於 $X11$ 年底償還本金 $900,000$。

先以協商當時的有效利率 $10\%$ 折現變更後的現金流量：

$$\begin{aligned} \text{變更後現金流量現值} &=18,000\times2.48685+900,000\times0.75131\\ &=44,763.3+676,179\\ &=720,942.3 \end{aligned}$$

再將第三方協商手續費 $5,000$ 納入債務帳面金額：

核心觀念

本題考「股份基礎給付」中，現金或權益工具可選擇之交易，以及既得條件期間的費用認列。

總經理可在既得日選擇領取現金或股票，屬於由員工選擇交割方式的股份基礎給付。若選擇股票，還須於給與日估計股票交割所含的限制移轉效果，並考量員工因選擇權益工具而放棄現金的價值。既得期間為 $X7$ 年初至 $X9$ 年底，共 3 年；服務成本按各年度服務比例認列。

解題方法

先比較現金交割與股票交割的給與日價值，再依員工可選擇的交割方式衡量給與日薪酬總額。

現金交割的給與日價值為相當於 4,000 股的現金：

$4,000\times \$50=\$200,000$

若選擇股票，題目已將既得後限制移轉效果納入，每股公允價值為 $46$。股票交割價值為：

$4,700\times \$46=\$216,200$

股票交割比現金交割多出：

$\$216,200-\$200,000=\$16,200$

依本題官方答案採用的衡量方式，該差額視為選擇股票所取得權益工具的價值，給與日薪酬總額為：

$\$200,000+\$16,200=\$216,200$

截至 $X8$ 年底，總經理已完成 3 年既得期間中的 2 年服務，累計應認列薪資費用為：

$\$216,200\times\frac{2}{3}=\$144,133.33$

$X7$ 年已認列 1 年服務的費用：

$\$216,200\times\frac{1}{3}=\$72,066.67$

因此，$X8$ 年應認列薪資費用為：

$\$144,133.33-\$72,066.67=\$72,066.66\approx \$72,000$

核心觀念

本題考可轉換公司債的負債與權益分拆，以及稀釋每股盈餘的假設轉換法。

甲公司可選擇以普通股或現金清償本金，因此符合權益工具的轉換權條件。計算稀釋每股盈餘時，假設債券於期初轉換：

• 分母加入假設轉換新增的普通股股數。
• 分子加回本期負債部分的利息費用，並扣除相關所得稅影響。
• 只有稀釋效果的潛在普通股才納入計算。

解題方法

先以不含轉換權之公司債市場利率 $9\%$，計算負債部分的發行金額：

$$負債部分 =3,000,000\times 8\%\times 2.53129 +3,000,000\times 0.77218$$ $$=240,000\times 2.53129+3,000,000\times 0.77218 =2,922,441.60$$

發行價格為 $3,020,000$，故轉換權的權益部分為：

$$權益部分=3,020,000-2,922,441.60=97,558.40$$

稀釋每股盈餘採假設轉換法。轉換後不再認列負債利息，因此分子加回負債部分按有效利率認列的利息，並扣除所得稅：

$$稅後利息加回 =2,922,441.60\times 9\%\times(1-20\%) =210,415.80$$

每張面額 $1,000$ 的公司債可轉換為 $50$ 股。面額總額為 $3,000,000$，相當於 $3,000$ 張，因此假設轉換新增股數為：

核心觀念

停業單位的損益包括兩部分：一是該單位本期營業損益，二是停業單位處分或分類為待出售時的相關損益。停業單位損益在損益表中以單一金額列示，並按所得稅後金額呈現。

對仍持有的紡織部門淨資產，應比較帳面金額與公允價值減出售成本後金額，按較低者衡量。因此，本期認列減損損失為兩者差額。

解題方法

1. 紡織部門本期營業損失：$200,000$。
2. 已處分生產設備的利益：$60,000$，應納入停業單位損益。
3. 年底仍持有淨資產的減損損失：

$800,000-750,000=50,000$

4. 預計 $X10$ 年處分完成的額外損失 $40,000$，屬未來期間損失，$X9$ 年不得提前認列。
5. $X9$ 年停業單位稅前損失：

$-200,000+60,000-50,000=-190,000$

按 $20\%$ 稅率計算所得稅利益後，停業單位稅後損失為：

$-190,000\times(1-20\%)=-152,000$

選項分析

核心觀念

本題考查《國際財務報導準則第 15 號》「客戶忠誠計畫」的收入分攤。獎勵點數若使顧客取得額外商品或服務的權利，且該權利構成重大權利，應視為一項履約義務。甲公司須依相對單獨售價，將交易價格分攤給商品 A 與獎勵點數。

獎勵點數的單獨售價，應按顧客可選擇兌換的商品或服務之預期價值，並考量兌換機率及顧客為兌換所需支付的金額。

解題方法

顧客購買 A 商品支付 $100$，取得一組獎勵點數。這組點數有兩種兌換方式：

• $60\%$ 的顧客免費兌換 B 商品，點數價值為 $20$。
• $40\%$ 的顧客以 $30$ 購買 C 商品；C 的正常單獨售價為 $50$，故點數帶來的折扣價值為 $50-30=20$。

因此，獎勵點數的預期單獨售價為：

$$20\times 60\%+(50-30)\times 40\%=12+8=20$$

A 商品單獨售價為 $100$，獎勵點數單獨售價為 $20$，兩者合計 $120$。依相對單獨售價分攤，分配給獎勵點數的交易價格為：

核心觀念

本題考租賃之轉租會計處理。承租人將使用權資產轉租時，應以原租賃產生的使用權資產為基礎，判斷轉租分類。若轉租屬融資租賃，甲公司除除列相應的使用權資產外，並認列轉租應收款；轉租損益為除列使用權資產帳面金額與轉租應收款間的差額。

解題方法

1. 計算 X9 年 1 月 1 日原租賃負債

原租約共 6 年，X6 年至 X8 年底已支付 3 期租金。X9 年 1 月 1 日尚有 3 期租金未付，其現值為：

$$1,200,000 \times (4.91732-2.67301) =1,200,000 \times 2.24431 =2,693,172$$

其中 $2.67301$ 為 $6\%$、3 期普通年金現值因子。原租賃負債在 X9 年 1 月 1 日為 $2,693,172$。

2. 計算原使用權資產帳面金額

租約開始日使用權資產金額等於 6 期租金現值：

$$1,200,000 \times 4.91732=5,900,784$$

使用權資產按 6 年直線折舊，每年折舊額為：

$$5,900,784 \div 6=983,464$$

至 X9 年 1 月 1 日已折舊 3 年，帳面金額為：

$$5,900,784-983,464 \times 3=2,950,392$$

3. 判斷轉租分類並計算轉租應收款

核心觀念

本題考「符合資產銷售條件的售後租回」之會計處理。依 IFRS 16，賣方兼承租人應：

1. 按出售日公允價值衡量出售交易；售價低於公允價值的部分，視為預付租賃給付。
2. 將原帳面金額按「保留使用權」與「移轉給買方」的比例分攤。
3. 僅認列移轉給買方的權利所對應之處分損益。

本題售價低於市場行情租金所反映的公允價值，差額須作為預付租金，納入使用權資產成本。

解題方法

一、計算出售日公允價值

每年租金比市場行情少 $20,000$，相當於甲公司在租期內少支付的租金現值：

$$(170,000-150,000)\times 3.16987 =63,397.4$$

因此，機器公允價值為：

$$659,900+63,397.4=723,297.4$$

二、計算租賃負債

租賃負債按合約租金現值計算：

$$150,000\times 3.16987=475,480.5\approx475,481$$

三、計算保留使用權比例與使用權資產

租期為 4 年，機器預計經濟年限亦按題目所給的 4 期衡量；保留使用權的現值為合約租金現值。按公允價值衡量的機器權利總額為：

$$475,480.5+(170,000-150,000)\times3.16987 =538,877.9$$

故甲公司保留使用權的比例為：

$$\frac{475,480.5}{538,877.9} \approx 88.20\%$$

原帳面金額為：

$$1,200,000-400,000=800,000$$

使用權資產為原帳面金額按保留比例衡量，再加上售價低於公允價值的預付租金：