109 地方特考三等 會計 中級會計學 考古題詳解

核心觀念

本題考《國際財務報導準則第 16 號「租賃」》（IFRS 16）承租人對租賃修改的處理。租賃修改同時包含：

1. 租賃範圍縮小：承租面積由 40 坪減為 20 坪，剩餘範圍為原範圍的 50%。依 IFRS 16，租賃範圍減少時，先按減少比例調減使用權資產及租賃負債，兩者差額認列修改損益。
2. 修改後租金與付款時點改變：以修改日的增額借款利率，重新衡量修改後剩餘租金的租賃負債；租賃負債重衡量的金額調整使用權資產。

解題方法與計算

一、X1 年 1 月 1 日：認列原租賃

原租賃共 3 年，每年年初支付 $3,000,000，屬期初付租。租賃負債初始金額為尚未支付的租金現值；使用權資產則包括當日立即支付的首期租金。

$$\text{租賃負債初始金額} =3,000,000\left(\frac{1}{1.06}+\frac{1}{1.06^2}\right) =5,500,178$$ $$\text{使用權資產初始金額} =3,000,000+5,500,178 =8,500,178$$

分錄如下：

日期	借方	貸方
X1/1/1	使用權資產 $8,500,178	租賃負債 $5,500,178
	租賃負債 $3,000,000	現金 $3,000,000

使用權資產以租期 3 年直線折舊：

$$\text{X1 折舊費用}=\frac{8,500,178}{3}=2,833,393$$

X1 年初支付租金後，租賃負債餘額為 $5,500,178；X1 年利息費用為：

$$5,500,178\times 6\%=330,011$$

故修改前 X1 年 12 月 31 日租賃負債為 $5,830,189；使用權資產帳面金額為$5,666,785。

日期	借方	貸方
X1/12/31	折舊費用 $2,833,393	累計折舊－使用權資產 $2,833,393
	利息費用 $330,011	租賃負債 $330,011

二、X1 年 12 月 31 日：處理租賃修改

租賃範圍減少 50%，先將修改日租賃負債及使用權資產各減少 50%：

$$\text{減少租賃負債}=5,830,189\times 50\%=2,915,095$$ $$\text{減少使用權資產}=5,666,785\times 50\%=2,833,393$$

租賃負債減少額大於使用權資產減少額，差額認列修改利益：

$$2,915,095-2,833,393=81,702$$

日期	借方	貸方
X1/12/31	租賃負債 $2,915,095	使用權資產 $2,833,393
		租賃修改利益 $81,702

接著，以修改日增額借款利率 4%，按修改後尚餘 2 年、每年年底支付 $1,800,000，重新衡量租賃負債：

核心觀念

本題考查複合金融工具的發行人會計、嵌入式衍生工具分拆、金融資產透過損益按公允價值衡量（FVTPL），以及誘導轉換的會計處理。

甲公司發行的公司債包含主合約、賣回權與轉換權。題目已說明賣回權與主合約並非緊密關聯，因此發行人應將賣回權分拆為衍生金融負債，按公允價值衡量；轉換權則作為權益組成部分。發行價款扣除主合約及賣回權的公允價值後，作為轉換權的權益金額。

乙公司將整批投資分類為 FVTPL，故以整體金融資產按公允價值衡量，不另將嵌入式衍生工具自金融資產分拆。

資料限制：​題目沒有說明公司債到期日，也沒有提供 X1 年底主合約公允價值；因此甲公司 X1 年主合約的有效利率攤銷額，以及乙公司 X1 年底整體投資的公允價值變動，無法由題目資料唯一算出。以下依題目可確定金額列示，並將缺少的金額以變數表示。表中重複的日期則依前後文將最後一列視為 X3 年 1 月 1 日的轉換資料。

解題方法與計算

一、發行日價款分攤

發行日收到 $10,450,000，分攤如下：

• 主合約負債：$9,800,000
• 賣回權衍生金融負債：$100,000
• 轉換權權益：$10,450,000-$9,800,000-$100,000=$550,000

因此，轉換權列為權益的金額為 $550,000。

二、X1 年票息與賣回權重衡量

每年票息為：

$$100張\times \$100,000\times 5\%=\$500,000$$

賣回權公允價值由 $100,000 增至$120,000，甲公司認列衍生金融負債評價損失 $20,000。

甲公司主合約的有效利息費用須依有效利率計算。設 X1 年主合約有效利息費用為 $I_1$，則主合約帳面金額增加 I_1-\500,000$。題目未提供到期日或有效利率，不能把$I_1$ 算成特定金額。

乙公司當年度收取票息 $500,000，列為利息收入。X1 年底乙公司整體投資的公允價值及其與期初帳面金額的差額，仍須有主合約公允價值才能決定。令 X1 年底整體投資公允價值為$F_1$，則評價損益為$F_1-$10,450,000$。

（一）甲、乙公司 X1 年 1 月 1 日及 12 月 31 日分錄

X1 年 1 月 1 日：甲公司發行公司債

借方	金額	貸方	金額
現金	$10,450,000	主合約負債	$9,800,000
		賣回權衍生金融負債	$100,000
		轉換權權益	$550,000

X1 年 1 月 1 日：乙公司購入

借方	金額	貸方	金額
FVTPL 債券投資	$10,450,000	現金	$10,450,000

乙公司以整體金融資產分類為 FVTPL，故不另分拆賣回權、轉換權，也不採折溢價攤銷。

X1 年 12 月 31 日：甲公司支付票息及認列主合約利息

借方	金額	貸方	金額
利息費用	$I_1$	現金	$500,000
		主合約負債	I_1-\500,000$

此處 $I_1$ 依主合約有效利率計算。若 $I_1$ 大於 $500,000$，差額增加主合約負債帳面金額。

X1 年 12 月 31 日：甲公司賣回權評價

借方	金額	貸方	金額
衍生金融負債評價損失	$20,000	賣回權衍生金融負債	$20,000

X1 年 12 月 31 日：乙公司收取票息

借方	金額	貸方	金額
現金	$500,000	利息收入	$500,000

X1 年 12 月 31 日：乙公司投資按公允價值衡量

借方	金額	貸方	金額
FVTPL 債券投資	F_1-\10,450,000$	評價利益	F_1-\10,450,000

核心觀念

本題考查稀釋每股盈餘（EPS）的計算，需判斷各項潛在普通股是否具稀釋性，並依其稀釋程度由高至低納入計算。基本公式為：

$$稀釋每股盈餘 = \frac{歸屬於普通股股東之本期淨利＋稀釋性工具的分子調整} {加權平均流通在外普通股股數＋稀釋性潛在普通股股數}$$

本題的潛在普通股包括：達成獲利條件後發行的或有可發行股份、可轉換公司債，以及可轉換特別股。依 IAS 33，或有可發行股份在報導期間結束時，若發行條件已達成，即納入稀釋 EPS；可轉換工具則採假設轉換法，並將轉換後的增額 EPS 與基本 EPS 比較，以判斷是否具稀釋性。

解題方法

1. 或有可發行股份

皇家公司 X2 年淨利為 $125,000，達到「淨利在$120,000 以上」的條件，因此東南公司須於 X3 年增發 3,000 股。這 3,000 股納入稀釋 EPS 的分母，不調整分子。

2. 可轉換公司債

本期有效利息費用為：

$$\$872,530 \times 6\% = \$52,351.80$$

假設公司債轉換，利息費用不再發生，因此分子加回稅後利息：

$$\$52,351.80 \times (1-17\%) = \$43,452$$

可轉換普通股股數為：

$$\frac{1,000 \text{ 張}\times \$1,000}{\$25} = 40,000 \text{ 股}$$

公司債的增額 EPS 為：

$$\frac{\$43,452}{40,000} \approx \$1.09$$

3. 可轉換特別股

特別股股利為：

$$10,000 \text{ 股}\times \$100\times 4\%=\$40,000$$

假設轉換後，特別股股利不再發生，因此分子加回

核心觀念

本題考 IAS 20「政府補助之會計處理及政府援助之揭露」中，應返還政府補助時的會計處理。採遞延收益法時，與資產有關的補助先列為遞延政府補助利益，再於相關資產的耐用年限內，按系統且合理的方法認列收益。

若補助須返還，應將返還金額中尚未認列為收益的部分沖減遞延政府補助利益；已認列為收益的部分則認列為返還當期的費用。

解題方法

土地補助金額為 $2,000,000,000$。題目指定官方答案為 C，所採計算是按建築物自開始折舊後的期間，計算補助已認列為收益的比例，再求返還補助中尚未認列收益的部分。

建築物於 X3 年 12 月 31 日完成並開始營運，因此自 X4 年 1 月 1 日起提列折舊。至 X6 年 1 月 1 日，已提列折舊期間為 X4、X5 共 2 年。

已認列的補助收益比例為：

$$\frac{2}{20}=10\%$$

返還補助款中已認列為收益的部分為：

$$\$1,900,000,000\times 10\%=\$190,000,000$$

尚未認列為收益、應沖減遞延政府補助利益的部分為：

$$\$1,900,000,000-\$190,000,000 =\$1,710,000,000$$

因此，返還補助款時，借記遞延政府補助利益 $1,710,000,000$；已認列收益的 $190,000,000$ 則借記當期費用。

選項分析

核心觀念

本題考《國際財務報導準則第 15 號》（IFRS 15）對附退貨權銷售的會計處理。銷售時，企業只認列預期不會退回商品的收入與相關銷貨成本；對預期退回的商品，另認列退款負債及退貨商品回收權資產。

本題的退貨期限於 X4 年 2 月 1 日屆滿，因此該日實際退貨數量與原先估計的退貨數量比較，其差額影響 X4 年損益。

解題方法

X3 年 11 月 1 日出售 120 件，估計退貨率為 20%，因此預估退貨：

$120 \times 20\% = 24\text{ 件}$

預估不退貨數量為 $120-24=96$ 件。每件售價 $8,000$、成本 $6,000$，每件毛利為：

$\$8,000-\$6,000=\$2,000$

所以 X3 年認列的銷貨毛利為：

$96 \times \$2,000=\$192,000$

至 X4 年 2 月 1 日，客戶實際退貨 28 件，比原估計多退 4 件。這 4 件原先被視為不會退貨，故須沖減銷貨收入 4\times \8,000$，並沖回相關銷貨成本$4\times $6,000$。對 X4 年銷貨毛利的淨影響為：

$-(4\times \$8,000)+(4\times \$6,000)=-\$8,000$

核心觀念

本題考《財務報導之觀念架構》的衡量基礎，以及資產初始認列時如何認定成本。衡量基礎可分為歷史成本與現時價值兩大類；現時價值包括公允價值、資產的使用價值及負債的履約價值，以及現時成本。

解題方法

逐項核對選項中的衡量基礎分類與初始衡量原則。尤其要區分「資產取得成本」與「現時價值」：若資產取得並非透過按市場條款進行的交易，觀念架構規定，應以該資產的現時價值作為認定成本，以反映交易條件不具市場性時的衡量基礎。

選項分析

(A) 錯誤。 歷史成本、現時成本與公允價值都是衡量基礎；但「履約價值」是負債的現時價值衡量基礎，不是資產的衡量基礎。資產相對應的現時價值用語是「使用價值」。

核心觀念

本題考的是營業租賃出租人的租金收入認列。依 IAS 17 的營業租賃規定，出租人應按直線基礎，或其他更能反映租賃資產使用利益減少模式的系統性基礎，於租賃期間認列租金收入。租約提供免租期間，並不表示該期間租金收入為零；免租優惠應納入整段租賃期間的租金收入分攤。

解題方法

租賃期間自 X2 年 1 月 1 日起共 8 年。前 12 個月免租，是租賃誘因的一部分；除非另有更能反映使用利益消耗模式的基礎，否則應將租賃期間預期總租金收入平均分攤於 8 年。

因此，X2 年的租金收入為：

$$\frac{\text{租賃期間預期總租金收入}}{8}$$

租金約定每月月初支付，乙公司於 X2 年 12 月 31 日預付下個月租金，屬現金收付時點資訊，不改變甲公司依租賃期間分攤認列租金收入的原則。

選項分析

核心觀念

本題考可賣回可轉換公司債的複合金融工具分拆，以及發行後金融負債與賣回權的衡量。

發行時，先將可賣回公司債主契約按不附轉換權及賣回權的市場有效利率折現，求得負債部分；再扣除賣回權的公允價值，剩餘金額列為轉換權的「資本公積－認股權」。發行成本按各組成部分的相對公允價值分攤。

解題方法

公司債總面額為 500\times \1,000=$500,000$，每半年付息$500,000\times4%\div2=$10,000$，共六期。主契約的有效利率每半年為$6%\div2=3%$，故發行日負債部分為：

$$L_0=10,000\times\frac{1-(1.03)^{-6}}{0.03} +500,000\times(1.03)^{-6} =\$473,074.18$$

賣回權公允價值為 $18,500$，因此轉換權公允價值為：

$$E_0=500,000-473,074.18-18,500 =\$8,425.82$$

發行成本為 500,000\times1.2\%=\6,000$。依三組成部分的相對公允價值分攤，分配給轉換權的成本為：

$$6,000\times\frac{8,425.82}{473,074.18+18,500+8,425.82} =\$101.11$$

故認股權發行日帳面金額為：

$$8,425.82-101.11=\$8,324.71$$

轉換權屬權益組成部分，發行後不再重衡量；負債部分則按有效利率法攤銷。X2 年有兩期，負債帳面金額為：

核心觀念

本題考《國際會計準則第 16 號「不動產、廠房及設備」》（IAS 16）與《國際會計準則第 41 號「農業」》（IAS 41）對生產性植物的分類及後續衡量。

生產性植物是用於生產或供應農產品、預期可生產超過一個期間，且除偶發性廢棄出售外，不太可能作為農產品出售的活植物。符合定義的生產性植物按 IAS 16 作為不動產、廠房及設備處理；其生長中的農產品仍適用 IAS 41。

生產性植物原始認列時按成本衡量；後續衡量可依 IAS 16 選擇成本模式或重估價模式。題目未涉及法條年度差異；相關處理以命題當年（民國 109 年）準則規定為準。

解題方法

先辨認題目所指是否為「生產性植物」。若符合定義，便不按一般生物資產的公允價值減出售成本模式處理，而是套用 IAS 16 的不動產、廠房及設備規定。接著逐項檢查折舊、原始衡量、財報分類與後續衡量模式。

選項分析

(A) 不計提折舊，但有跡象顯示已經發生減損時，應測試並認列減損損失。—錯誤

核心觀念

本題考查自用不動產轉列為採公允價值模式之投資性不動產時，依 IAS 40 的轉列規定，如何比較轉列日公允價值與原帳面金額，以及差額如何認列。

自用不動產轉為投資性不動產時，須先依 IAS 16 計算轉列日帳面金額，再以轉列日公允價值衡量。公允價值高於帳面金額的部分，依重估模式處理；公允價值低於帳面金額的部分，認列損失，但先前已認列於其他綜合損益的重估增值除外。本題先前沒有重估增值，房屋的減損損失也已列入帳面金額。

解題方法

轉列日為 X6 年 4 月 1 日。先分別計算土地與房屋的轉列前帳面金額，再與各自公允價值比較。

1. 土地

土地帳面金額為 $3,000,000，公允價值為 $3,200,000：

$$\$3,200,000-\$3,000,000=\$200,000$$

土地公允價值高於帳面金額 $200,000，列為其他綜合損益中的資產重估增值。

2. 房屋

X5 年 12 月 31 日認列減損後，房屋帳面金額為 $4,600,000。剩餘耐用年限應以原估計耐用年限扣除已使用年數計算：截至 X5 年底已使用 5 年，因此剩餘 20 年。減損後的折舊以減損後帳面金額扣除估計殘值，再按剩餘耐用年限直線分攤：

$$\text{每年折舊} =\frac{\$4,600,000-\$200,000}{20} =\$220,000$$

X6 年 1 月 1 日至 4 月 1 日為 3 個月，應計提折舊：

$$\$220,000\times\frac{3}{12}=\$55,000$$

因此，轉列日房屋帳面金額為：

核心觀念

本題考查 IAS 38《無形資產》中研究與發展支出的認列、未完成無形資產的減損，以及專利權的後續衡量。

• 研究階段支出應於發生時認列為費用。
• 發展階段支出只有從企業能證明符合無形資產認列條件之日起，才可資本化；此前已認列為費用的支出不得日後轉回資產。
• 尚未完成、尚未供使用的無形資產仍須進行減損評估。
• 專利權開始供使用後，依有限耐用年限按系統方法攤銷；本題應採較短的經濟年限與法定年限。
• 維護既有專利權的訴訟支出不會增加專利權帳面金額。

解題方法

1. 辨認可資本化的研發支出

X2 年 1 至 5 月的研究支出 $600,000，全部認列費用。

X2 年 6 至 9 月雖屬發展階段，但當時尚未證明符合資本化條件，$1,000,000 仍應認列費用。

自 X2 年 10 月 1 日符合認列條件起，X2 年 10 至 12 月的發展支出 $1,200,000 才能資本化。

2. 計算 X2 年底減損後金額

X2 年底技術尚未完成，可回收金額為 $900,000。此時資產帳面金額為$1,200,000，故認列減損損失：

$$1,200,000-900,000=300,000$$

減損後帳面金額為 $900,000。

3. 計算 X3 年 8 月專利權初始帳面金額

X3 年 1 至 7 月新增發展支出 $800,000，可資本化。取得專利核可所支付規費$100,000，直接歸屬於取得專利權，也列入成本。

因此專利權初始帳面金額為：

$$900,000+800,000+100,000=1,800,000$$

專利權於 X3 年 8 月 1 日取得核可並供使用，從該日起攤銷。耐用年限採經濟年限 5 年，因其短於法定年限 9 年；每年攤銷額為：

$$1,800,000\div 5=360,000$$

核心觀念

本題考查其他綜合損益（OCI）中，哪些項目屬於「後續可能重分類至損益」。判斷時應依項目性質分類：有些 OCI 項目於符合條件時會轉入損益；有些則永不重分類至損益。兩類項目加總後，才能求得題目要求的金額。

解題方法

先逐項判斷是否屬於後續可能重分類至損益的 OCI，再將符合者依貸方利益、借方損失加減：

項目	是否後續可能重分類至損益	金額
不動產重估增值	否	不計入
無形資產重估增值	否	不計入
FVOCI 債務工具投資未實現評價利益	是	$+64,000$
FVOCI 權益工具投資未實現評價損失	否	不計入
確定福利計畫再衡量數	否	不計入
國外營運機構財務報表換算之兌換差額	是	$+72,000$
現金流量避險有效部分之避險工具損失	是	$-48,000$

計算如下：

$$64,000+72,000-48,000=88,000$$

因此，應列報之後續可能重分類至損益的其他綜合損益組成項目，加總金額為 $88,000$。

核心觀念

本題考查虧損的遞轉以前年度（carryback）​及其所得稅利益衡量。宏光公司選擇先將 X7 年虧損回溯抵減前兩年的課稅所得，因此要依序抵減 X6 年、再抵減 X5 年的所得。

本題以題目所給的各年度稅率計算回溯抵減所產生的退稅利益；X7 年的 40% 稅率適用於未來虧損遞轉，並非本題所問的以前年度遞轉利益。

解題方法

X7 年虧損為 $75,000$，依序先抵減最近一年度 X6 年課稅所得 $50,000$，剩餘虧損再抵減 X5 年課稅所得。

年度	抵減所得金額	適用稅率	所得稅利益
X6	$50,000	30%	$50,000 \times 30\% =$15,000
X5	$25,000	20%	$25,000 \times 20\% =$5,000
合計	$75,000		$20,000

因此，按題目所述的「先遞轉前兩年」順序計算，遞轉以前年度的所得稅利益為 $20,000。

然而，題目指定官方答案為 C（$18,000）。該金額可由將$75,000$ 虧損按 X5、X6 兩年所得比例分攤後，分別套用兩年稅率得出：

核心觀念

本題考「按攤銷後成本衡量之債務工具」的預期信用損失（ECL）及備抵損失變動。信用風險顯著增加後，應認列存續期間預期信用損失；資產信用減損後，後續須依預期信用損失估計更新備抵損失，並將估計減少額認列為減損損失迴轉。

預期信用損失以有效利率折現。若時間經過使原估計損失的折現期間縮短，備抵損失會隨之增加，這項折現迴轉也須納入後續備抵損失變動。

解題方法

X2 年底債券已信用減損，存續期間預期信用損失為 $90,000$。至 X3 年底，宜蘭公司收到利息及本金共 $550,000$；依題意，原應收總額為本金 $600,000$ 加上 X3 年利息 $24,000$，合計 $624,000$。

因此，X3 年底已知的未收回金額為：

$$624,000-550,000=74,000$$

X2 年底的 $90,000$ 是折現後的預期信用損失。經過一年，依有效利率 $4\%$ 計算折現迴轉：

$$90,000\times 4\%=3,600$$

核心觀念

本題考「保證型保固」的負債準備衡量。保證型保固是產品符合約定規格的保證，企業應依過去經驗及預期維修支出估計保固成本，並認列負債準備。對大量同質產品，採用各種可能結果的機率加權平均數（期望值）；對單一特殊設備，則以最可能發生金額估計。

解題方法

一般設備的預期維修台數為：

$$18{,}000\times 9\%=1{,}620\text{ 台}$$

一般設備的保固負債準備為：

$$1{,}620\times \$60=\$97{,}200$$

特殊規格設備屬單一項目，依最可能發生金額估計維修成本。三種成本中，$2,500 的機率最高（60%），因此特殊設備的保固負債準備為 $2,500。

合計應認列的負債準備為：

$$\$97{,}200+\$2{,}500=\boxed{\$99{,}700}$$

選項分析

核心觀念

本題考查股份基礎給付中，以股價目標作為既得條件時，酬勞成本的認列。股價目標屬於非既得條件；其影響已反映在給與日公允價值，因此後續衡量酬勞成本時，不因年底認股權公允價值變動而調整。

但本題另有「達成目標股價時仍須繼續服務」的服務條件。服務條件會影響預期既得數量，因此應依預期可既得認股權數及預期既得期間認列酬勞成本。

解題方法

每位經理人獲配 $1{,}000$ 股，給與日每股認股權公允價值為 $18$。因此，每一預期可既得認股權的給與日公允價值為 $18$，後續認列不採用 X1、X2 年底的 $21$、$24$。

甲公司估計股價目標於 X3 年年底達成，故預期既得期間為 X1 至 X3，共 3 年。X2 年底已有 2 年服務，累計應認列總酬勞成本的 $2/3$。

X2 年底實際已有 3 人離職，剩餘 22 位經理人；公司估計未來尚可能離職人數為 2 人，因此預期可既得人數為 20 人。

$$\text{X2 年底累計應認列酬勞成本} =20\times1{,}000\times \$18\times\frac{2}{3} =\$240{,}000$$

X1 年底已認列金額為：

$$\text{X1 年酬勞成本} =23\times1{,}000\times \$18\times\frac{1}{3} =\$138{,}000$$

因此，X2 年應認列酬勞成本為本期累計金額減去前期已認列金額：

核心觀念

本題考查含融資成分之銷貨及分期收款下的利益認列。

依 IFRS 15，若合約含重大融資組成，交易價格應反映現銷價格；融資利益則按適當利率隨時間認列。賣方不能只看票據面額，也不能直接把票據按買方的融資利率折現來決定銷貨收入。

題目給定機器現金價為 $600,000、帳列成本為$500,000；交易日另收現金 $50,000，其餘為票據。票據以月息$1.1%$折現的現值為$559,214$，此為與現金價相符的隱含利率。

解題方法

交易日銷貨收入為現金價：

$$銷貨收入=600,000$$

扣除機器帳面成本後，銷貨毛利為：

$$600,000-500,000=100,000$$

票據部分的現值為 $559,214$，而票據面額合計為：

$$12\times 50,000=600,000$$

按隱含利率計算，票據期間的融資利益總額為：

$$600,000-559,214=40,786$$

各期利息按月息 $1.1%

核心觀念

本題考銀行存款調節與銀行往來項目的跨期勾稽。銀行對帳單與公司帳面餘額不同，常見原因包括在途存款、未兌現支票、銀行代收款及手續費。3 月底的在途存款與未兌現支票，會影響 4 月銀行對帳單的存款、支出數，因此須先還原 4 月的實際收付，再調整 4 月底尚未入帳的項目。

解題方法

先以 3 月底調節項目還原 4 月銀行對帳單上的存款與支出：

• 3 月底在途存款 $120,000$ 已列入 3 月帳面存款，但於 4 月才由銀行入帳，因此 4 月對帳單存款需扣除。
• 3 月底未兌現支票 $394,200$ 已列入 3 月帳面支出，但於 4 月才由銀行兌付，因此 4 月對帳單支出需扣除。

故 4 月實際存款為：

$$8,053,500-120,000=7,933,500$$

4 月實際支出為：

$$6,814,200-394,200=6,420,000$$

代收票據 $250,000$ 含 $10\%$ 利息，票據本金為：

$$250,000\div1.1=227,272.73$$

代收票據已增加銀行存款，但公司帳面尚未入帳；銀行手續費 $7,000$ 則已減少銀行存款，也尚未由公司入帳。因此，由公司 4 月底帳面餘額調整：

核心觀念

本題考《國際會計準則第 23 號「借款成本」》：符合要件的借款成本，應納入符合要件資產的成本。專案借款可資本化的金額，依該專案借款實際發生的借款成本計算；一般借款則以資本化率乘上超過專案借款的加權平均累積支出計算。

房屋成本只包括大樓建造支出及可資本化的借款成本；土地購價列為土地成本，不列入房屋成本。

解題方法

先計算大樓建造支出的加權平均累積支出。各筆支出自發生日起至大樓於 X1 年 12 月 31 日完工止，按占全年月數加權：

$$800{,}000\times\frac{9}{12} +600{,}000\times\frac{6}{12} +750{,}000\times\frac{4}{12} =1{,}150{,}000$$

專案借款為 $1,500,000$，全年利息為：

$$1{,}500{,}000\times10\%=150{,}000$$

建造支出的加權平均累積支出 $1,150,000$ 未超過專案借款金額，因此此部分由專案借款支應；專案借款全年利息 $150,000$ 列入資本化。

一般借款的加權平均資本化率為：

$$\frac{1{,}000{,}000\times6\%+600{,}000\times8\%} {1{,}000{,}000+600{,}000} =6.75\%$$

依本題的計算方式，土地購價 $1,500,000$ 已由專案借款支應；大樓建造支出的加權平均累積支出超過該借款的部分為：

核心觀念

本題考查暫時性差異與遞延所得稅資產。依《國際會計準則第 12 號所得稅》，遞延所得稅資產按未來預期適用的稅率，乘以可減除暫時性差異衡量。

罰鍰屬永久性差異：會計上認列費用，但不得於所得稅申報時扣除，因此不會產生遞延所得稅資產。

解題方法

泰宇公司於 X3 年 10 月 1 日收取全年租金 $60,000。以直線方式認列租金收入，X3 年會計上僅認列三個月：

$$\$60,000\times\frac{3}{12}=\$15,000$$

報稅採收現制，X3 年已收取全年租金，課稅所得認列 $60,000。兩者差額為：

$$課稅所得-\會計利潤 =\$60,000-\$15,000 =\$45,000$$

這 $45,000 是已收款但尚未列入會計收入的租金，代表未來期間會計上將認列收入、但不再課稅，形成可減除暫時性差異，因此認列遞延所得稅資產。

X4 年起稅率為 23%，應採未來轉回期間適用的稅率衡量：

核心觀念

本題考《國際會計準則第 16 號（IAS 16）》不動產、廠房及設備的重估價模式，重點是區分：

• 土地重估增值如何認列於其他綜合損益及其他權益。
• 資產出售時，累積重估增值如何處理。
• 重估後帳面金額與出售價款的差額如何認列。

土地重估增值通常列入其他綜合損益，並累積於權益中的「重估增值」。資產除列時，累積重估增值可直接轉入保留盈餘；不得轉列為當期損益中的出售利益。出售利益則依出售價款與出售前帳面金額的差額計算。

解題方法

先依序計算 X1 年底重估增值、X2 年出售前重估增值，以及出售時的處分損益：

1. X1 年底帳面金額為 $900,000$，重估至 $1,100,000$，重估增值為：

$1,100,000-900,000=200,000$

因此認列其他綜合損益及重估增值 $200,000$。

2. X2 年 7 月 31 日出售前，土地公允價值為 $1,200,000$，較前次重估增加：

$1,200,000-1,100,000=100,000$

這筆增加額認列於其他綜合損益，並增加重估增值。

3. 出售時，出售價款與出售前帳面金額相同：

$1,200,000-1,200,000=0$

因此沒有出售土地利益。出售前累積的重估增值為：

核心觀念

本題考查停業單位的認列與表達。依《國際會計準則第 5 號「待出售非流動資產及停業單位」》，只有當企業已承諾處分某組成單位，且該單位符合停業單位的定義時，才將其相關損益列為停業單位損益。

X1 年 10 月董事會尚未作成最後決定，當時尚未符合分類為待出售的條件；X1 年底資產帳面金額高於公允價值減出售成本金額所認列的減損，不會列入 X2 年停業單位損益。X2 年 1 月董事會核准並宣布執行處分後，手機部門符合停業單位的表達條件，X2 年營業損失及處分損失均納入停業單位損益。

解題方法

先計算 X2 年手機部門的處分損失：

$$處分損失 = 處分時淨資產帳面金額 - 處分價款 = \$560,000 - \$510,000 = \$50,000$$

再加計 X2 年營業損失：

$$停業單位稅前損失 = \$180,000 + \$50,000 = \$230,000$$

所得稅利益為：

$$所得稅利益 = \$230,000 \times 20\% = \$46,000$$

因此，綜合損益表列示的停業單位稅後損失為：