109 鐵路特考高員三級 會計 中級會計學 考古題詳解

核心觀念

本題考查承租人將使用權資產轉租時的會計處理。依 IFRS 16，轉租分類係以原始租賃所產生的使用權資產為基礎判斷，而非以標的吊車本身為判斷基礎。

轉租若分類為融資租賃，原租賃的使用權資產應除列，並認列轉租淨投資；原租賃負債則繼續按原租約處理。轉租隱含利率不易確定時，中間出租人以原租賃的折現率衡量轉租淨投資。

解題方法

先計算 X2 年初原租賃的使用權資產成本。租期 10 年、每年年底支付 $254,000，折現率為 5%，因此租賃負債為：

$$254,000 \times P_{10,5\%} =254,000 \times 7.721735 =1,961,720.69$$

出租人支付的公證費用 $1,321 是促使承租人承租的租賃誘因，應自使用權資產成本扣除。因此：

$$使用權資產成本 =1,961,720.69-1,321 =1,960,399.69$$

嘉義公司採直線法折舊，每年折舊額為：

$$1,960,399.69 \div 10 =196,039.97$$

截至 X4 年初，已提列 X2、X3 兩年折舊，使用權資產帳面金額為：

$$1,960,399.69-(196,039.97 \times 2) =1,568,319.75$$

X4 年初轉租剩餘 8 年，苗栗公司每年年底支付

核心觀念

辦公大樓屬需經相當期間才能達到預定可使用狀態的資產，符合借款成本資本化條件。資本化期間自符合資本化條件時開始，至資產達到預定可使用狀態時停止；本題於 X1 年 12 月 31 日完工，故 X1 年可資本化借款成本。

專案借款的可資本化金額，原則上以資本化期間實際發生的借款成本，扣除暫時投資該借款所賺取的投資收益計算。一般借款則以加權平均累積支出乘以一般借款資本化率計算。

解題方法與計算

先按各筆建造支出在 X1 年內占用資金的期間，計算加權平均累積支出：

$$1,200,000 \times \frac{9}{12} +1,600,000 \times \frac{6}{12} +1,800,000 \times \frac{4}{12} =2,300,000$$

專案借款為 $2,800,000，借款成本為：

$$2,800,000 \times 6\% = 168,000$$

加權平均累積支出 $2,300,000 未超過專案借款$2,800,000，因此本題無須計算一般借款資本化額。題目未提供暫時投資收益，以下按無此收益計算，資本化借款成本為 $168,000。

X1 年底分錄

支付土地價款：

借：土地 3,200,000
 貸：現金 3,200,000

支付辦公大樓建造支出：

借：在建工程 4,600,000
 貸：現金 4,600,000

專案借款利息年底付息，將利息資本化：

借：在建工程 168,000
 貸：現金 168,000

大樓完工後轉列建築物：

借：建築物 4,768,000
 貸：在建工程 4,768,000

解題技巧

加權平均累積支出要按每筆支出實際占用資金的月數計算；4 月 1 日支出占用 9 個月，6 月 30 日支出占用 6 個月，9 月 1 日支出占用 4 個月。完工日為年底，因此全年專案借款利息符合資本化期間；完工後則停止資本化。

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（二）耐用年限估計變動與前期錯誤

核心觀念

核心觀念

本題考查毛利率法估計火災發生時的存貨。先由應收、應付帳款變動推算火災前的銷貨與進貨，再用銷貨毛利率求銷貨成本，推算火災前存貨；最後扣除火災後仍可出售的存貨，求出火災損失。

毛利率為銷貨的 $30\%$，因此銷貨成本率為：

$$1-30\%=70\%$$

毛利率法的基本公式為：

$$銷貨成本=銷貨淨額\times銷貨成本率$$ $$火災前估計存貨=期初存貨+進貨淨額-銷貨成本$$

解題方法與計算

一、推算 4 月 1 日至 5 月 24 日的銷貨淨額

題目說明應收帳款皆由存貨交易產生，且無現金交易及折扣、折讓或退回，因此：

$$期初應收帳款+銷貨淨額-應收帳款收現數=期末應收帳款$$

整理得：

$$銷貨淨額=期末應收帳款-期初應收帳款+應收帳款收現數$$ $$=272,400-318,600+437,400 =391,200$$

二、推算銷貨成本

銷貨毛利率為銷貨的 $30\%$，故銷貨成本率為 $70\%$：

$$銷貨成本=391,200\times70\%=273,840$$

三、推算進貨淨額

應付帳款皆由存貨交易產生，且無現金交易及折扣、折讓或退回，因此：

$$期初應付帳款+進貨淨額-應付帳款付現數=期末應付帳款$$

整理得：

$$進貨淨額=期末應付帳款-期初應付帳款+應付帳款付現數$$ $$=2,370,000-1,633,600+389,000 =1,125,400$$

四、估計火災發生時的存貨

核心觀念

本題考查應付帳款的期末截止與認列：期末是否已取得商品、運費是否已成為公司的現時義務，以及進貨折扣採淨額法時應列入的應付金額。商品採「目的地交貨」時，通常於商品送達目的地、買方取得控制時才認列進貨及相關應付帳款。

解題方法

以調整前應付帳款 $800,000$ 為基礎，逐項判斷期末應增加或減少的金額：

1. 目的地交貨商品 $600,000$ 商品於 X19 年 1 月 2 日才送達，X18 年 12 月 31 日甲公司尚未取得商品，因此期末不認列這筆進貨及應付帳款，增加金額為 $0$。

2. 運費支票 $350,000$ 支票雖於 X18 年 12 月 27 日簽發，但直到 X19 年 1 月 3 日才寄交航運公司。依官方答案採用的處理，本期末尚未以該支票清償運費，且題目未提供可另行認列運費應付帳款的資訊，因此不調整應付帳款，增加金額為 $0$。

3. 採淨額法入帳的進貨 $150,000$ 交易條件為 $2/10，n/30$，折扣額為： $150,000 \times 2\% = 3,000$ 甲公司採淨額法，因此原始認列的應付帳款為： $150,000 - 3,000 = 147,000$ X19 年 1 月 3 日付款仍在折扣期間內，與淨額法認列相符。此筆應付帳款已包含於調整前總額，不另作調整。

因此，期末應付帳款總額為： $800,000 + 0 + 0 + 0 = 800,000$

核心觀念

本題考查綜合損益表中「繼續營業部門淨利」的計算，以及停業部門損失的列報方式。

零售部門已處分，其處分損失屬於停業部門損失，不列入繼續營業部門損益。其餘收入與費用則納入繼續營業部門損益。所得稅費用按題示稅率 $25\%$ 計算。

解題方法

先以期初、期末存貨計算銷貨成本，再計算繼續營業部門稅前淨利，最後扣除所得稅費用。

1. 計算銷貨成本

題目列示的銷貨成本 $90,000$ 尚未包含存貨變動，因此調整期初及期末存貨：

$$銷貨成本 =90,000+80,000-70,000 =100,000$$

期初存貨高於期末存貨 $10,000$，表示本期銷貨成本增加 $10,000$。

2. 計算繼續營業部門稅前淨利

收入包括銷貨收入及利息收入；費用包括調整後銷貨成本、行政及管理費用、設備處分損失、傭金費用、銷貨運費及壞帳費用。

零售部門處分損失 $25,500$ 屬停業部門損失，應排除。

$$\begin{aligned} 繼續營業部門稅前淨利 =&\ 210,000+7,500\\ &-(100,000+37,500+13,500+12,000+4,500+9,000)\\ =&\ 217,500-176,500\\ =&\ 41,000 \end{aligned}$$

3. 計算所得稅後淨利

核心觀念

本題採間接法編製營業活動現金流量。以本期淨利為起點，將未涉及當期現金收付的費用加回；再調整營業相關應收款備抵損失的變動，以及實際支付的利息。

長期應收款的備抵損失屬於非營業項目，其增加應自營業活動現金流量中扣除；長期借款支付的利息則依題意列為營業活動現金流量。

解題方法

以本期淨利 $1,800,000$ 為起點：

1. 加回非現金費用：

• 工廠資產折舊：$900,000$
• 租賃資產改良攤銷：$510,000$
• 短期應收款備抵壞帳增加：$180,000$

2. 長期應收款備抵壞帳增加 $150,000$，屬非營業項目，從營業活動現金流量中扣除。

3. 利息費用 $120,000$ 已減少本期淨利，但實際支付利息僅 $90,000$。先加回利息費用，再扣除實際支付的利息，淨調整為 $30,000$。

計算如下：

$$\begin{aligned} \text{營業活動現金流量淨額} &=1,800,000+900,000+510,000+180,000-150,000\\ &\quad +120,000-90,000\\ &=3,270,000 \end{aligned}$$

選項分析

核心觀念

本題測驗「應收帳款之期末評價」與「備抵呆帳（備抵損失）T 字帳之推導」：

1. 可變現金額（Net Realizable Value, NRV）與備抵呆帳之關係： 依據國際財務報導準則第 9 號（IFRS 9）及我國企業會計準則公報第 6 號，應收帳款於資產負債表日應按預期信用減損後之淨額（可變現金額）列報。期末備抵呆帳應有餘額為應收帳款總額與可變現金額之差額： $\text{備抵呆帳期末應有餘額} = \text{應收帳款期末餘額} - \text{期末可變現金額}$
2. 資產負債表法之提列精神： 期末計算出備抵呆帳「應有之期末餘額」後，應倒推調整前餘額與期末應有餘額之差額，作為本期應認列之「壞帳費用」（或預期信用減損損失）。
3. 備抵呆帳 T 字帳之變動公式： $\text{期初貸餘} - \text{當期註銷（沖銷）} + \text{當期收回已註銷帳款} + \text{本期提列壞帳費用} = \text{期末應有貸餘}$

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解題方法

本題求解核心為「倒推本期應認列之壞帳費用」，解題步驟如下：

步驟一：求算 X19 年 12 月 31 日備抵呆帳之「期末應有貸方餘額」

由題目資訊 (3) 與前言可知：

• X19 年 12 月 31 日應收帳款總額 $=$$325,000
• X19 年 12 月 31 日應收帳款可變現金額 $=$$300,000

$\text{備抵呆帳期末應有餘額（貸方）} = \$325,000 - \$300,000 = \$25,000$

步驟二：計算期末調整前之備抵呆帳餘額

結合題目資訊 (1)、(2)、(4)，分析備抵呆帳於 X19 年底調整前之動態變化：

• X19 年 1 月 1 日期初餘額（貸方）：$34,000
• 註銷無法收回之帳款（沖銷呆帳，借記備抵呆帳）：$-$$23,000
• 收回已註銷之帳款（回復帳款並貸記備抵呆帳）：$+$$5,000

$\text{調整前備抵呆帳餘額（貸方）} = \$34,000 - \$23,000 + \$5,000 = \$16,000$

步驟三：倒推本期應提列之壞帳費用

設本期應認列之壞帳費用為 $X$： $\$16,000 + X = \$25,000$ $X = \$25,000 - \$16,000 = \$9,000$

因此，甲公司 X19 年間應認列之壞帳費用為 $9,000。

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核心觀念

零售價法是以存貨的零售價資料估計期末存貨，再乘上「成本與零售價比率」換算為成本。採成本與淨變現價值孰低法時，計算成本與零售價比率的分母須扣除減價淨額；正常損壞則自可供銷售商品的零售價中扣除，因為它不是期末可銷售存貨。

解題方法

先計算成本與零售價比率：

$$\text{成本與零售價比率} =\frac{\text{期初存貨成本}+\text{進貨成本}} {\text{期初存貨零售價}+\text{進貨零售價}+\text{加價淨額}-\text{減價淨額}}$$ $$=\frac{300,000+1,500,000} {375,000+2,362,500+262,500-165,000} =\frac{1,800,000}{2,835,000} =\frac{40}{63}$$

再以零售價計算期末存貨。可供銷售商品零售價扣除銷貨、正常損壞與減價淨額：

$$375,000+2,362,500+262,500-2,625,000-30,000-165,000 =180,000$$

因此估計期末存貨成本為：

核心觀念

本題考查權益法下投資帳面金額的變動。採用權益法時，投資人按持股比例認列被投資公司損益；收到現金股利則減少投資帳面金額。

本題所需公式為：

$$期末投資帳面金額 = 原始投資成本 + 按持股比例認列的被投資公司淨利 - 按持股比例收取的現金股利$$

解題方法

甲公司持有乙公司普通股 $25\%$，因此應認列乙公司淨利及股利的 $25\%$。

認列投資收益：

$$675{,}000 \times 25\% = 168{,}750$$

收取現金股利：

$$270{,}000 \times 25\% = 67{,}500$$

設甲公司原始購買成本為 $C$。依權益法計算期末投資帳面金額：

$$1{,}080{,}000 = C + 168{,}750 - 67{,}500$$

因此：

$$C = 1{,}080{,}000 - 168{,}750 + 67{,}500 = 978{,}750$$

核心觀念

本題考存貨後續衡量的成本與淨變現價值孰低法。存貨的淨變現價值，是企業在正常營業過程中，估計售價減除估計完工成本及估計出售成本後的金額。

$$淨變現價值 = 估計售價 - 估計完工成本 - 估計出售成本$$

期末存貨應以成本與淨變現價值兩者較低者衡量；若淨變現價值低於成本，差額即為存貨跌價損失。

解題方法

本題存貨成本為 $250{,}000$，估計完工售價為 $255{,}000$，尚須支付完工成本 $30{,}000$ 及出售成本 $10{,}000$。

先計算淨變現價值：

$$255{,}000 - 30{,}000 - 10{,}000 = 215{,}000$$

再將成本與淨變現價值比較：

$$跌價損失 = 250{,}000 - 215{,}000 = 35{,}000$$

因此應認列 $35{,}000$ 的跌價損失，選項為 （D）。題幹所述先進先出成本流動假設，並不影響本題已給定的期末存貨成本與淨變現價值計算。

選項分析

核心觀念

本題考銀行存款調節表與正確現金餘額的計算。銀行對帳單餘額與公司帳列現金餘額之差異，須區分為：

• 銀行端調節項目：如在途存款、未兌現支票，調整銀行對帳單餘額。
• 公司帳端調節項目：如客戶退票、銀行服務費，調整公司帳列餘額。
• 收銀機現金：屬公司持有的現金，應計入正確現金餘額。

解題方法

以銀行對帳單餘額為起點，先扣除尚未經銀行付款的已開立支票，再加上收銀機現金；接著扣除須由公司補記的退票及銀行服務費：

$$\begin{aligned} \text{正確現金餘額} &= \$21{,}650-\$2{,}750+\$3{,}900-\$600-\$100\\ &= \$22{,}100 \end{aligned}$$

不過，這個計算結果與題目所列官方答案 （C）\ \22{,}800$ 不一致。若按銀行存款調節的標準處理，未兌現支票應自銀行對帳單餘額扣除；收銀機現金應納入現金；退票與服務費則應自公司帳端餘額扣除。

核心觀念

本題測驗「非貨幣性資產交換」（國際會計準則第 38 號「無形資產」及第 16 號「不動產、廠房及設備」）之會計處理。

當資產交換缺乏商業實質（No Commercial Substance）時：

1. 計量原則：換入資產應以「換出資產之帳面金額」為基礎衡量，不得以公允價值入帳。
2. 損益認列：由於交換不具商業實質，交易實質上尚未完成獲利過程，故不認列任何交換損益（除非換出資產公允價值低於帳面金額而需先認列減損，但本題 B 合約公允價值高於帳面金額，無減損問題）。
3. 涉及補價（現金）之調整公式： $\text{換入資產成本} = \text{換出資產帳面金額} + \text{支付之現金} - \text{收取之現金}$

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解題方法

1. 鎖定題目主體與交易條件：

• 題目詢問對象為乙俱樂部。
• 乙俱樂部之換出資產：B 球員合約（交換日帳面金額為 $4,500,000）。
• 乙俱樂部之換入資產：A 球員合約。
• 現金流向：甲俱樂部支付 $450,000，代表乙俱樂部收取現金 $450,000。

2. 計算換入 A 球員合約之入帳金額： 依缺乏商業實質之計量準則，換入資產成本等於換出資產帳面金額減除收取之現金： $\text{A 球員合約入帳金額} = \$4,500,000 - \$450,000 = \$4,050,000$

3. 乙俱樂部之會計分錄驗證：

• 借記：現金 $450,000
• 借記：球員合約－A（倒擠，使借貸平衡） $4,050,000

核心觀念

本題考 庫藏股採成本法時的權益變動。公司買回自己的股份，屬於庫藏股，應以買回成本列為權益減項；出售庫藏股的價款與庫藏股成本間的差額，也直接列入權益，不認列損益。

本題出售價格高於成本，因此差額 $30,000$ 增加權益。

解題方法

依交易順序計算各項權益：

1. 發行普通股

發行 $375,000$ 股，每股收款 $14$，其中面額 $10$ 列為股本，超過面額部分列為資本公積：

$\text{股本}=375,000\times \$10=\$3,750,000$

$\text{資本公積－普通股溢價}=375,000\times(\$14-\$10)=\$1,500,000$

發行股票使權益增加 $5,250,000$。

2. 買回庫藏股

以每股 $11$ 買回 $25,000$ 股，按成本法列為庫藏股票：

$25,000\times \$11=\$275,000$

庫藏股票是權益減項，因此權益減少 $275,000$。

3. 出售庫藏股

出售 $15,000$ 股，出售價款為：

$15,000\times \$13=\$195,000$

這批庫藏股的成本為：

$15,000\times \$11=\$165,000$

出售價款高於成本的差額 $30,000$，列為資本公積－庫藏股票交易，增加權益。

核心觀念

本題考固定資產後續支出的資本化判斷。支出若能增加資產的未來經濟效益，例如提高產能或生產效率，且金額能可靠衡量，應列為資產；若只是維持原有效能的日常維修，則列為當期費用。

題目另特別說明附件與零件的耐用年限，與印刷機剩餘年限相當，表示它們可視為印刷機整體的一部分，於後續期間提供效益，因此相關購置及安裝成本均應資本化。

解題方法

逐項判斷支出是否屬於可資本化的固定資產後續支出：

• 購買附件：$55,000$
• 安裝附件：$5,000$。此為使附件達到可使用狀態的直接必要成本，併入附件成本。
• 更換翻頁裝置零件：$18,000$。零件耐用年限與印刷機剩餘年限相當，視為印刷機的一部分，資本化。
• 改造印刷機：$7,000$。題目指出只有這項改造能大幅提高生產效率，符合增加未來經濟效益的條件，資本化。

因此，應資本化金額為：

核心觀念

本題考查稀釋每股盈餘（稀釋 EPS）的加權平均流通在外普通股股數，以及可轉換特別股與可轉換公司債的「假設轉換法」。

稀釋 EPS 的分子、分母都要調整：

• 可轉換特別股：假設期初即轉換，分子加回本期特別股股利，分母加計轉換後新增普通股。
• 可轉換公司債：假設期初即轉換，分子加回稅後利息費用，分母加計轉換後新增普通股。
• 庫藏股交易：買回股份自買回日起不再列入加權平均流通股數。

解題方法

先計算普通股基本 EPS 的加權平均股數，再依序納入可轉換特別股與可轉換公司債。

1. 計算加權平均流通在外普通股股數

$$200{,}000\times\frac{3}{12} +220{,}000\times\frac{5}{12} +190{,}000\times\frac{4}{12} =202{,}500\text{ 股}$$

其中，4 月 1 日發行後為 $220{,}000$ 股；9 月 1 日買回 $30{,}000$ 股後為 $190{,}000$ 股。

2. 納入可轉換特別股

特別股股利為：

$$40{,}000\times \$3.50=\$140{,}000$$

轉換後新增普通股：

$$40{,}000\times3=120{,}000\text{ 股}$$

假設轉換後的分子為 500{,}000+140{,}000=\640{,}000$，分母為$202{,}500+120{,}000=322{,}500$ 股，增額每股盈餘為：

$$\frac{\$140{,}000}{120{,}000}=\$1.1667$$

3. 納入可轉換公司債

公司債利息為：

$$\$2{,}000{,}000\times10\%=\$200{,}000$$

假設轉換後，利息費用不再發生，分子應加回稅後利息：

$$\$200{,}000\times(1-40\%)=\$120{,}000$$

核心觀念

本題測驗天然資源（礦產資源）之折耗（Depletion）會計處理與成本結轉流程，涵蓋以下核心要點：

1. 天然資源之入帳成本與折耗基數： 天然資源之取得成本包括「購買價款」與開採前使資源達到可開採狀態之「實質開發準備成本」；應折耗總額（折耗基數）為總成本扣除估計「殘值」（開採完畢後的土地淨售價）： $\text{應折耗總額} = \text{購買成本} + \text{開發成本} - \text{估計殘值}$
2. 生產數量法之每單位折耗率： 天然資源通常按生產數量法計提折耗： $\text{每單位折耗率} = \frac{\text{應折耗總額}}{\text{估計總可開採量}}$
3. 折耗之成本歸屬與轉列：

• 開採時：折耗屬於產品（礦石）的生產成本，非當期費用，應借記「存貨—礦石」，貸記「累計折耗—礦山」。
• 出售時：依收入與費用配合原則，當礦石實際售出時，其所包含之折耗成本才隨同存貨轉列為當期之「銷貨成本」。

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解題方法

步驟一：計算礦山之應折耗總額（折耗基數）

• 購入價格：$4,200,000
• 開發準備支出：$1,150,000（屬可資本化之開發成本）
• 礦山總成本：$$4,200,000 +$$$1,150,000 =$$5,350,000
• 減：開採完畢後估計殘值：$400,000 $\text{應折耗總額} = \$5,350,000 - \$400,000 = \$4,950,000$

步驟二：計算每噸礦石之折耗率

估計總開採量為 $2,500,000$ 噸： $\text{每噸折耗率} = \frac{\$4,950,000}{2,500,000 \text{ 噸}} = \$1.98 / \text{噸}$

步驟三：計算 X19 年銷貨成本中所包含之折耗金額

• 當期實際開採量為 $340,000$ 噸，但實際出售量為 $300,000$ 噸。
• 銷貨成本僅認列已出售礦石之折耗： $\text{銷貨成本中之折耗金額} = 300,000 \text{ 噸} \times \$1.98 = \$594,000$

核心觀念

本題考折舊方法與部分年度折舊的計算。兩台機器的取得日期不同，因此 X19 年應分別按各自使用期間計提折舊：甲公司的 A 機器使用六個月，乙公司的 B 機器使用全年。

解題方法

A 機器：150% 餘額遞減法

年折舊率為直線法折舊率的 $150\%$：

$$\frac{1}{5}\times 150\%=30\%$$

A 機器於 X19 年 7 月 1 日取得，當年使用六個月。以成本乘年折舊率，再按使用期間比例計算：

$$\$400{,}000\times30\%\times\frac{6}{12}=\$60{,}000$$

B 機器：年數合計法

耐用年限 5 年的年數合計為：

$$1+2+3+4+5=15$$

B 機器於 X18 年 7 月 1 日取得，至 X19 年底已使用一年半。因此 X19 年包含兩個折舊年度的期間：

• X19 年 1 月 1 日至 6 月 30 日：第二折舊年度，折舊分數為 $\frac{4}{15}$。
• X19 年 7 月 1 日至 12 月 31 日：第三折舊年度，折舊分數為 $\frac{3}{15}$。

可折舊金額為：

$$\$240{,}000-\$40{,}000=\$200{,}000$$

X19 年折舊費用為：

核心觀念

本題考土地成本的認列。依不動產、廠房及設備的成本原則，土地成本包括取得土地的價款，以及使土地達到預定用途所需的直接支出。土地上舊建築物若為興建新廠房而拆除，拆除淨支出通常計入土地成本；出售拆除材料的收入則沖減該支出。

解題方法

逐項判斷是否屬於取得土地或使土地達到預定用途的必要成本：

• 土地購買價款：$800,000$
• 移除舊建築物支出：$70,000$
• 購買土地仲介費：$10,000$
• 確保土地產權順利移轉的保險費：$16,000$
• 出售拆除材料收益：減除 $8,000$

因此，土地成本為：

$$800,000+70,000+10,000+16,000-8,000 =\boxed{888,000}$$

核心觀念

本題考查**負債準備（Provision）**的衡量與後續變動（依據 IAS 37「負債準備、或有負債及或有資產」與費用法模式）。

1. 負債準備之性質：集點券負債準備係衡量甲公司未來因消費者兌換集點券，而預期必須支付給店家的履約成本（折扣義務），而非出售集點券所收取的現金或收入。
2. 預期兌換率之估計：負債準備的提列應依「最佳估計數」衡量。若預估僅有部分集點券會被兌換（本題為 $80\%$），則本期應提列之負債準備應以 $100\%$ 成本乘以預期兌換率計算。
3. 負債準備帳戶變動公式（T 字帳關係）： $\text{期初負債準備} + \text{本期提列（預期兌換成本）} - \text{本期實際兌換支出} = \text{期末負債準備}$

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解題方法

步驟一：計算 X19 年新發行集點券應提列之負債準備

題目指出，若 X19 年出售之集點券 $100\%$ 被兌換，將支付折扣 $2,500,000；惟依過往經驗，僅有 $80\%$ 會被兌換： $\text{X19 年預期兌換成本（本期提列額）} = \$2,500,000 \times 80\% = \$2,000,000$

觀念釐清：X19 年出售集點券的總收入 $5,000,000 屬於「營業收入」，與負債準備之提列基礎無關，係本題之干擾資訊。

步驟二：利用 T 字帳推算 X19 年 12 月 31 日負債準備餘額

代入負債準備變動公式：

$$\begin{aligned} \text{X19 年 12 月 31 日負債準備} &= \text{X18 年 12 月 31 日餘額} + \text{X19 年提列數} - \text{X19 年實際支付數} \\ &= \$7,500,000 + \$2,000,000 - \$3,400,000 \\ &= \$6,100,000 \end{aligned}$$

核心觀念

本題考查長期工程合約採用完工百分比法時，如何依「投入成本法」衡量履約進度，並據以認列收入與毛利。

投入成本法下：

$$完工百分比 = \frac{截至目前投入成本}{截至目前投入成本＋至完工尚需投入成本}$$

本年度毛利為本年度認列收入減本年度投入成本。請款金額與收款金額分別反映請款及收款情形，不用來衡量完工進度或計算本年度毛利。

解題方法

合約總價為 $73,500,000$，本年度投入成本為 $22,050,000$，至完工尚需投入成本為 $44,100,000$。

先計算估計總成本：

$$22,050,000+44,100,000=66,150,000$$

再計算完工百分比：

$$\frac{22,050,000}{66,150,000} =\frac{1}{3}$$

因此，2019 年認列收入為：

$$73,500,000\times\frac{1}{3} =24,500,000$$

本年度毛利為：

$$24,500,000-22,050,000 =\boxed{2,450,000}$$

選項分析

核心觀念

本題考債券溢價的有效利率法攤銷，以及期末應列示的債券帳面金額。債券以高於面額的價格發行，溢價會在存續期間逐期攤銷，使帳面金額逐年下降。

每期計算方式如下：

$$\text{利息費用}=\text{期初帳面金額}\times\text{有效利率}$$ $$\text{溢價攤銷數}=\text{現金利息}-\text{利息費用}$$ $$\text{期末帳面金額}=\text{期初帳面金額}-\text{溢價攤銷數}$$

解題方法

X15 年 1 月 1 日的債券帳面金額為發行對價 $3,239,563$。每年支付的現金利息按面額及票面利率計算：

$$\$3,000,000\times 10\%=\$300,000$$

X15 年的利息費用按期初帳面金額及有效利率計算：

$$\$3,239,563\times 8\%=\$259,165.04$$

因此，當年溢價攤銷數為：

$$\$300,000-\$259,165.04=\$40,834.96$$

X15 年 12 月 31 日支付利息後，債券帳面金額為：

$$\$3,239,563-\$40,834.96=\$3,198,728.04$$

但題目詢問的是 X15 年 12 月 31 日的非流動負債金額。債券將於 X20 年 1 月 1 日到期，因此自 X15 年 12 月 31 日起一年內應償還的本金為零；

核心觀念

本題測驗「國際會計準則第 12 號（IAS 12）——所得稅」中關於遞延所得稅資產之衡量（以命題當年民國 109 年適用之準則為準）。

1. 可減除暫時性差異（Deductible Temporary Difference）： 會計上認列產品保固費用並提列負債準備，但稅法通常於實際支付時始得列為費用。因此，負債之帳面金額大於課稅基礎，未來支付期間課稅所得將減少，產生「可減除暫時性差異」，在預期未來有足夠課稅所得時應認列為「遞延所得稅資產」。
2. 遞延所得稅之衡量稅率： 依 IAS 12 規定，遞延所得稅資產及負債應以「預期資產實現或負債清償當期之已立法或已實質性立法之稅率」衡量。當未來各迴轉年度適用不同稅率時，不得使用當期（2019 年）稅率，亦不得直接取平均稅率，而必須依各期預計迴轉之金額分別乘上各該年度之預期適用稅率。

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解題方法

步驟一：確認暫時性差異總額與未來迴轉時程

1. 2019 年可減除暫時性差異總額： $\text{課稅所得 } \$2,400,000 - \text{稅前會計所得 } \$1,320,000 = \$1,080,000$
2. 題目給定各年度預計支付（即暫時性差異迴轉）金額：

• 2020 年：$360,000
• 2021 年：$180,000
• 2022 年：$180,000
• 2023 年：$360,000
• 檢算合計：$$360,000 +$$$180,000 +$$$180,000 +$$$360,000 =$$1,080,000，與總差異數相符。

步驟二：按各年度預計迴轉金額及預期稅率計算遞延所得稅資產

依各期預期適用稅率（2020～2022 年為 $30\%$，2023 年為 $25\%$）分別折算所得稅效益：

• 2020 年：$$360,000 \times 30\% =$$108,000
• 2021 年：$$180,000 \times 30\% =$$54,000
• 2022 年：$$180,000 \times 30\% =$$54,000
• 2023 年：$$360,000 \times 25\% =$$90,000

核心觀念

本題考查債務人以非現金資產清償金融負債時，如何分別認列：

1. 金融負債清償損益：以轉讓資產的公允價值與金融負債帳面金額比較。
2. 非金融資產處分損益：以土地公允價值與土地帳面金額比較。

兩項損益都會影響甲公司 X19 年損益，必須分開計算後加總。

解題方法

甲公司以公允價值 $360,000 的土地，清償面額$400,000 的本票及積欠利息 $48,000。清償日前，本票三年期已於 X19 年到期；題目所列面額即為本金帳面金額。

一、計算金融負債清償利益

清償的負債帳面金額包括本票本金及已積欠利息：

$$\$400,000+\$48,000=\$448,000$$

甲公司交付土地的公允價值為 $360,000，因此負債清償利益為：

$$\$448,000-\$360,000=\$88,000$$

二、計算土地處分利益

土地成本為 $290,000，交付時公允價值為$360,000，因此處分利益為：

$$\$360,000-\$290,000=\$70,000$$

三、計算對 X19 年損益的總影響