112 記帳士專技普考 記帳士 租稅申報實務 考古題詳解

核心觀念

本題考營利事業捐贈費用的列支限額，以及指定捐款給私立學校時，如何計算所得額百分之二十五的限額。以下以命題當年（民國 112 年）法規為準。

依《營利事業所得稅查核準則》第 79 條，透過財團法人私立學校興學基金會指定捐款給特定學校法人者，列支上限依規定公式計算；對國立大學及符合《運動產業發展條例》第 26 條的捐贈，則不受一般捐贈限額限制。

解題方法與計算

帳列各項費用總額為 $5,700$ 萬元，包含三筆捐贈共 $950$ 萬元，因此不含捐贈的其他費用為：

$$5,700-(750+160+40)=4,750\text{ 萬元}$$

指定捐款的限額計算，須先扣除不受此限額約束的費用與捐贈，再乘以 $\frac{25}{125}$：

$$\text{指定捐款限額基礎} =6,750-(4,750+160+40) =1,800\text{ 萬元}$$ $$\text{指定捐款可列支上限} =1,800\times\frac{25}{125} =360\text{ 萬元}$$

指定捐款實際為 $750$ 萬元，故可列支 $360$ 萬元。三筆捐贈可認列金額合計為：

$$360+160+40=560\text{ 萬元}$$

核定所得額為營業毛利減除其他費用及可認列捐贈：

$$6,750-4,750-360-160-40 =1,440\text{ 萬元}$$

解題技巧

指定給特定私立學校的捐款，不是直接用所得額乘以 $25\%$；應先排除該筆指定捐款，再按規定以 $\frac{25}{125}$ 計算。對國立大學及符合《運動產業發展條例》第 26 條的捐贈，則不納入這筆指定捐款的限額計算。

【答案】甲公司可認列捐贈總額為 $560$ 萬元；核定所得額為 $1,440$ 萬元。

（二）乙建設公司土地交易應納稅額

核心觀念

本題主要考查所得分類與免稅規定、列舉扣除額與特別扣除額、基本生活費差額，以及股利所得兩種課稅方式的比較。以下以命題當年（民國 112 年）法規為準，依《所得稅法》、《所得稅法施行細則》及《私立學校法》相關規定計算。

甲與乙可合併申報：乙未滿 25 歲且就讀研究所，符合受扶養親屬條件。乙的稿費收入 $15$ 萬元未超過每人全年 $18$ 萬元的免稅額度，不計入綜合所得總額。

上市股票證券交易所得免納綜合所得稅；統一發票中獎獎金屬分離課稅所得，不計入綜合所得總額。股利則須比較「併入綜合所得總額、按 $8.5\%$ 計算可抵減稅額」與「按 $28\%$ 分開計稅」兩種方式。

解題方法與計算

1. 計算各類所得

薪資所得

薪資收入減除薪資所得特別扣除額：

$$500-20.7=479.3\text{ 萬元}$$

利息所得

銀行存款利息與公司債利息合計：

$$35+20=55\text{ 萬元}$$

利息所得仍全數列入綜合所得總額；儲蓄投資特別扣除額另於計算淨額時扣除。

股利所得

$$200\text{ 萬元}$$

房屋租賃所得

甲有自住房屋及出租房屋，不能適用自用住宅購屋借款利息列舉扣除額。出租房屋的利息 $30$ 萬元可作為租賃所得的必要費用；與標準費用率計算比較：

$$60\times 43\%=25.8\text{ 萬元}$$

租賃所得採有利方式，以實際可認列的出租房屋借款利息 $30$ 萬元作費用：

$$60-30=30\text{ 萬元}$$

稿費所得

甲稿費收入按 $30\%$ 費用率減除成本費用：

$$30\times(1-30\%)=21\text{ 萬元}$$

2. 計算綜合所得總額

不計入免稅的股票交易所得、中獎獎金及乙的免稅稿費；其餘所得合計：

$$479.3+55+200+30+21 =\boxed{785.3\text{ 萬元}}$$

3. 比較標準扣除額與列舉扣除額

甲為單身，標準扣除額為 $12.4$ 萬元。

列舉扣除額包括：

• 醫藥費：甲 $5$ 萬元、乙 $3$ 萬元，合計 $8$ 萬元。
• 健保費：甲 $20$ 萬元、乙 $12$ 萬元，合計 $32$ 萬元。
• 勞保費：$10$ 萬元。
• 人身保險費：甲、乙各以每人 $2.4$ 萬元為限，合計 $4.8$ 萬元。
• 公益慈善團體捐贈：$70$ 萬元，未超過綜合所得總額 $20\%$ 的限額。

列舉扣除額合計：

$$8+32+10+4.8+70 =\boxed{124.8\text{ 萬元}}$$

列舉扣除額高於標準扣除額，因此採列舉扣除。乙因就學租屋的租金與學費，本題不另列扣除：甲的申報戶有房屋，且學費支出不屬於本題可扣除項目。甲的自住房屋購屋借款利息亦因名下有兩間房屋而不適用自用住宅購屋借款利息扣除。

4. 計算基本生活費差額

申報戶共 $2$ 人，基本生活費總額：

$$20.2\times2=40.4\text{ 萬元}$$

與基本生活費比較的免稅額、扣除額合計為：

$$(9.2\times2)+124.8+20.7+27 =190.9\text{ 萬元}$$

核心觀念

本題考查兼營營業人採「比例扣抵法」時，如何計算不得扣抵比例、可扣抵進項稅額及溢付稅額。以下以命題當年（民國 112 年）法規為準。

依《兼營營業人營業稅額計算辦法》，不得扣抵比例為免稅銷售淨額占全部銷售淨額的比例；零稅率銷售額列入全部銷售淨額，但不列入免稅銷售淨額。銷售淨額須扣除銷貨退回及折讓，土地銷售額不列入比例計算。

兼營營業人應納或溢付稅額的計算概念為：

$$銷項稅額-可扣抵進項稅額$$

可扣抵進項稅額須先排除《加值型及非加值型營業稅法》第 19 條所列不得扣抵項目，再乘以 $1-$不得扣抵比例$。

解題方法

（一）不得扣抵比例及當期得扣抵進項稅額

先將各項銷售額換算為未稅銷售淨額：

• 三聯式發票應稅銷售額：$1,800,000-90,000-30,000=1,680,000$ 元。固定資產銷售仍屬應稅銷售，列入銷售額。
• 二聯式發票含稅銷售額：$3,150,000\div1.05=3,000,000$ 元。
• 外銷零稅率銷售額：$1,500,000$ 元。
• 免稅銷售額：$1,200,000$ 元。

全部銷售淨額為：

$$1,680,000+3,000,000+1,500,000+1,200,000 =7,380,000\text{ 元}$$

因此不得扣抵比例為：

$$\frac{1,200,000}{7,380,000}\times100\% =16.260\%$$

依題意將比例算至小數點後第三位，得扣抵比例為 $1-16.260\%=83.740\%$。

接著整理進項稅額：

項目	進項稅額計算	可納入比例扣抵的稅額
國內應稅進貨	$900,000\times5\%=45,000$	$45,000$
三聯式發票費用及設備	$3,200,000\times5\%=160,000$	$155,000$
二聯式收銀機文具用品	$1,050,000\times\frac{5}{105}=50,000$	$50,000$
進口貨物營業稅	$69,000$	$69,000$
上期進貨本期退回	減除已收回稅額	$-1,500$

三聯式費用中，禮品費 $100,000$ 元是交際應酬用途，進項稅額 $5,000

核心觀念

本題考《所得稅法》第 43 條之 3 的營利事業受控外國企業（CFC）制度。制度目的在避免營利事業藉由設立或投資低稅負地區的境外關係企業，將盈餘留在境外而遞延我國課稅。

題目所稱「境外關係企業」，須進一步判斷是否構成 CFC：營利事業及其關係人直接或間接持有該企業股份或資本額合計達 $50\%$，或對該企業具有重大影響力，且該企業位於低稅負國家或地區。

以下以命題當年（民國 112 年）法規為準。CFC 制度自 112 年度起施行；「營利事業認列受控外國企業所得適用辦法」於民國 112 年 12 月 21 日修正，作答應掌握當年度適用規定。

解題方法

依序檢查三個問題：

1. 境外關係企業是否位於低稅負國家或地區。
2. 營利事業及其關係人是否達到持股控制門檻，或具有重大影響力。
3. 若符合前兩項，再判斷是否適用實質營運或微量盈餘豁免。

企業不符合豁免條件時，營利事業即須依持有股份或資本額比率及持有期間，計算應認列的 CFC 投資收益，併入當年度所得額課稅。盈餘並非等到境外企業實際分配才認列。

（一）應認列投資收益的條件

營利事業符合下列情形，且境外關係企業未符合豁免條件時，應認列該企業當年度盈餘：

1. 境外企業位於低稅負國家或地區：例如適用稅率低於我國營利事業所得稅率一定比例，或採地域來源課稅制度而使境外所得不課稅或僅以較低稅率課稅。
2. 具有控制或重大影響關係：營利事業及其關係人直接或間接持有境外關係企業股份或資本額合計達 $50\%$ 以上；或即使持股未達該比例，仍對該企業具有重大影響力。
3. 未符合豁免條件：境外企業未在所在地從事符合規定的實質營運活動，且不符合微量盈餘豁免。