110 專技高考高等考試 會計師 稅務法規 考古題詳解

核心觀念

本題考遺產及贈與稅法的實物抵繳要件，以及公共設施保留地抵繳時的抵繳價值與抵繳限額。

以下以命題當年（民國 110 年）法規為準。依當時遺產及贈與稅法第 30 條及同法施行細則第 44、46 條：

• 遺產稅應納稅額達新臺幣 30 萬元以上，納稅義務人確有困難、不能一次以現金繳納，得於納稅期限內，就現金不足繳納部分申請實物抵繳。
• 以遺產中的公共設施保留地抵繳，抵繳價值原則上以申請抵繳日的公告土地現值計算。
• 公共設施保留地抵繳限額，原則上依其財產價值占全部遺產總額的比例，乘以應納遺產稅額計算；符合特定取得沿革例外者，得不受此比例限額。

（一）實物抵繳的適用要件

依命題當年遺產及贈與稅法第 30 條，須符合下列要件：

1. 應納遺產稅額在 30 萬元以上。
2. 納稅義務人確有困難，不能一次以現金繳納。
3. 於納稅期限內提出申請，且抵繳範圍以現金不足繳納部分為限。
4. 抵繳財產須為中華民國境內的課徵標的物，或納稅義務人所有、易於變價及保管的實物。公共設施保留地另依施行細則規定辦理。
5. 須經主管稽徵機關核准。

本案應納遺產稅為 300 萬元，已達 30 萬元門檻；題目並已指出繼承人申請以遺產中的公共設施保留地抵繳，符合題目設定的實物抵繳標的。

（二）本案准予實物抵繳的稅額

實物抵繳只補足現金不足部分。遺產中銀行存款為 200 萬元，應先列入可供繳稅的現金：

$$\text{現金不足額} =\text{應納遺產稅額}-\text{遺產中銀行存款}$$ $$=3,000,000-2,000,000 =1,000,000\text{元}$$

核心觀念

本題考兩個不同層次：一是進口貨物由誰負擔營業稅納稅義務；二是進口營業稅稅基如何計算。判斷本案稅額時，還要先確認純金金幣是否屬於免徵營業稅的貨物。

以下以命題當年（民國 110 年）法規為準。

解題方法

（一）納稅義務人及法令依據

A 網站將金幣由國外寄送至我國，屬於進口貨物。依《加值型及非加值型營業稅法》第 2 條第 2 款，進口貨物的收貨人或持有人為營業稅納稅義務人。因此，本案納稅義務人是收貨人王先生。

A 網站雖然是在我國境內無固定營業場所之外國公司，但本題交易標的是實體貨物進口，不是該外國事業銷售勞務，因此不以 A 網站或王先生依外國事業銷售勞務的規定負擔本案進口營業稅。

（二）進口貨物營業稅稅基

依同法第 20 條，進口貨物原則上以關稅完稅價格加計進口稅後的數額計算營業稅；貨物如另應徵貨物稅、菸酒稅或菸品健康福利捐，還須將相關稅額加計入內。公式如下：

$$進口營業稅稅基 =關稅完稅價格+進口稅 +貨物稅額、菸酒稅額或菸品健康福利捐（如有）$$

核心觀念

本題考《所得基本稅額條例》下營利事業基本所得額、基本稅額及一般所得稅額的比較。基本所得額以依《所得稅法》計算的課稅所得額為起點，再加計法定停徵或免稅所得；基本稅額則以基本所得額扣除法定金額後，按徵收率計算。

以下以命題當年（民國 110 年）法規及 109 年度適用金額、徵收率為準。

（一）營利事業免申報繳納基本稅額的情形

依《所得基本稅額條例》第 3 條，符合下列任一情形者，免依該條例申報繳納基本稅額：

1. 屬獨資或合夥組織。
2. 屬《所得稅法》第 4 條第 1 項第 13 款所定教育、文化、公益、慈善機關或團體。
3. 屬《所得稅法》第 4 條第 1 項第 14 款所定消費合作社。
4. 屬《所得稅法》第 4 條第 1 項第 19 款所定各級政府公有事業。
5. 屬《所得稅法》第 73 條第 1 項所定，在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業。
6. 依《所得稅法》第 75 條辦理清算申報，或經宣告破產。
7. 結算或決算申報未適用法律規定的投資抵減，且沒有《所得基本稅額條例》第 7 條第 1 項所列應加計所得。
8. 依第 7 條第 1 項計算的基本所得額在新臺幣 50 萬元以下。

丁公司有適用《產業創新條例》的投資抵減，且有停徵或免稅所得，並非第 7 款情形；其基本所得額也超過 50 萬元，因此不符合免申報繳納條件。

（二）丁公司 109 年度基本稅額

**解題方法：**先算《所得稅法》下的課稅所得額，再加計《所得基本稅額條例》第 7 條所列所得。前 10 年核定虧損扣除額應先用於計算課稅所得額；免稅土地所得、停徵證券交易所得及促參法免稅所得則屬加計項目。

1. 計算課稅所得額

$$\begin{aligned} 課稅所得額 &=會計所得額-免稅土地交易所得-停徵證券交易所得\\ &\quad-促參法免稅所得-前10年核定虧損扣除額\\ &=2,000-200-300-400-200\\ &=900\text{萬元} \end{aligned}$$

2. 計算基本所得額

核心觀念

本題考查綜合所得總額的歸戶與計算、列舉扣除額的資格及限額，以及幼兒學前特別扣除額的排富條件。以下以命題當年（民國 110 年）法規為準，計算 109 年度所得。

申報戶成員的所得原則上合併計入綜合所得總額；但依法分離課稅的所得不併入。薪資所得、利息所得及租賃所得依各自規定計算。各類所得的扣繳稅款不會改變所得總額。

（一）申報戶綜合所得總額

解題方法與計算

1. 自力耕作所得：0 元 張父、張母具自耕農身分，且為自行生產農作物收入。依當年度免稅規定，個人自力耕作農林漁牧所得全年未超過 18 萬元部分免稅；本題收入 30 萬元，應稅所得為：

$$300,000-180,000=120,000\text{ 元}$$

但本題參考解答採所得稅法第 14 條自力耕作所得的必要成本費用規定，該筆自行生產農作物收入按免稅農產品所得處理，申報所得總額列為 0 元。

2. 薪資所得：3,800,000 元 張君與陳君薪資合計：

$$1,800,000+2,000,000=3,800,000\text{ 元}$$

扣繳稅款 2 萬元及 5 萬元是預繳稅款，不自薪資所得中扣除。

3. 利息所得：190,000 元 陳君 A 銀行存款利息 10 萬元及張母 B 銀行存款利息 9 萬元，合計 19 萬元，列入綜合所得總額。張父公債利息 8 萬元屬分離課稅，不併入綜合所得總額，也不得以其扣繳稅款抵繳綜合所得稅。

4. 租賃所得：114,000 元 張母無法提出費用證明，按房屋租金收入 43% 計算必要費用：

$$200,000\times(1-43\%)=114,000\text{ 元}$$

5. 競技、競賽及機會中獎所得：60,000 元 大學子女參加校內英文寫作比賽獲獎 6 萬元，屬競技、競賽所得，列入綜合所得總額。陳君統一發票中獎 10 萬元屬政府舉辦獎券中獎獎金，採分離課稅，不併入綜合所得總額，扣繳的 2 萬元也不得抵繳綜合所得稅。

因此：

$$3,800,000+190,000+114,000+60,000 =\boxed{4,164,000\text{ 元}}$$

（二）申報戶列舉扣除額

1. 捐贈：50,000 元

張君現金捐贈國立大學，屬對教育、文化、公益、慈善機關或團體的捐贈，可列舉扣除。本題金額為 50,000 元。

2. 人身保險費：68,000 元

納稅義務人、配偶及申報受扶養直系親屬的人身保險費，每人每年以 24,000 元為限。

• 張君：實付 30,000 元，限額扣除 24,000 元。
• 陳君：實付 20,000 元，扣除 20,000 元。
• 張父：保費由張君之弟支付，不是由申報戶成員負擔，不得扣除。
• 張母：保費由張君支付，屬申報扶養直系親屬，實付 30,000 元，限額扣除 24,000 元。

核心觀念

本題以命題當年（民國 110 年）7 月 1 日起正式施行之《所得稅法》「房地合一稅 2.0」為準。核心在於測驗防杜利用股權交易移轉不動產之「實質課稅穿透條款」及境外營利事業之適用稅率與申報方式：

1. 特定股權交易視為房地交易（《所得稅法》第 4 條之 4 第 3 項）： 個人及營利事業交易直接或間接持有境內外營利事業之股份或出資額，若同時符合下列兩項要件，視為房屋、土地交易，納入房地合一稅課稅範圍（排除上市、上櫃及興櫃公司股票）：

• 持股比例要件：交易日起算前 1 年內任一日，直接或間接持有該營利事業股份或出資額過半數（$> 50\%$）。
• 房地價值比例要件：該營利事業之股份或出資額之價值，$50\%$ 以上係由中華民國境內之房屋、土地所構成。

2. 總機構在境外營利事業之差別稅率（《所得稅法》第 24 條之 5 第 4 項）： 總機構在中華民國境外之營利事業，交易第 4 條之 4 規定之房地或特定股權，其交易所得按下列稅率分開計算應納稅額：

• 持有期間在 2 年以內：$45\%$。
• 持有期間超過 2 年：$35\%$。

---

解題方法

步驟一：判斷是否落入房地合一 2.0「視為房地交易」之課稅範圍

1. 持股比例：A 公司持有境外 B 公司 $100\%$ 股權，超過 $50\%$，符合持股過半要件。
2. 境內房地價值比例：交易時 B 公司全部股權時價為 2 億元，其持有境內房地時價為 1.5 億元： $\frac{1.5 \text{ 億元}}{2 \text{ 億元}} = 75\% \ge 50\%$ 符合境內房地時價占股權總價值 $50\%$ 以上之要件。
3. 結論：A 公司出售 B 公司股權之行為，依規定視為中華民國境內房地交易，屬中華民國來源所得，我國享有合法課稅權。

步驟二：判定適用稅率並計算應納稅額

1. A 公司為總機構在中華民國境外之營利事業。
2. 其持有該股權期間「未滿 1 年」（屬於持有期間在 2 年以內之級距）。
3. 依法適用稅率為 $45\%$。

核心觀念

本題以命題當年（民國 110 年）法規為準（現行規定亦同）。 本題測驗《加值型及非加值型營業稅法》第 32 條第 1 項授權訂定之「營業人開立銷售憑證時限表」中，各行業之統一發票開立時限，核心在於辨析**「勞務承攬業」與「包作業」**在發票開立時點上的法定差異。

---

解題方法

依據《營業人開立銷售憑證時限表》對勞務各業別之規範：

1. 勞務承攬業：開立銷售憑證時限為**「收款時」**開立；若於提供勞務前收受價款者，亦應於收款時開立。
2. 包作業：開立銷售憑證時限為**「依合約所載每期應收價款時」**開立。

本題題幹明確指定為「勞務承攬業」，直接切入該業別之法定開立時點「收款時」即可準確解題。

---

選項分析

• (A) 簽約時：錯誤。 營業稅銷售憑證之開立係以銷售行為之實質交付或價金收受為時限，法規並無將「簽約時」列為法定時限之規定。僅有在簽約同時收受定金或價款時，基於「收款時」之規定方須開立。

本題以命題當年（民國 110 年）之法規為準（現行法規相關規範亦同）。

核心觀念

本題測驗《加值型及非加值型營業稅法》（下稱營業稅法）之**「視為銷售貨物」要件、「免視為銷售之例外」以及「銷售額認定標準（時價開立）」**：

1. 視為銷售之法定事由： 依營業稅法第 3 條第 3 項第 1 款規定，營業人以自己產製、進口、採購之貨物，轉供營業人自用，或「無償移轉他人所有者」，應視為銷售貨物。
2. 銷售額之認定（時價開立）： 依營業稅法施行細則第 19 條第 1 項規定，營業人依營業稅法第 3 條第 3 項第 1 款無償移轉他人所有者，其銷售額以**「時價」**為準；同細則第 25 條規定，時價係指當地同時期同類貨物之通常買賣價格。
3. 「免視為銷售」之函釋例外適用條件： 依財政部 76 年 1 月 10 日台財稅第 7519771 號函釋，無償移轉他人供本業或附屬業務使用（如交際應酬、業務獎勵），僅限於**「購入時已決定供該用途，並以各該科目列帳，且其進項稅額未申報扣抵者」，始得免視為銷售並免開統一發票。若為「自行產製」之貨物，因其原料、零件等進項稅額於購進產製過程中早已全數申報扣抵**，故無前述免視為銷售例外規定之適用。

---

解題方法

解答本題應循序建立以下三層檢驗邏輯：

• 步驟一：判定貨物來源與行為態樣 甲公司移轉之標的為「自行產製」之小汽車，行為為「贈與績優經銷商」（無償移轉他人所有）。
• 步驟二：檢驗是否符合免開立發票之例外條件 自行產製貨物之原料與物料進項稅額，在各生產期別皆已依法申報扣抵銷項稅額。因此，當製成品贈與他人時，稅制上必須透過「視為銷售」認列銷項稅額以維持勾稽平衡，無法主張「進項未扣抵得免視為銷售」。故依法**「應視為銷售」且「應開立統一發票」**。
• 步驟三：決定統一發票開立之銷售額 稅法上視為銷售之法定銷售額為「公允時價」，而非營利事業內部之「銷貨成本」。

核心觀念

本題測驗《加值型及非加值型營業稅法》（以下簡稱營業稅法）第 19 條第 1 項關於不得扣抵銷項稅額之進項稅額，以及財政部相關重要函釋之實務認定（以命題當年民國 110 年法規及函釋為準，現行規定亦同）。

營業稅法第 19 條第 1 項規定，營業人左列進項稅額不得扣抵銷項稅額：

1. 未依規定取得並保存第 33 條所列之憑證者。
2. 非供本業及附屬業務使用之貨物或勞務。但為協助國防建設、慰勞軍隊及對政府捐獻者，不在此限。
3. 酬勞員工個人之貨物或勞務。
4. 交際應酬用之貨物或勞務。
5. 自用乘人小汽車。

考生必須清楚區分：支出的本質究竟屬於「推展本業業務之必需支出（准予扣抵）」，還是屬於「酬勞員工個人之福利性質支出（不得扣抵）」。

---

解題方法

解題切入點在於檢視各選項支出的實質經濟目的與稅法函釋定位：

• 若該項支出為營業人維持營業場所日常運作、開會討論公務、或為特定工程履約所必需之負擔，屬於「供本業及附屬業務使用」，其進項稅額准予扣抵。
• 若該項支出實質上屬於替員工負擔個人日常基本生活開銷、補貼個人生活所需者，稅法實務認定屬於營業稅法第 19 條第 1 項第 3 款之「酬勞員工個人」，其進項稅額不得扣抵。

---

選項分析

• (A) 辦理員工伙食之進項稅額【不得扣抵，本題正確選項】 依財政部 75 年 7 月 3 日台財稅第 7557458 號函規定，營業人購買供辦理員工伙食之米、油、菜及廚房設備等支出，係屬營業稅法第 19 條第 1 項第 3 款所稱「酬勞員工個人之貨物或勞務」，其進項稅額不得扣抵銷項稅額。

本題以命題當年（民國 110 年）所得稅法及相關法規為準（相關規定迄今未有實質修正）。

核心觀念

本題測驗核心為所得稅法第 8 條各款對「中華民國境內來源所得」之認定標準，以及我國所得稅課徵採取之「屬地主義」精神：

1. 股利所得（第 1 款）：以分配股利之營利事業是否為依中華民國公司法設立登記或經政府認許在境內營業為準。
2. 勞務報酬（第 3 款）：採「勞務提供地主義」，以勞務是否在中華民國境內提供為準；若勞務在國外提供，縱由境內營利事業支付報酬，亦非境內來源所得。
3. 財產交易所得（第 7 款）：以財產所在地是否在中華民國境內為準。
4. 競賽競技與機會中獎（第 11 款）：在中華民國境內取得之競技、競賽、機會中獎之獎金或給與，屬境內來源所得。
5. 主體身分不影響來源認定：納稅義務人為「居住者」或「非居住者」，僅影響後續課稅方式（結算申報或就源扣繳），不影響該筆所得客觀上是否屬於「中華民國境內來源所得」之判斷。

---

解題方法

解題時應採取「客觀來源地檢驗法」，直接檢驗各項所得發生的法定連結點（公司註冊地、活動舉辦地、財產所在地、勞務提供地），切勿受選項中當事人之身分（居住者、非居住者）或給付幣別干擾：

• 只要所得客觀構成要件發生在中華民國領域內，符合所得稅法第 8 條列舉或概括規定者，即屬境內來源所得。

---

選項分析

• (A) 錯誤： 萊恩獲配之股利係由「美國 A 公司」所分配，該公司非依我國公司法設立或認許之境內法人，所得發生地在國外，不符合所得稅法第 8 條第 1 款之規定，屬於境外來源所得。

核心觀念

本題以命題當期（民國 110 年試題，課稅規定適用 109 年度）之《所得稅法》及相關法規為準（現行法規規定相同）。核心在於掌握民國 107 年度實施「廢除兩稅合一、改採股利所得課稅新制」後之關鍵制度，包括：

1. 個人居住者股利所得雙軌制（所得稅法第 15 條第 4 項、第 5 項）：合併計稅與分開計稅之適用條件、抵減稅額與申報單位。
2. 非居住者及外國機構投資人（FINI）股利扣繳率與租稅協定之適用（各類所得扣繳率標準第 3 條、所得稅法第 124 條）。
3. 營利事業轉投資收益之免稅範圍（所得稅法第 42 條、第 3 條第 2 項）。

---

解題方法

本題屬於「綜合所得稅個人股利新制」與「營利事業海外所得／非居住者扣繳」的跨章節概念整合題。解題時切入點如下：

1. 檢驗納稅義務人身分：確認屬「個人居住者」、「非居住者／外國機構」或「營利事業」。
2. 比對申報與計稅方式：區分「結算申報分開計稅」與「就源扣繳分離課稅」之本質差異。
3. 檢核法定數字與單位限制：注意股利可抵減稅額的比率、上限額度及計算單位（每人 vs. 申報戶）。
4. 確認轉投資免稅之地域限制：確認所得稅法第 42 條免稅範圍僅限境內轉投資，境外投資收益仍屬全球所得課稅範疇。

---

選項分析

• (A) 選項錯誤
• 法條依據：所得稅法第 15 條第 4 項。
• 理由說明：個人居住者獲配之股利所得若選擇併入綜合所得總額課稅（合併計稅），係按全戶股利及盈餘合計金額的 $8.5\%$ 計算可抵減稅額，每一「申報戶」每年抵減上限為 $8$ 萬元整。
• 錯誤處有二：

1. 計算單位為「每一申報戶」，而非「每人」。
2. 上限金額為「$8$ 萬元」，而非「$8.5$ 萬元」（$8.5\%$ 是抵減率，非金額上限）。

• (B) 選項錯誤
• 法條依據：所得稅法第 15 條第 5 項。
• 理由說明：個人居住者取得境內公司發放之股利所得，若選擇採單一稅率 $28\%$ 課稅，其法定方式為「分開計稅、合併報繳」（

核心觀念

本題以命題當年（民國 110 年）法規為準（相關條文架構現行法仍維持一致）。 本題核心在於測驗「海關代徵營業稅之要件」與「進口貨物 vs. 購買國外勞務（跨境電子勞務）」之定性區分，涉及法規要點如下：

1. 海關代徵營業稅之客體限於「進口貨物」： 依《加值型及非加值型營業稅法》（下稱營業稅法）第 1 條、第 5 條及第 41 條規定，貨物自國外進入中華民國境內者為進口貨物，應於進口時由海關代徵營業稅。
2. 跨境電子勞務非屬進口貨物： 透過網路下載之電子書、音樂、軟體等數位商品，性質上屬於「勞務」而非實體「貨物」，無實體通關程序。依營業稅法第 6 條第 4 款及第 28 條之 1 規定，外國業者銷售電子勞務予境內自然人，應由境外電商自行向國稅局辦理稅籍登記並報繳營業稅，不透過海關代徵。
3. 實體進口貨物免稅之限制：

• 低價免稅門檻：依《郵包物品進口免稅辦法》及《空運快遞貨物通關辦法》，進口貨物完稅價格在新臺幣 $2,000$ 元以下者免徵關稅及營業稅；逾新臺幣 $2,000$ 元者，全額由海關代徵。
• 進口法定免稅（營業稅法第 9 條）：進口貨物免徵營業稅採嚴格列舉主義，僅限於營業稅法第 9 條明定之項目；境內銷售免稅之貨物（營業稅法第 8 條），若未經第 9 條明文準用，進口時仍應課徵營業稅。

---

解題方法

本題解題切入點採用「二步驟判定法」：

1. 第一步：判斷標的性質為「貨物」或「勞務」？

• 若為「實體貨物自國外進入境內」，進入第二步檢驗是否符合免稅。
• 若為「透過網路傳輸或下載」，性質屬「勞務」，完全不具備報關進口之實體流程，根本不屬於海關代徵之範疇（免由海關代徵）。

2. 第二步：若屬實體進口貨物，檢視是否符合法定免代徵要件？

• 檢視完稅價格是否在低價免稅門檻（$\le 2,000$ 元）之內。
• 檢視貨物類別是否名列於營業稅法第 9 條之進口免稅清單。

---

選項分析

• (A) 錯誤：買家自國外進口衣物，屬實體通關之「進口貨物」。其完稅價格為新臺幣 $2,500$ 元，已超過低價進口貨物免稅門檻新臺幣 $2,000$ 元，無法享有免稅優惠，依營業稅法第 41 條規定，

核心觀念

本題測驗《稅捐稽徵法》中「稅捐保全措施」之限制出境期間上限。 （註：本題以命題當年（民國 110 年）法規為準；現行法雖於民國 110 年底修正項次與主管機關名稱，但限制出境「不得逾 5 年」之法定期間未變。）

• 法源依據： 依命題當時《稅捐稽徵法》第 24 條第 6 項（現行法移列為第 8 項）規定：「限制出境之期間，自內政部入出國及移民署限制出境之日起，不得逾五年。」
• 法理背景： 限制出境嚴重侵害憲法第 10 條保障人民之居住遷徙自由，屬高度干預性之行政保全處分，基於比例原則及法律保留原則，法律明定限制出境的最長存續期間上限，避免行政機關無期限限制人民人身與遷徙自由。

---

解題方法

本題屬單純之法條記憶題，核心解題切入點為比對《稅捐稽徵法》第 24 條關於限制出境的法定期限規定：

1. 納稅義務人個人欠繳稅款及罰鍰合計達新臺幣 100 萬元（營利事業達 200 萬元）以上者，得由財政部函請移民署限制出境。
2. 該限制處分並非無限期存續，法條明確設有「5 年」之絕對時間上限。
3. 一旦自限制出境之日起算屆滿 5 年，不論欠繳稅款是否全數繳清，稽徵機關皆應主動函請移民署解除其出境限制（現行法第 24 條第 7 項第 4 款）。

---

核心觀念

本題測驗核心為《加值型及非加值型營業稅法》（以下簡稱《營業稅法》）對於「進口貨物免徵營業稅」之法定適用範圍，以及「境內銷售免稅（第 8 條）」與「進口免稅（第 9 條）」兩者在租稅政策上的範圍差異。本題以命題當年（民國 110 年）法規為準（現行法規亦同）。

依《營業稅法》第 9 條規定，進口貨物免徵營業稅之法定要件為：

1. 第 7 條各款（零稅率貨物）及第 8 條第 1 項第 27 款（肥料、農藥等農用資材）、第 30 款（黃金條塊等）規定之貨物。但第 30 款之金條、金塊、金片、金幣及純金之金飾或飾金，其加工費不在此限。
2. 《關稅法》第 49 條第 1 項各款規定之免稅貨物（轉讓或變更用途依規定應補關稅者仍應補營業稅）。
3. 本國之古物。

考生必須清楚掌握：《營業稅法》第 8 條第 1 項所列之 32 款免稅項目係針對「境內銷售」，絕非當然等同於「進口亦免稅」。

---

解題方法

解題切入點在於區分「消費地課稅原則」與「國內產業保護政策」：

1. 區分第 8 條與第 9 條之連結：《營業稅法》第 8 條第 1 項雖規定了眾多免稅貨物，但進口免稅（第 9 條第 1 款）僅挑選了其中的「第 27 款」（減輕農民生產成本之肥料、農用藥劑與機具等）與「第 30 款」（黃金具有準貨幣與金融資產特性），準用進口免稅。
2. 農產保護思維：未經加工之生鮮農產物與飼料，在國內產銷依第 8 條第 1 項第 19 款免稅；然而一旦自國外「進口」，若同樣免稅將導致外國廉價農產傾銷衝擊本土農牧業，因此進口時海關必須依法代徵營業稅。
3. 比對法定列舉項目：直接檢視選項何者落於第 9 條第 1 款準用之第 8 條第 1 項第 30 款範圍內。

---

選項分析

核心觀念 本題以命題當年（民國 110 年）法規為準（至現行法此項規範實質相同）。 本題測驗《所得稅法》第 14 條第 1 類第 3 類（薪資所得）之必要費用核實減除規定（俗稱「名模條款」）。

納稅義務人計算薪資所得時，原則上採「定額減除薪資所得特別扣除額」，但亦可選擇就符合規定之薪資必要費用「核實減除」。法定得減除之必要費用僅限三項，且每一項目均定有申報上限：

1. 職業專用服裝費：購置、租用、清潔及維護專供職業所必需且非供日常生活穿著之特殊服裝或表演專用服裝費用。限由受領薪資者自行負擔，且以從事該職業薪資收入總額之 $3\%$ 為限。
2. 進修訓練費：參加符合規定機構所開設職務上、工作上或法令要求所需特定技能或專業知識之相關課程訓練費用。限由受領薪資者自行負擔，且以其薪資收入總額之 $3\%$ 為限。
3. 職業上工具支出：購置、租用及維護專供職務上或工作上使用之書籍、期刊及工具費用。限由受領薪資者自行負擔，且以從事該職業薪資收入總額之 $3\%$ 為限。

---

解題方法 判斷薪資所得必要費用核實減除的題目時，應從以下「三大法定檢驗標準」切入：

1. 項目法定性：僅限「專用服裝費」、「進修訓練費」、「工具支出」三類，法條未明文列舉之項目（如交通費、伙食費）一概不得減除。
2. 實質自負性：必須由受領薪資者「自行負擔」，雇主給付、補償或補助之費用不得減除。
3. 業務專屬性：費用必須直接且「專供」職務所需，兼具日常生活穿著或兼供家庭使用者，不得列報扣除。

核心觀念

本題測驗營利事業購置「自用乘人小客車」之折舊限額規定與當年度折舊提列月數計算，法規依據以命題當年（民國 110 年）法規為準（註：現行《營利事業所得稅查核準則》雖於後續年度有所微調，但本題適用之自用乘人小客車限額及未滿一月以一月計之規定維持不變）：

1. 自用乘人小客車成本限額： 依《營利事業所得稅查核準則》第 95 條第 13 款規定，營利事業自民國 93 年 1 月 1 日起新購置之自用乘人小客車，依規定耐用年數計提折舊時，其成本限額為新臺幣 250 萬元（若為經營租賃業務者限額則為 500 萬元；本題甲公司為自用，適用 250 萬元）。
2. 超限折舊之計算公式： $\text{稅法核認折舊額} = \text{帳載實際提列折舊額} \times \frac{\text{成本限額（250 萬元）}}{\text{實際取得成本（420 萬元）}}$ 實務計算上，因題目預估無殘值，可直接以限額 250 萬元作為稅務折舊之計提基數。
3. 折舊期間之月數計算（未滿一月以一月計）： 依《營利事業所得稅查核準則》第 95 條第 6 款規定，固定資產在年度中取得者，其提列折舊之起訖期間，應按實際使用之月份占全年度之比例計算之；不滿一月者，以一個月計。

---

解題方法

步驟一：計算 109 年度可計提折舊之月數

甲公司於 109 年 4 月 10 日購置，4 月份雖僅使用 21 天，但依規定「不滿一月以一個月計」，故 4 月份算整整 1 個月。 109 年度使用期間自 4 月至 12 月，累計為： $12 - 4 + 1 = 9 \text{ 個月}$

步驟二：計算稅法認定之折舊金額

本題耐用年數為 5 年，預估無殘值，採平均法計提折舊：

• 方法一（直接以限額計算，最快）： $\text{稅法限額全年折舊} = \frac{250 \text{ 萬元} - 0}{5 \text{ 年}} = 50 \text{ 萬元}$ $\text{109 年度稅法認定折舊} = 50 \text{ 萬元} \times \frac{9}{12} = 37.5 \text{ 萬元}$

核心觀念

本題以命題當年（民國 110 年）之《所得稅法》第 66 條之 9 規定為準。

依《所得稅法》第 66 條之 9 規定，自 107 年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵 $5\%$ 營利事業所得稅。未分配盈餘之計算，係以當年度依《商業會計法》規定處理之「本期稅後淨利」（加計本期稅後淨利以外純益項目計入當年度未分配盈餘之數額）為基準，並採「法定列舉減除」原則，僅限符合同條第 2 項明定各款及財政部核准之項目，始得據以減除。 提醒：現行法對於未分配盈餘實質投資減除另有《產業創新條例》第 23 條之 3 規定，但《所得稅法》第 66 條之 9 本身之減除項目架構未變。

---

解題方法

檢驗本題各選項是否屬於《所得稅法》第 66 條之 9 第 2 項明列之法定減除項目：

1. 年度對應原則：減除之盈餘分配或公積提列，原則上必須來自「當年度盈餘」，不可混入以前年度保留盈餘。
2. 依法提列原則：公積或準備之提列，必須具有「法律明文規定」或「主管機關依法命令」之強制力，公司自治任意提列者不得減除。
3. 期間歸屬限制：稅改後已刪除跨年度虧損預先扣除之機制。

---

選項分析

• (A) 錯誤： 依《所得稅法》第 66 條之 9 第 2 項規定，得減除之提列項目僅限「法定盈餘公積」及「依本法或其他法律規定由主管機關命令提列之特別盈餘公積」。

核心觀念

本題以命題當年（民國 110 年）所得稅法規為準（現行規定亦同）。測驗重點在於特殊會計年度之營利事業所得稅「暫繳申報」期間之推算，涉及之核心法條與觀念如下：

1. 會計年度之訂定（所得稅法第 23 條）： 會計年度原則採「曆年制」（每年 1 月 1 日至 12 月 31 日）。營利事業因營業特性，得報經稽徵機關核准變更採用非曆年制（特殊會計年度）。「4 月制」係指會計年度自每年 4 月 1 日起至次年 3 月 31 日止。
2. 暫繳申報期間（所得稅法第 67 條第 1 項、所得稅法施行細則第 52 條）：

• 曆年制營利事業應於每年 9 月 1 日起至 9 月 30 日止辦理暫繳申報。
• 經核准採用特殊會計年度者，依所得稅法施行細則第 52 條規定，其暫繳申報期間應比照曆年制之規定推算，即按其「會計年度開始之月份起算第 9 個月份之全月」辦理。

---

解題方法

推算特殊會計年度暫繳申報期間，切入步驟如下：

1. 確認會計年度期間： 甲公司採 4 月制，其「109 年度」之會計年度起始日為民國 109 年 4 月 1 日，終了日為民國 110 年 3 月 31 日。
2. 比照曆年制推算暫繳申報月份：

• 曆年制（1 月制）會計年度開始為 1 月，暫繳為 9 月，兩者關係為起始月份起算第 9 個月份（即起始月 $+ 8$ 個月：$1 + 8 = 9$）。
• 甲公司會計年度起始月為 4 月，自 4 月起算第 9 個月份： $4 + (9 - 1) = 12\text{ 月}$

3. 判定暫繳申報之起訖日： 申報期間為該月份之全月，故 109 年度暫繳申報期間為 109 年 12 月 1 日至 12 月 31 日。

---

核心觀念

本題測驗營利事業申報所得稅時，各項「成本、費用與損失」之認列要件、限制及特別法租稅優惠。核心法規涉及（以命題當年民國 110 年法規為準）：

1. 特別股股利之性質：《所得稅法》第 38 條、財政部 108 年 10 月 15 日台財稅字第 10804593450 號令。
2. 捐贈費用之列報限制：《運動產業發展條例》第 26 條、《營利事業所得稅查核準則》第 79 條。
3. 違法罰鍰之稅務定性：《所得稅法》第 38 條、《營利事業所得稅查核準則》第 90 條第 6 款。
4. 備抵呆帳之提列標的與限額：《所得稅法》第 49 條、《營利事業所得稅查核準則》第 94 條。

---

解題方法

從營利事業所得稅結算申報之「帳外調整」與「法定認列標準」切入：

• 股利與費用之分際：股利本質屬於稅後盈餘分派，即便會計準則將特定金融工具歸類為負債，稅法仍嚴守資本與盈餘分派本質，禁止列為損費。
• 租稅特別法優於普通法：針對特定政策目的（如推廣體育）之捐贈，查核法律是否賦予突破《所得稅法》第 36 條限額之全數列費優惠。
• 公法處罰之制裁實效：任何行政法規罰鍰均具懲罰性，若准予稅前扣除將形同由國家補貼罰鍰，故稅法一律不予認列。
• 備抵呆帳之適用主體與標的分流：嚴格區分「一般營利事業」與「金融事業」法定得提列之資產項目範圍。

---

選項分析

• (A) 錯誤： 依財政部 108 年 10 月 15 日台財稅字第 10804593450 號令釋，營利事業發行符合國際會計準則第 32 號（IAS 32）或企業會計準則公報第 15 號（EAS 15）具「金融負債性質」之特別股，財務會計上雖將分派之股息認列為利息費用，但於稅法上該特別股股息仍屬「盈餘分派」性質，依《所得稅法》第 38 條規定不得列為費用或損失，結算申報時應作帳外調減。

核心觀念

本題以命題當年（民國 110 年）之《加值型及非加值型營業稅法》（以下簡稱營業稅法）為準（現行法規亦同）。本題核心在於測驗「購買國外勞務」之課稅主體認定，以及「教育研究機構採購境外學術資源之免稅特別規定」：

1. 購買國外勞務之逆向課稅原則（營業稅法第 36 條第 1 項）：外國之事業、機關、團體、組織在中華民國境內無固定營業場所而有銷售勞務者，原則上由勞務買受人於給付報酬之次期開始 15 日內，就給付額依規定稅率（$5\%$）計算營業稅額繳納之。
2. 境外電商課稅對象之限制（營業稅法第 28 條之 1、第 36 條第 3 項）：外國事業銷售電子勞務，僅限於買受人為境內「自然人」（B2C 交易）時，才由外國事業自行或委託報稅代理人向國稅局辦理稅籍登記並申報繳納。買受人若為非自然人（如機關、學校、事業），均不適用境外電商自主申報。
3. 教育研究勞務免稅特別規定（營業稅法第 36 條之 1）：外國之事業、機關、團體、組織在中華民國境內，無固定營業場所而有銷售「供教育、研究或實驗使用之勞務」予「公私立各級學校、教育或研究機關」者，勞務買受人免依第 36 條第 1 項規定辦理。

---

解題方法

本題應採取「主體與交易定性 $\rightarrow$ 特別免稅要件檢驗 $\rightarrow$ 法律效果確定」之切入路徑：

1. 主體與客體定性：

• 勞務提供人：英國 A 大學（境內無固定營業場所之外國法人／機關）。
• 勞務買受人：我國乙大學（屬公私立各級學校）。
• 交易標的：提供線上圖書資料庫（透過網際網路傳輸之電子勞務，專供教學與學術研究使用）。

2. 檢視免稅要件（營業稅法第 36 條之 1 涵攝）：

• 境外勞務提供者無固定營業場所。
• 買受人符合「公私立各級學校」資格。
• 勞務性質屬於「供教育、研究或實驗使用」。 本案完全符合第 36 條之 1 之全部要件。

3. 確定法律效果： 買受人（我國乙大學）免依第 36 條第 1 項報繳營業稅，亦即該項交易依法免予繳納營業稅，無須由任何一方繳納。

---

選項分析

核心觀念

本題測驗《加值型及非加值型營業稅法》（以下簡稱《營業稅法》）中「不得扣抵銷項稅額之進項憑證與進項稅額」的法定限制項目。

1. 進項稅額不得扣抵之法定事由： 依《營業稅法》第 19 條第 1 項規定，營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：

• 第一款：購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第 33 條所列之憑證者。
• 第二款：非供本業及業務上使用之貨物或勞務。
• 第三款：交際應酬用之貨物或勞務。
• 第四款：酬勞員工個人之貨物或勞務。
• 第五款：自用乘人小汽車。

2. 自用乘人小汽車之定義： 依《營業稅法施行細則》第 26 條第 2 項規定，所稱「自用乘人小汽車」，係指非供銷售或提供勞務使用之九人座以下乘人小客車。
3. 法規基準：本題以命題當年度（民國 110 年）法規為準，現行相關法規規定亦同。

---

解題方法

判斷各項憑證之進項稅額能否申報扣抵銷項稅額，採「二步驟檢驗法」：

1. 積極要件：檢視是否取得載有營業稅額之合法憑證（《營業稅法》第 33 條），且屬供本業及業務上使用。
2. 消極排除：檢視是否落入《營業稅法》第 19 條第 1 項明列之五大「不得扣抵」排除條款。凡落入除外項目者，即使確實供公務使用或取得合法憑證，仍一律不得扣抵。

---

選項分析

• (A) 錯誤（得申報扣抵）： 依《營業稅法》第 3 條第 3 項第 1 款規定，營業人以產製、進口、購買供銷售之貨物，轉供自用者，視為銷售貨物，應由營業人自行開立統一發票。若該貨物轉供「本業及業務上使用」，依財政部 75 年 4 月 19 日台財稅第 7539634 號函釋，該自行開立發票之扣抵聯，得提出申報扣抵銷項稅額（若轉供交際應酬或酬勞員工者始不得扣抵）。

核心觀念 本題測驗《加值型及非加值型營業稅法》及授權法規命令《統一發票使用辦法》（暨《電子發票實施作業要點》）中，有關電子發票之法定檔案要素（存根檔、收執檔、存證檔）、小額交易彙開發票之例外限制，以及電子發票資訊傳輸至財政部電子發票整合服務平台存證之法定時限。本題以命題當年（民國 110 年）法規為準。 （現行法已修正：民國 113 年增訂公布《加值型及非加值型營業稅法》第 32 條之 1，將電子發票傳輸存證時限提升至法律位階明定，但解題仍以命題當年為準。）

---

解題方法 從《統一發票使用辦法》之明文規定逐項檢視：

1. 檢視電子發票之法定定義與應備檔案（《統一發票使用辦法》第 7 條第 1 項第 6 款）。
2. 檢視開立電子發票傳輸至整合服務平台存證之時限（區分對非營業人 B2C 與對營業人 B2B 之不同天數限制）。
3. 檢視每筆交易金額未滿新臺幣 $50$ 元之小額彙開發票規定，是否存在排除適用對象（《統一發票使用辦法》第 15 條第 2 項）。

---

選項分析

• (A) 選項錯誤：依命題當時法規，營業人銷售貨物或勞務給非營業人（B2C）時，應於開立電子發票後「48 小時內」，將統一發票資訊傳輸至財政部電子發票整合服務平台存證，而非 7 日內。

本題以命題當年（民國 110 年）法規為準。現行《稅捐稽徵法》第 6 條雖於民國 110 年 12 月微調部分文字，但稅捐受償之基本順序與核心法理不變。

核心觀念

本題測驗核心為《稅捐稽徵法》第 6 條有關「稅捐受償順序」之規定，考生須清楚釐清不同性質之債權與各稅目之間的優先受償層級：

1. 第一層級（超優先權，優先於一切債權及抵押權）：

• 土地增值稅、地價稅、房屋稅之徵收。
• 法院、法務部行政執行署所屬行政執行分署執行拍賣或變賣貨物應課徵之營業稅。

2. 第二層級（優先於普通債權，但劣於抵押權等擔保物權）：

• 前述超優先稅目以外之所有一般稅捐（如營利事業所得稅、綜合所得稅、一般營業稅、使用牌照稅、契稅、貨物稅等）。

3. 第三層級（普通債權）：

• 未設定擔保物權之一般私法金錢債權。

重要原則補充：稅捐與稅捐之間，除法律明定之「超優先稅目」外，其餘同順位之一般稅捐（無論屬國稅或地方稅），相互之間地位平等，並無國稅優先於地方稅之規定，若債務人財產不足清償時，按各稅捐欠繳金額之比例受償。

---

解題方法

解答本題應採取「受償順序階層檢視法」切入：

1. 先檢驗各選項是否涉及「超優先受償稅捐」（是否為法定的土地增值稅、地價稅、房屋稅或拍賣變賣貨物之營業稅）。
2. 再檢驗一般稅捐與普通債權的先後關係（稅捐優先於普通債權）。
3. 最後檢驗稅捐內部彼此是否有法定先後階層（同級稅捐地位平等，按比例受償）。

---

選項分析

• (A) 錯誤： 營利事業所得稅（國稅）與使用牌照稅（地方稅）均屬於一般稅捐，兩者在《稅捐稽徵法》第 6 條第 1 項下之受償位階相同（皆僅優先於普通債權）。

核心觀念

本題以命題當年（民國 110 年）法規為準（現行稅捐稽徵法後續於 110 年底有部分條文修正，惟核課期間長短與起算日規定之實質內容不變）。

1. 核課期間之長度（稅捐稽徵法第 21 條）：

• 依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為 5 年。
• 依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，未在規定期間內申報繳納者，其核課期間為 7 年。

2. 核課期間之起算日（稅捐稽徵法第 22 條第 2 款）：

• 依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，未在規定期間內申報繳納者，自**「規定申報期間屆滿之翌日」**起算。

3. 108 年度綜合所得稅之法定申報期限特殊規定：

• 綜合所得稅依所得稅法第 71 條規定，原應於每年 5 月 1 日起至 5 月 31 日止辦理結算申報。
• 惟 108 年度綜合所得稅結算申報期間（即民國 109 年申報期），因應嚴重特殊傳染性肺炎（COVID-19）疫情影響，財政部公告全面展延申報繳納期間至 109 年 6 月 30 日 止。

4. 期間計算之末日（民法第 121 條第 2 項）：

• 期間以年定者，以最後之年，與起算日相當日之前一日，為期間之末日。

---

解題方法

本題解題步驟分為三步：

1. 第一步：決定核課期間年數

• 題目明示「甲未依規定辦理 108 年度綜合所得稅結算申報及繳納」，符合稅捐稽徵法第 21 條第 1 項第 2 款「未在規定期間內申報繳納」之要件，故其核課期間為 7 年。

2. 第二步：決定起算日

• 依稅捐稽徵法第 22 條第 2 款規定，未於規定期間內申報繳納者，核課期間自「規定申報期間屆滿之翌日」起算。
• 108 年度綜合所得稅結算申報期間經財政部公告展延，其「規定申報期間屆滿之日」為 109 年 6 月 30 日。
• 因此，起算日為屆滿日之翌日，即 109 年 7 月 1 日。

3. 第三步：推算屆滿日

• 自起算日 109 年 7 月 1 日起算 7 年：

核心觀念

本題以命題當年（民國 110 年）之法規為準。涉及的主要法條與觀念如下：

1. 申請復查之法定期間： 依民國 110 年《稅捐稽徵法》第 35 條第 1 項第 1 款規定，依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，納稅義務人應於繳款書送達後，於「繳納期間屆滿之翌日起算三十日內」，申請復查。 （註：現行法已於民國 110 年 11 月 30 日修正公布微調條文用語，但申請復查期間仍維持「繳納期間屆滿之翌日起算三十日」之基本規定。）
2. 期間計算之法定原則： 依《行政程序法》第 48 條及《民法》第 120 條第 2 項之法理，期間之始日不計入（本題法條直接明定由「翌日」起算）。算足 30 日之末日即為期間之末日。
3. 曆法天數確認： 民國 110 年（西元 2021 年）非閏年，該年 2 月份僅有 28 天。

---

解題方法

計算復查法定期間末日的推導步驟如下：

1. 確定起算日： 題目載明繳納期間屆滿日為 110 年 2 月 17 日，依規定自屆滿之「翌日」起算，故起算日為 110 年 2 月 18 日。
2. 計算 2 月份包含之日數： 民國 110 年為平年，2 月共 28 天。自 2 月 18 日計算至 2 月 28 日，共計： $28 - 18 + 1 = 11\text{（天）}$
3. 計算 3 月份尚需補足之日數： 法定期間為 30 天，自 2 月算入 11 天後，尚需向 3 月推進之天數為： $30 - 11 = 19\text{（天）}$ 因此，30 日期間屆滿之末日為 110 年 3 月 19 日。
4. 檢視末日是否為例假日： 民國 110 年 3 月 19 日為星期五，並非星期六、星期日、國定假日或其他休息日，故無須依《行政程序法》第 48 條第 4 項遞延，至遲應於 110 年 3 月 19 日提出復查。

核心觀念

本題考《遺產及贈與稅法》第 15 條的「擬制遺產」：被繼承人死亡前 2 年內贈與法定對象的財產，於死亡時視為被繼承人的遺產，併入遺產總額課稅。以命題當年（民國 110 年）法規為準，法定受贈對象包括被繼承人的配偶、直系血親卑親屬、父母、兄弟姊妹、祖父母，以及各該親屬的配偶。

判斷時依序看兩點：贈與是否發生於死亡前 2 年內，以及受贈人是否屬法定對象。贈與標的在死亡前已出售，並不因此排除第 15 條適用。

解題方法

逐項對照「期間、受贈人身分、是否為贈與」三個要件。符合死亡前 2 年內贈與及法定受贈對象者，即使財產在死亡前已出售，仍屬擬制遺產。

選項分析

(A) 錯誤。 前妻於甲死亡時已非甲的配偶；題目也未指出她是第 15 條所列親屬或其配偶。土地雖在死亡前 2 年內贈與，仍因受贈人不符法定範圍而不適用。

核心觀念

本題考《稅捐稽徵法》第 1 條之 1 的解釋函令適用原則，重點在於分辨：

1. 財政部發布或變更解釋函令，對案件何時發生效力。
2. 有利或不利於納稅義務人的見解變更，適用範圍有何不同。
3. 裁罰金額或倍數參考表變更時，尚未確定案件的適用原則。

以下以命題當年（民國 110 年）法規為準。

解題方法

先辨認題目問的是「何者錯誤」，再將選項與《稅捐稽徵法》第 1 條之 1 的規則逐一比對。解釋函令見解變更若不利於納稅義務人，原則上自發布日起生效，但法律另有規定時例外；因此，把它說成「一律」自發布日起生效，忽略了法定例外。

選項分析

(A) 正確。 財政部依本法或稅法發布的解釋函令，對據以申請的案件發生效力。選項所述符合《稅捐稽徵法》第 1 條之 1 的規定。

核心觀念

本題考《遺產及贈與稅法》第 3 條的課稅範圍：非中華民國國民，僅就其在中華民國境內的財產贈與，課徵贈與稅。因此須分別判斷兩筆贈與的財產所在地。

依同法第 4 條，贈與是財產所有人無償給予他人，經他人允受而生效的行為；同法第 10 條規定，贈與財產價值以贈與時的時價為準。未上市股票依《遺產及贈與稅法施行細則》第 29 條，以贈與日公司資產淨值估價。

以命題當年（民國 110 年）法規為準：同法第 22 條的年度免稅額為 220 萬元；第 19 條規定，課稅贈與淨額在 2,500 萬元以下者，稅率為 10%。

解題方法

先按每筆贈與的標的判斷是否屬於我國境內財產，再計算年度贈與稅：

1. 5 月 1 日代償借款 500 萬元：蔡先生使用馬來西亞銀行存款，替兒子清償馬來西亞當地借款，屬於境外財產的贈與。蔡先生是非中華民國國民，這筆不屬於我國贈與稅課稅範圍。
2. 6 月 1 日購買未上市股票：蔡先生無償替兒子購買中華民國境內公司的股票，贈與標的是境內股票，應列入課稅贈與總額。未上市股票以淨值估價，故列入金額為 250 萬元，而非匯款金額 300 萬元。

因此：

$$\text{課稅贈與總額}=250\text{萬元}$$

核心觀念

本題考《遺產及贈與稅法》第 17 條第 1 項第 2 款的「第一順序繼承人扣除額」，以及代位繼承人是否可列入計算。以下以命題當年（民國 110 年）法規為準：第一順序繼承人每人扣除 50 萬元；繼承人拋棄繼承者，不適用該款扣除。

甲先於王先生死亡，甲的子女得代位繼承甲應繼分，並可作為第一順序繼承人計算扣除額。乙、丙拋棄繼承，不能計入扣除額。題目另指出孫子女均已成年，因此沒有未成年人按距成年年數加扣的問題。

解題方法

先確認王先生死亡時可列入扣除額的第一順序繼承人：

• 甲已先死亡，由甲的 5 名子女 A、B、C、D、E 代位繼承，5 人均可計入。
• 乙拋棄繼承，不計入。
• 丙拋棄繼承，其 2 名子女並未因此代位繼承丙；丙尚在世，且其拋棄繼承不會使其子女取得代位繼承人身分。

因此可計入者共 5 人：

核心觀念

本題考《遺產及贈與稅法》第 16 條及同法施行細則第 7 條，重點是辨別「動產」與「不動產」的交付期限。以命題當年（民國 110 年）法規為準。

被繼承人死亡後，繼承人將遺產捐贈給符合規定的機關或團體，符合條件者得不計入遺產總額。若已取得不計入遺產總額證明書，捐贈財產仍須在法定期限內完成交付或移轉；逾期未完成，原不計入遺產總額的財產可能被補徵遺產稅。

解題方法

先判斷捐贈標的是何種財產：上市公司股票屬於動產。依《遺產及贈與稅法施行細則》第 7 條，捐贈動產應於稽徵機關核發不計入遺產總額證明書之日起 3 個月內交付受贈人；逾期未交付，除有特殊原因並經核准延期外，應依法補徵遺產稅。