112 專技高考高等考試 會計師 中級會計學 考古題詳解

核心觀念

本題考查 IFRS 16 承租人會計：租賃開始日使用權資產與租賃負債的衡量、租賃誘因與原始直接成本的處理，以及租賃期間變更時對租賃負債與使用權資產的重新衡量。

• 租金於每年年初支付，屬期初年金。租賃開始日的租賃負債只包含尚未支付的租金，因此首筆租金不納入負債現值。
• 使用權資產成本包括租賃負債、開始日或之前已支付的租金、承租人原始直接成本，並扣除已收取的租賃誘因。
• 租賃期間改變時，承租人以修訂後租賃期間的租金重新衡量租賃負債，折現率採重評估日的增額借款利率；重新衡量差額調整使用權資產。
• 使用權資產以直線法折舊，折舊期間採租賃期間。本題開始時租期為十年，20X7 年 1 月 1 日重評估後，剩餘租期包含原租期剩餘四年及展延五年，共九年。

解題方法

20X1 年 1 月 1 日：初始衡量

原租期十年，年租金 $500,000$，於每年年初支付。開始日先支付第一年租金，因此租賃負債為其餘九期年初租金的現值：

$$500,000 \times \left(1+4.45182\right) =2,725,910$$

其中 $4.45182$ 為 $4\%$、九期普通年金現值係數；期初年金係數須再加上第一期的 $1$。

使用權資產成本為租賃負債，加上開始日已支付租金與原始直接成本，再扣除租賃誘因：

$$2,725,910+500,000+80,000-20,000 =3,285,910$$

因此，20X1 年 1 月 1 日分錄如下：

科目	借方	貸方
使用權資產	3,285,910
租賃負債		2,725,910
現金（支付首期租金及傭金）		580,000
現金（收取租賃誘因）	20,000

租賃負債按有效利息法認列利息費用。首期租金已於開始日支付，因此 20X1 年利息以支付後的負債餘額計算：

$$2,725,910-500,000=2,225,910$$ $$2,225,910 \times 4\%=89,036$$

20X1 年 12 月 31 日認列利息：

科目	借方	貸方
利息費用	89,036
租賃負債		89,036

使用權資產按原租期十年直線折舊：

$$3,285,910 \div 10=328,591$$

20X1 年 12 月 31 日認列折舊：

科目	借方	貸方
折舊費用	328,591
使用權資產累計折舊		328,591

20X7 年 1 月 1 日：租期重新評估

甲公司此時合理確定將行使展延權，修訂後租期為原租期剩餘四年加展延五年，共九年。20X7 年 1 月 1 日當期租金已支付，故重新衡量租賃負債時，包含其後八期年初支付的 $500,000$ 租金，以及五期年初支付的 $550,000$ 展延租金。

按 $5\%$ 折現，八期及五期年初年金係數分別為 $1+5.78637$ 與 $1+1.85941$：

核心觀念

本題考查《企業會計準則公報第 22 號「所得稅」》中，課稅所得的調節、暫時性差異及遞延所得稅的認列與表達。計算遞延所得稅時，須先判斷各差異屬於應課稅或可減除暫時性差異，以及其變動應列入損益或其他綜合損益（OCI）。

重估價增加若認列於 OCI，其相關遞延所得稅也列入 OCI；折舊使重估價相關差異減少時，相關遞延所得稅隨之迴轉。廉價購買利益的稅務課徵依題示分年計入課稅所得，於會計認列利益時形成可減除暫時性差異。

本題涉及的所得稅處理依命題當年（民國 112 年）規定；題目未涉及後續修正事項。

解題方法

先以稅前淨利為起點，逐項調整會計利益或費用與稅法認列時點、金額的差異，求得 X7 年課稅所得。再依 X7 年底各項暫時性差異計算遞延所得稅資產、負債，並區分列入損益與 OCI 的金額。

一、計算 X7 年度課稅所得

調整項目	調整金額	說明
稅前淨利	$1,000,000$	起算金額
超限交際費	$+80,000$	永久性差異，不得稅前扣除
未實現兌換利益	$-50,000$	尚未實現，課稅時點遞延
預收 X9 年收入	$+70,000$	稅法於 X7 年課稅，會計尚未認列收入
廉價購買利益之稅務計入額	$-160,000$	$800,000 \div 5$；會計利益於 X5 年認列，稅法分五年課稅，X7 年仍須計入稅務所得
研究支出	$+960,000$	會計費用 $1,200,000$，稅法本年扣除 $240,000$，加回差額 $960,000$

研究支出稅法每年扣除額為：

$$1,200,000 \div 5 = 240,000$$

本年度會計已認列費用 $1,200,000$，稅法僅扣除 $240,000$，因此課稅所得加回 $960,000$。

廉價購買利益的稅務計入額為：

$$800,000 \div 5 = 160,000$$

因此：

$$課稅所得 =1,000,000+80,000-50,000+70,000-160,000+960,000 =\boxed{1,900,000}$$

二、計算 X7 年底遞延所得稅

所得稅率為 $20\%$。X7 年底的暫時性差異如下：

項目	X7 年底差異	性質	遞延所得稅
土地重估價	$450,000$	應課稅暫時性差異	遞延所得稅負債 $90,000$
設備重估價	$720,000$	應課稅暫時性差異	遞延所得稅負債 $144,000$
廉價購買利益	$800,000-3(160,000)=320,000$	可減除暫時性差異	遞延所得稅資產 $64,000$
未實現兌換利益	$50,000$	可減除暫時性差異	遞延所得稅資產 $10,000$
預收收入	$70,000$	可減除暫時性差異	遞延所得稅資產 $14,000$
研究支出	$960,000$	可減除暫時性差異	遞延所得稅資產 $192,000$

廉價購買利益自 X5 年起分五年計入課稅所得；至 X7 年已計入三年，尚未計入的金額為：

$$800,000-3(160,000)=320,000$$

研究支出截至 X7 年底，會計已全數認列費用 $1,200,000$，稅法僅累計扣除兩年、共 $480,000$，尚待未來扣除的差額為：

核心觀念

本題測試金融資產分類下的其他綜合損益（OCI）處理，以及確定福利計畫的再衡量：

• 透過其他綜合損益按公允價值衡量之權益工具投資（權益工具 FVOCI）：初始認列時，交易成本計入資產成本；後續公允價值變動列入 OCI。處分時，累積 OCI 不得重分類至損益。
• 透過其他綜合損益按公允價值衡量之債務工具投資（債務工具 FVOCI）：利息收入與減損損失列入損益；公允價值變動列入 OCI。債務工具處分時，累積 OCI 重分類至損益。減損損失雖列入損益，對應金額列入 OCI，以使資產仍按公允價值表達。
• 確定福利計畫再衡量：包括精算損益、計畫資產報酬扣除淨利息後的差額，以及資產上限影響數的變動，均列入 OCI。

解題方法

（1）資料 A：X1 年 OCI

股票於 X1 年底購入，初始認列金額為公允價值加交易成本：

$99,900+100=100,000$

購入日即為 X1 年底，題目沒有提供購入後至年底的公允價值變動。因此，X1 年 OCI 為 $0。

（2）資料 A：X2 年 OCI 與重分類調整

X2 年以 $101,000 出售，帳面金額為$100,000，公允價值增加：

$101,000-100,000=1,000$

此為 X2 年當期發生的 OCI 利益 $1,000**。權益工具 FVOCI 處分時不得將累積 OCI 重分類至損益，因此重分類調整為 **$0。

（3）資料 B：X1 年 OCI

債券初始認列金額為：

$99,900+100=100,000$

X1 年底評估備抵損失為 $2,000。債務工具 FVOCI 的減損損失列入損益，對應金額列入 OCI；故 X1 年 OCI 認列 **利益$2,000**。

（4）資料 B：X2 年 OCI 與 X3 年初重分類調整

公允價值由 $99,900 增至$101,000，當期公允價值變動為：

$101,000-99,900=1,100$

備抵損失由 $2,000 增至$5,000，增加 $3,000；其對應 OCI 金額為利益$3,000。因此，X2 年 OCI 合計為：

$1,100+3,000=4,100\text{（利益）}$

X3 年初出售債務工具時，債務工具 FVOCI 的累積 OCI 應重分類至損益，故重分類調整方向為 減少 OCI。依題目給定數據，累積 OCI 包含 X1 年利益 $2,000、X2 年利益$4,100，以及初始公允價值低於含交易成本初始帳面金額的 $100 差額：

$2,000+4,100-100=6,000\text{（利益）}$

核心觀念

依《國際會計準則第 36 號（IAS 36）資產減損》，現金產生單位（CGU）的帳面金額超過可回收金額時，超過部分認列減損損失。可回收金額為下列兩者較高者：

$$\text{可回收金額} =\max(\text{公允價值減出售成本},\ \text{使用價值})$$

分攤減損損失時，先沖減商譽；本題沒有商譽，故按 CGU 內資產帳面金額比例分攤。但個別資產分攤後的帳面金額不得低於下列三者中的最高者：可衡量的公允價值減出售成本、使用價值，以及零。

減損迴轉時，迴轉後帳面金額不得超過「假設過去未認列減損時，扣除應提折舊後的帳面金額」。存貨與應收款項依其適用準則衡量，不納入本題 IAS 36 減損分攤及迴轉計算。

解題方法

X8 年底：計算並分攤減損損失

CGU 資產帳面金額合計：

$$800,000+900,000+1,000,000+50,000+10,000 =2,760,000$$

CGU 的公允價值減出售成本為：

$$2,450,000-40,000=2,410,000$$

使用價值為 $2,490,000$，故可回收金額為：

$$\max(2,410,000,\ 2,490,000)=2,490,000$$

應認列減損損失：

$$2,760,000-2,490,000=270,000$$

存貨與應收款項各適用其自身準則，不分攤 IAS 36 減損。故減損損失分攤基礎為土地、設備及建築物的帳面金額合計 $2,700,000$。按比例初步分攤：

資產	分攤比例	初步分攤減損
土地	$800,000/2,700,000$	$80,000$
設備	$900,000/2,700,000$	$90,000$
建築物	$1,000,000/2,700,000$	$100,000$

建築物的公允價值減出售成本為 $1,000,000-30,000=970,000$，使用價值為 $985,000$，兩者較高者為 $985,000$。因此建築物可承受的減損上限為 $1,000,000-985,000=15,000$，不能分攤初步計算的 $100,000$。

建築物少分攤 $85,000$，再按土地與設備原帳面金額比例分配：

$$85,000\times\frac{800,000}{800,000+900,000}=40,000$$ $$85,000\times\frac{900,000}{800,000+900,000}=45,000$$

最終分攤及減損後帳面金額如下：

資產	減損損失	減損後帳面金額
土地	$120,000$	$680,000$
設備	$135,000$	$765,000$
建築物	$15,000$	$985,000$
存貨	$0$	$50,000$
應收款項	$0$	$10,000$
合計	$270,000$	$2,490,000$

X8 年底分錄：

借：減損損失 270,000
 貸：累計減損－土地 120,000
 累計減損－設備 135,000
 累計減損－建築物 15,000

X9 年底：計算減損迴轉

X9 年底存貨與應收款項的帳面金額，依其適用準則處理，不列入 IAS 36 減損迴轉計算。就土地、設備及建築物而言，CGU 帳面金額為：

$$680,000+765,000+985,000=2,430,000$$

CGU 的公允價值減出售成本：

$$2,450,000-55,000=2,395,000$$

使用價值為 $2,390,000$，故可回收金額為 $2,395,000$。減損迴轉前，CGU 帳面金額 $2,430,000$ 高於可回收金額 $2,395,000$，差額為：

$$2,430,000-2,395,000=35,000$$

因此 X9 年底不認列減損迴轉。題目所稱 X8 年底減損跡象已不存在，仍須以 X9 年底的可回收金額及個別資產迴轉上限判斷；跡象消失本身不代表可直接迴轉。

X9 年底各項資產帳面金額仍為：

核心觀念

本題考《財務報導之觀念架構》中，企業將已認列資產的一部分除列時，如何判斷已移轉部分是否符合除列條件。判斷重點是：企業是否已不再控制該部分、是否已移轉其經濟效益的重大變異，以及保留部分是否應與移轉部分分別作為科目單位。

解題方法

先區分「已移轉組成部分」與「所保留組成部分」，再依序檢視除列條件。除列已移轉部分時，企業須認列移轉所產生的收益或費損；若仍保留該部分的控制，或仍承受其經濟效益重大變異的風險，便不能視為已將該部分除列。

其中，所保留部分若成為與已移轉部分分離的科目單位，反而是將兩者分開評估及列報的情形，並非除列的禁止條件。

選項分析

(A) 正確。 除列已移轉部分的前提之一，是企業已喪失對該部分的控制。若企業仍控制該部分，就不能將它自財務報表中除列。

核心觀念

依 IAS 1「流動負債」的分類規定，若負債預期於正常營業週期中清償、主要為交易目的而持有、應於報導期間後 12 個月內清償，或企業在報導期間結束日沒有無條件權利將清償遞延至該日後至少 12 個月，即列為流動負債。

對於報導日後才完成的借款展期，判斷重點是：企業在報導日是否已具有將清償遞延至少 12 個月的權利。若展期權利須經貸款人同意，或僅是企業打算日後申請展期，報導日尚未取得展期權利，不能據此改列非流動負債。

解題方法

以 X1 年底為報導日，先看各項負債的原到期日是否在 X1 年底後 12 個月內；若是，再判斷甲公司在 X1 年底是否已具有無條件展期權利。若展期是在報導日後才取得，仍按報導日的權利狀態分類。

選項分析

(A) 錯誤。 公司債於 X3 年 2 月 1 日到期，距 X1 年底超過 12 個月，題目未提供其他使其須於 12 個月內清償的情況，因此不屬流動負債。

核心觀念

本題考《國際財務報導準則第 15 號》（IFRS 15）下，取得合約所發生成本與提案前置成本的會計處理。

• 取得合約的增額成本：若企業只有在取得合約時才會發生，且預期可回收，應認列為資產；典型例子是成功取得合約才支付的佣金。
• 不論是否取得合約都會發生的成本：例如市場調查及提案資料印製費，通常於發生時認列為費用。即使其預期可由合約對價回收，也不因此符合資產認列條件。

解題方法

逐項判斷成本是否為「取得合約的增額成本」：

1. 目標市場調查成本 $500,000$：屬於前置市場調查費用，非因成功取得合約才發生，於 20X1 年認列費用。
2. 提案資料印製成本 $200,000$：屬於參與比稿的提案成本，非因成功取得合約才發生，於 20X1 年認列費用。
3. 介紹人佣金成本 $100,000$：題目指出係因取得合約而給付，屬取得合約的增額成本；且預期可回收，應認列為合約取得成本資產，不影響 20X1 年本期淨利。

核心觀念

本題考 IFRS 15「合約修改」的會計處理，以及存貨採先進先出法時，已售商品成本的計算。

合約修改若新增商品屬可區分商品，但新增價格未反映該商品的單獨售價，則不符合將修改視為獨立合約的條件。此時須判斷修改日尚未移轉商品與新增商品是否可區分：

• 若可區分，修改視為原合約終止，並與新合約合併處理。
• 修改後交易價格，分攤至修改日尚未移轉的商品。

解題方法

甲、乙原約定購買 $1{,}000$ 單位，每單位 $2{,}000$。乙已先購進 $500$ 單位，修改合約時，原合約尚有 $500$ 單位未交貨；雙方另約定追加 $500$ 單位，每單位 $1{,}800$。

追加商品價格未反映其單獨售價，因此修改不視為獨立合約。商品可區分，故以修改日尚未移轉的原約商品及新增商品合併計算：

• 原約尚未交貨：$500 \times 2{,}000 = 1{,}000{,}000$
• 追加訂購：$500 \times 1{,}800 = 900{,}000$
• 修改後尚待交付商品總數：$1{,}000$ 單位
• 修改後交易價格：$1{,}900{,}000$

修改後每單位分攤收入為：

$$\frac{1{,}900{,}000}{1{,}000} = 1{,}900$$

3 月交付的 $500$ 單位，應認列收入：

核心觀念

本題考查《國際財務報導準則第 15 號（IFRS 15）》的收入認列：入會費是否代表公司已移轉一項可單獨辨認的商品或服務，或只是取得會員資格的預收款。

甲公司收取的入會費不可退回，但題目沒有指出入會時另提供可單獨辨認的商品或服務。會員在繳納月費後才可使用健身器材，因此入會費屬於提供後續健身服務的預收款，應在預期提供服務的期間內認列收入，而非入會時一次認列。

解題方法

每位會員預計繳交月費的期間為 3 年，即 36 個月。入會費 $3,600$ 應平均分攤至這 36 個月：

$$\text{每月認列入會費收入} =\frac{\$3,600}{36} =\$100$$

X6 年度會員持續繳交月費，取得 12 個月的健身服務。該年度收入包括：

• 月費收入：$600\times12=$$7,200
• 入會費收入：$100\times12=$$1,200

因此：

核心觀念

本題考《國際財務報導準則第 15 號（IFRS 15）》中，客戶選擇權是否構成「重大權利」，以及交易價格如何分攤至手機與該選擇權。

顧客購買手機後，可以在 30 天內以半價購買同款手機。由於一般促銷優惠為 9 折，顧客若行使選擇權，可取得的額外折扣為「半價折扣」超過「一般可取得的 9 折優惠」的部分。這項額外折扣使選擇權構成重大權利，應視為履約義務，並依其單獨售價分攤交易價格。

解題方法

手機標價為 $20,000$，半價購買價格為 $10,000$。一般促銷期間，顧客可享 9 折，購買價格為：

$20,000\times 90\%=18,000$

因此，選擇權提供的增額折扣為：

$18,000-10,000=8,000$

題目估計顧客行使選擇權的可能性為 $70\%$，故選擇權的單獨售價估計為：

$8,000\times 70\%=5,600$

每筆交易價格為 $20,000$，應按手機與選擇權的相對單獨售價分攤。手機所分攤的交易價格為：

$$20,000\times\frac{20,000}{20,000+5,600} =15,625$$

甲公司售出 $100$ 支手機，4 月應認列的手機銷貨收入為：

$15,625\times100=1,562,500$

核心觀念

存貨依《國際會計準則第 2 號》採成本與淨變現價值孰低衡量。當淨變現價值低於成本時，認列存貨跌價損失；備抵存貨跌價是資產的抵減項目。期末備抵餘額代表截至該日尚未迴轉的存貨跌價金額，不等於當年度跌價損失，也不等於公司成立以來累計認列的損失總額。

解題方法

比較兩期備抵餘額，可得本期備抵變動：

$$X7\text{ 年備抵變動}=75{,}000-80{,}000=-5{,}000$$

因此，若期間沒有其他影響備抵的交易，X7 年是備抵減少 $5{,}000$，代表本期迴轉跌價損失 $5{,}000$，使 X7 年稅前淨利增加 $5{,}000$，而非減少 $75{,}000$。

另一方面，X7 年底備抵餘額為 $75{,}000$，表示截至該日仍留在帳上的存貨跌價金額為 $75{,}000$。在本題所述的成本與淨變現價值孰低衡量下，這部分累積影響已減少存貨帳面金額，並使累計銷貨毛利減少 $75{,}000$。

選項分析

核心觀念

本題考查存貨成本中固定製造費用的分攤，以及正常產能與實際產能差異重大時，未分攤固定製造費用的處理。

固定製造費用通常按正常產能分攤至產品成本。若實際產量低於正常產能，且差異重大，分攤率不得因產量下降而提高；未分攤的固定製造費用應於發生當期認列為費用，不列入存貨成本。

解題方法

正常產能為 $50{,}000$ 單位，固定製造費用為 $2{,}000{,}000$，因此每單位分攤固定製造費用為：

$$\frac{\$2{,}000{,}000}{50{,}000}=\$40$$

每單位產品成本為變動成本加上分攤的固定製造費用：

$$\$190+\$40=\$230$$

X6 年實際生產 $40{,}000$ 單位，故本期生產成本為：

$$40{,}000\times \$230=\$9{,}200{,}000$$

期初存貨為零，期末存貨 $5{,}000$ 單位，按每單位 $230$ 計算，期末存貨成本為：

$$5{,}000\times \$230=\$1{,}150{,}000$$

因此銷貨成本為：

$$\$9{,}200{,}000-\$1{,}150{,}000=\boxed{\$8{,}050{,}000}$$

但是依上述計算，結果是選項 (A)，與題目所列官方答案 (C) 不一致。若按正常產能分攤，未分攤固定製造費用為：

核心觀念

本題考查以毛利率法估計火災損失，並判斷「售後約定買回」交易是否屬於銷貨。毛利率為銷貨成本的 $25\%$，因此銷貨成本率為：

$$\frac{\text{銷貨成本}}{\text{銷貨收入}} =\frac{1}{1+25\%}=80\%$$

售後約定買回的價格高於原銷售價格，且題目已將該交易列為銷貨收入 $125,000$。依此交易條件，商品的風險與報酬未移轉，應將交易視為融資安排；該商品仍屬甲公司存貨，估算火災損失時須加回其成本。

解題方法

先以帳列銷貨收入估算一般銷貨成本，再加回售後約定買回商品的成本。

一般銷貨成本：

$$975,000\times 80\%=780,000$$

售後約定買回商品的成本亦按銷貨成本率估算：

$$125,000\times 80\%=100,000$$

因此，火災前可供銷售商品成本為：

$$60,000+800,000-12,000+16,000=864,000$$

火災前估計存貨成本為：

核心觀念

本題考公司債與可分離認股權同時發行時的會計處理。可分離認股權可單獨交易，與公司債分別認列；因此，公司債本身不是同時包含負債與權益成分的複合金融工具。

分配發行價款時，先按公司債未來現金流量的現值衡量負債，再將總收款扣除負債金額後的餘額分配給認股權權益。

解題方法

每張公司債面額為 $100,000$，票面利率 $5\%$，每年底付息一次，期限 3 年。每年利息為：

$$100,000 \times 5\% = 5,000$$

以市場利率 $7\%$ 折現公司債的契約現金流量：

$$\text{公司債負債價值} =5,000 \times \frac{1-(1+7\%)^{-3}}{7\%} +\frac{100,000}{(1+7\%)^3}$$ $$\approx 13,122 + 81,629 =94,751$$

公司收到的總價款為 $110,000$，因此分配予認股權的金額為：

$$110,000-94,751=15,249$$

負債初始認列金額約為 $94,751$，低於面額 $100,000$，所以公司債是折價發行。認股權所分得的價款不會使公司債負債按 $110,000$ 認列，也不會直接等於 $10,000$。

選項分析

核心觀念

本題考可轉換公司債轉換時的會計處理。依一般轉換法，債券持有人行使轉換權時，係將公司債帳面金額及原先認列的轉換權權益轉列為股本及資本公積；轉換日的股票、市場債券或轉換權公允價值，均不作為認列轉換損益的衡量基礎。

解題方法

公司債面額為 $10,000,000$，原已貸記「資本公積－轉換權」$200,000$。轉換日公司債帳面價值為 $9,500,000$，因此轉換時應轉出的帳面金額合計為：

$$9,500,000+200,000=9,700,000$$

此金額轉列為普通股股本及相關資本公積，不認列損益。題目所給普通股公允價值 $102$、公司債公允價值 $9,800,000$、轉換權公允價值 $500,000$，都不影響一般轉換法下的損益衡量。

選項分析

核心觀念

本題考確定福利計畫的確定福利成本組成，以及如何用確定福利義務與計畫資產的變動資料求出當期成本。依國際會計準則第 19 號，確定福利成本包括：

• 服務成本：當期服務成本及前期服務成本。
• 淨利息：期初淨確定福利負債（或資產）乘以折現率。
• 再衡量數：例如確定福利義務的精算損益及計畫資產報酬中未計入淨利息的部分，認列於其他綜合損益，不計入損益中的確定福利成本。

解題方法

先計算服務成本，再以期初淨確定福利負債計算淨利息，最後由計畫資產的變動求出計畫資產實際報酬，拆分其利息收入與再衡量數。

1. 服務成本

前期服務成本與當期服務成本均屬服務成本：

$40,000+25,000=65,000$

2. 淨利息

X1 年底的淨確定福利負債為：

$500,000-420,000=80,000$

因此 X2 年淨利息為：

$80,000\times 10\%=8,000$

3. 計畫資產報酬與再衡量數

計畫資產期初為 $420,000$，年初提撥 $30,000$、年底提撥 $40,000$，並支付退休金 $50,000$。依計畫資產變動式：

$期末資產=期初資產+提撥+實際報酬-支付退休金$

代入數字：

$490,000=420,000+30,000+40,000+實際報酬-50,000$

故實際報酬為：

$實際報酬=50,000$

計畫資產的利息收入為期初計畫資產乘以折現率：

$420,000\times 10\%=42,000$

因此，計畫資產報酬的再衡量利益為：

$50,000-42,000=8,000$

核心觀念

本題考查流動資產的分類，以及遞延所得稅資產、已貼現應收票據、短期投資與償債基金的表達方式。依國際會計準則第 1 號，資產通常在符合下列任一條件時分類為流動資產：預期於正常營業週期中實現、持有供交易、預期於報導期間後十二個月內實現，或屬現金及約當現金且不受限制。

遞延所得稅資產則不因預期迴轉時間在一年內，就改列為流動資產；依 IAS 1，遞延所得稅資產一律列為非流動資產。

解題方法

逐項判斷各資產的性質與準則分類，特別留意遞延所得稅資產的專門規定。題目問「不屬於流動資產」，因此應找出即使短期內迴轉，仍必須列為非流動資產的項目。

選項分析

(A) 一年內迴轉之遞延所得稅資產：不屬於流動資產，正確答案。 遞延所得稅資產不按預期迴轉期間區分流動或非流動，一律分類為非流動資產。因此即使題目明示一年內迴轉，仍不列為流動資產。

核心觀念

本題考查確定福利計畫中「確定福利義務」與「計畫資產」的變動，以及計畫資產實際報酬的計算。計畫資產報酬可分為損益中的利息收入與其他綜合損益中的再衡量數；若題目提供整體認列的其他綜合利益，須先判斷它是計畫淨負債的再衡量利益，再由義務端與資產端的再衡量數求出實際報酬。

解題方法

期初淨確定福利負債為 $30,000$，且 X2 年沒有提撥或支付，因此期初確定福利義務與計畫資產的差額為 $30,000$。

確定福利義務期末餘額為 $502,000$。依義務變動關係：

$$期末義務 =期初義務+當期服務成本+利息成本+精算損失$$

因此：

$$期初義務 =502,000-50,000-(期初義務\times10\%)-12,000$$ $$期初義務 =\frac{440,000}{1.1}=400,000$$

期初計畫資產為：

$$400,000-30,000=370,000$$

計畫資產利息收入為：

$$370,000\times10\%=37,000$$

整體淨確定福利負債的再衡量利益 $5,000$，是義務端與計畫資產端再衡量數的淨額。義務端有精算損失 $12,000$，即增加淨負債；

核心觀念

本題考查《IFRS 15 客戶合約之收入》中的客戶選擇權與重大權利。客戶因本次消費取得下次購物折抵券，若該折扣是客戶未消費即可取得的額外優惠，且構成重大權利，抵用券即為一項單獨履約義務。量販店須將本次交易價格分攤給商品與抵用券，不能把抵用券面額直接列為銷售費用，也不能等到客戶實際使用時才處理。

解題方法

本次符合活動條件的銷售收入為 $5,000$ 萬元，印出的抵用券面額為 $500$ 萬元；依過去經驗，預期有 $80\%$ 會使用，因此預期兌換金額為：

$$500 \times 80\% = 400\text{ 萬元}$$

抵用券可折抵的金額，相較於取得抵用券所需的消費金額，代表客戶取得的折扣利益。題目所給比例下，抵用券的相對單獨售價為本次銷售金額的 $8\%$（$400 \div 5,000$）。因此，應將交易價格按商品與抵用券的相對單獨售價分攤：

$$\text{本次商品收入} = 5,000 \times \frac{5,000}{5,000+400} \approx 4,630\text{ 萬元}$$

核心觀念

本題考 IAS 19《員工福利》對離職福利的認列。離職福利與員工提供服務所換得的福利不同；企業在下列兩者孰早時認列負債及費用：

1. 企業已不能撤回離職福利之提議時；或
2. 企業認列 IAS 37《負債準備、或有負債及或有資產》範圍內、涉及支付離職福利的重整成本時。

依題意，法定離職補償金無論員工離職原因為何都須支付，屬於員工提供服務所累積的福利；額外補償金則依員工是否在特定日期前離職而異，屬離職福利。兩部分須分別判斷認列。

解題方法

先分開計算法定補償金與額外補償金：

• **法定離職補償金：**40 名員工均可領取 $10,000$，因此認列： $40 \times \$10,000=\$400,000$

• **提前離職的額外補償金：**預期 30 名員工於 X2 年 3 月前離職，每人另領 $30,000$，因此認列： $30 \times \$30,000=\$900,000$

• **工作至 6 月關廠的額外補償金：**其餘 10 名員工每人另領 $5,000$，因此認列： $10 \times \$5,000=\$50,000$

合計負債為：

核心觀念

本題考查《國際財務報導準則第 5 號》（IFRS 5）中「停業單位」的定義。停業單位是企業已處分或分類為待出售的組成部分，且符合下列條件之一：

• 代表一項單獨主要業務線或單獨主要營運地區；
• 屬於處分一項單獨主要業務線或單獨主要營運地區之整體協調計畫的一部分；或
• 為專為轉售而取得的子公司。

停業單位的組成部分，須能在營運上及財務報導目的上與企業其他部分明顯區分。它可以是現金產生單位或現金產生單位群組，也可以是較大的現金產生單位群組中的一部分。

解題方法

題目已指出，甲公司將某一區域的土地、廠房及設備分類為待出售，並將其列為停業單位。判斷重點在於逐一比對各選項與 IFRS 5 對「停業單位」及其組成部分的定義。

其中，能否與企業其他部分明顯區分是必要條件；是否為單一主要營運地區則是停業單位的可能類型之一，並非所有停業單位都必須符合。

選項分析

核心觀念

本題考查《國際會計準則第 8 號（IAS 8）會計政策、會計估計變動及錯誤》對會計政策變動與追溯適用實務上不可行的規定，並以《國際會計準則第 2 號（IAS 2）存貨》所允許的存貨成本公式為背景。

先進先出法與平均法，都是 IAS 2 所允許的存貨成本公式。公司自願改變成本公式，屬於會計政策變動；除非新政策能提供更可靠且更攸關的資訊，否則不應任意變更。若符合變更條件，原則上應追溯適用；但若追溯適用實務上不可行，則依 IAS 8 規定，從實務上最早可行的期間開始適用新政策。

解題方法

題目指出 20X6 年 12 月 31 日前的存貨異動紀錄遭刪除且無法恢復，因此自始追溯適用實務上不可行；但公司仍有 20X7 年 1 月 1 日的存貨紀錄。判斷關鍵是：追溯適用不可行，會影響新政策的適用起點，但不會使會計政策變動本身禁止進行。

選項分析

(A) 甲公司成本公式的變更屬會計政策之自願變動。——正確

先進先出法改為平均法，是公司主動變更存貨成本公式，屬於會計政策的自願變動。這類變動仍須符合 IAS 8 的條件，即新政策能提供更可靠且更攸關的資訊。

核心觀念

本題考查以非現金資產清償金融負債時，應分別處理資產除列與金融負債除列。依《國際財務報導準則第 9 號》（IFRS 9），清償金融負債時，負債帳面金額與支付對價公允價值的差額，認列為債務清償損益；以土地清償則另須按土地的帳面金額與公允價值，計算土地除列損益。

解題方法

甲公司以土地清償應付票據，應分別計算兩項損益：

1. 土地除列損益

$$土地公允價值1,500萬元－土地帳面金額1,000萬元 =處分土地利益500萬元$$

2. 債務清償損益

清償票據所支付的對價為土地公允價值1,500萬元：

$$應付票據帳面金額1,300萬元－清償對價公允價值1,500萬元 =債務清償損失200萬元$$

因此，甲公司應認列債務清償損失200萬元；同時，土地除列另有處分利益500萬元。題目詢問各選項所列之損益，符合者為債務清償損失200萬元。

核心觀念

本題考查錯誤更正對保留盈餘的影響，關鍵在於區分「本期損益錯誤」與「前期錯誤」，並判斷各項錯誤會使 X8 年底保留盈餘高估或低估。

保留盈餘的變動可由各年度淨利錯誤累積判斷：收入或費用的認列期間錯誤，會影響錯列年度的淨利；存貨錯誤則透過銷貨成本影響淨利。題目不考慮所得稅，因此不需調整稅後金額。

解題方法

逐項判斷錯誤對保留盈餘的方向與金額：

1. X8 年底收到 X9 年租金 $3,000$，列為 X8 年收入

租金屬於 X9 年收入，X8 年不應認列。X8 年收入及淨利因此高估 $3,000$，使 X8 年底保留盈餘高估 $3,000$。

2. X7 年折舊費用低列 $4,000$

X7 年費用少列，代表 X7 年淨利及期末保留盈餘高估 $4,000$。此錯誤屬前期錯誤，會使 X8 年期初保留盈餘高估 $4,000$；若未更正，X8 年底保留盈餘仍高估 $4,000$。

3. X7 年期初存貨低估 $8,000$

存貨錯誤會影響銷貨成本：

$銷貨成本=期初存貨+進貨-期末存貨$

X7 年期初存貨低估 $8,000$，使 X7 年銷貨成本低估 $8,000$、淨利高估 $8,000$；但期初存貨低估也會使 X6 年底保留盈餘低估 $8,000$。這兩項效果在 X8 年底累計保留盈餘中互相抵銷，因此對 X8 年底保留盈餘的淨影響為 $0$。

核心觀念

本題考查《國際會計準則第 37 號「負債準備、或有負債及或有資產」》對訴訟案件負債準備的認列及附註揭露。

企業因過去事件產生現時義務，且經濟效益很有可能流出、金額能可靠估計時，應認列負債準備。甲公司已估計很有可能須賠償的金額，題目因此聚焦於負債準備的附註揭露，而非是否認列。

一般情況下，負債準備應揭露期初與期末帳面金額、當期增提與使用金額、未使用金額的迴轉，以及義務性質、預期流出時點、不確定性與預期歸墊等資訊。若揭露部分或全部資訊預期會嚴重損害企業在爭議中的地位，企業得不揭露該等資訊，但仍須說明爭議的一般性質，以及未揭露資訊的原因。

解題方法

先辨認題目設定的揭露條件：選項 A、B、C 都以「揭露資訊不會嚴重損害公司地位」為前提，故應依一般負債準備揭露規定判斷。選項 D 則適用嚴重損害地位的例外規定，檢查例外下仍必須提供哪些資訊。

選項分析

核心觀念

本題考營業週期與現金轉換週期：

• 存貨銷售天數：存貨自購入至售出平均所需天數。
• 應收帳款收現天數：商品售出後，平均經過幾天收到顧客貨款。
• 營業週期：存貨銷售天數加上應收帳款收現天數。
• 應付帳款付款天數：自購入存貨至支付供應商貨款平均經過的天數。
• 現金轉換週期：企業先付現購貨，到銷貨收現所需的淨天數，即營業週期扣除應付帳款付款天數。

解題方法

先計算營業週期：

$$91+45=136\text{ 天}$$

再扣除應付帳款付款天數，計算現金轉換週期：

$$136-60=76\text{ 天}$$

因此，平均而言，甲公司支付現金給供應商後，還要經過 $76$ 天才會收到顧客支付的現金。

選項分析

核心觀念

本題考查財務比率的定義及其相互推算：

• 淨利率 $=\dfrac{\text{淨利}}{\text{營業收入淨額}}$
• 平均資產週轉率 $=\dfrac{\text{營業收入淨額}}{\text{平均資產}}$
• 營業活動現金流量占淨利比率 $=\dfrac{\text{營業活動現金流量}}{\text{淨利}}$
• 負債比率 $=\dfrac{\text{期末負債}}{\text{期末資產}}$
• 平均資產 $=\dfrac{\text{期初資產}+\text{期末資產}}{2}$

毛利率雖然提供了毛利資訊，但本題各選項可由淨利率、平均資產週轉率、資產成長率及負債比率推算；無須使用毛利率。

解題方法

先由營業收入淨額及淨利率求淨利：

$$\text{淨利}=\$2,500,000\times 5\%=\$125,000$$

再由平均資產週轉率求平均資產：

$$\text{平均資產} =\frac{\$2,500,000}{2} =\$1,250,000$$

設期初資產為 $A_0$、期末資產為 $A_1$。期末資產較期初成長 $50\%$，所以 $A_1=1.5A_0$。因此：

$$\frac{A_0+A_1}{2} =\frac{A_0+1.5A_0}{2} =1.25A_0 =\$1,250,000$$

解得 $A_0=$$1,000,000，故：

核心觀念

本題考查財務比率如何受到虛增銷貨的影響。甲公司將商品以正常成本買進，再以正常售價賣給人頭公司，並已出貨，因此帳上會認列銷貨收入及銷貨成本；但假銷貨的應收帳款遲未收現，表示收入增加卻沒有相應的營業現金流入。

相關公式如下：

$$\text{應收帳款週轉率} =\frac{\text{銷貨收入}}{\text{平均應收帳款}}$$ $$\text{毛利率} =\frac{\text{銷貨收入}-\text{銷貨成本}}{\text{銷貨收入}}$$ $$\text{營業活動現金流量占淨利之比率} =\frac{\text{營業活動現金流量}}{\text{淨利}}$$ $$\text{存貨銷售天數} =\frac{\text{平均存貨}}{\text{銷貨成本}}\times 365$$

解題方法

假銷貨金額雖被記入銷貨收入，但因商品依正常售價銷售，相關銷貨成本也依正常成本認列。因此，銷貨收入與銷貨成本都增加相同的交易效果，毛利並未因這批假銷貨而增加；然而應收帳款增加，且尚未收到現金。

據此判斷各比率的方向：

• 應收帳款週轉率的分子、分母都增加，不能只看應收帳款上升就判斷週轉率上升。
• 毛利率的分子毛利不因假銷貨增加，分母銷貨收入增加，故毛利率下降。

核心觀念

本題考查依 IFRS 13「公允價值衡量」估計未上市股票的公允價值，以及公允價值層級的判斷。

公允價值層級依評價輸入值的可觀察程度區分：

• 第一層級：相同資產或負債在活絡市場中的未經調整報價。
• 第二層級：第一層級以外、可直接或間接觀察的輸入值。
• 第三層級：不可觀察的輸入值。

未上市股票沒有相同股票在活絡市場的報價，不能僅因公司股票未上市就認定其公允價值必須使用第三層級；若估值採用類似公司的市場資料，並作必要調整，仍可使用可觀察的輸入值。整體衡量所屬層級，取決於對衡量結果具重大影響的最低層級輸入值。

解題方法

先辨認本題的兩個關鍵：甲公司股票未在活絡市場交易，因此不能直接使用相同股票的第一層級報價；但可利用類似公司的活絡市場報價作為估值參考，再依甲公司的特定因素調整。這正是以市場可觀察資料估計未上市股票公允價值的方式，因此選項 (D) 正確。