113 專技高考高等考試 會計師 中級會計學 考古題詳解

核心觀念

本題綜合考查庫藏股票交易、透過其他綜合損益按公允價值衡量（FVOCI）債務工具、確定福利計畫再衡量數、員工認股權、前期錯誤更正及權益總額計算。

• 庫藏股票採成本法處理，買回及出售均不認列損益；出售價高於成本的差額貸記資本公積，低於成本的差額先借記資本公積，不足時再借記保留盈餘。
• FVOCI 債務工具的公允價值變動列入其他綜合損益；除列時，累積於其他權益的金額重分類至損益。利息收入依有效利率法認列。
• 確定福利計畫再衡量數列入其他綜合損益且不得重分類至損益；公司已選擇不於期末轉列保留盈餘，因此留在其他權益。
• 員工以折價認購新股，員工服務對價依給與日認股權公允價值衡量，於服務期間認列費用，並將相對金額列為資本公積－員工認股權。
• 前期錯誤依追溯重編原則更正期初保留盈餘；本題為以前年度多提折舊，應增加保留盈餘並考量相關所得稅影響。

解題方法與計算

一、資本公積－普通股股本溢價

期初餘額為 $3,500,000$。

庫藏股票出售差額如下：

• X2 年 2 月 2 日：出售 $10,000$ 股，每股成本 $15$、售價 $17$，溢價為 $10,000\times(17-15)=20,000$ 貸記資本公積。
• X2 年 3 月 10 日：出售 $15,000$ 股，每股成本 $15$、售價 $13$，短少為 $15,000\times(15-13)=30,000$ 借記資本公積。

因此庫藏股票交易使資本公積淨減少 $10,000$。

員工認購新股部分，折價認購價為每股 $15\times80\%=12$，每股折價 $3$。給與日員工認股權公允價值為每股 $5$，故員工服務對價為：

$20,000\times5=100,000$

該金額列入資本公積－員工認股權，不列入普通股股本溢價。題目未提供新股發行價格或現金增資其他條件，因此不另計普通股股本溢價。

$3,500,000+20,000-30,000=\boxed{3,490,000}$

二、資本公積－員工認股權

認股權於 X2 年 12 月 1 日給與，預期新股於 X3 年 2 月 1 日發放。員工提供服務的期間為兩個月；截至年底已完成一個月，因此按服務期間認列一半：

$100,000\times\frac{1}{2}=\boxed{50,000}$

三、保留盈餘

期初保留盈餘為 $2,110,000$。計算如下：

1. 前期錯誤更正：X1 年折舊費用多提 $50,000$，更正後稅前利益增加 $50,000$；所得稅增加 $50,000\times17\%=8,500$，故期初保留盈餘增加： $50,000\times(1-17\%)=41,500$

2. X2 年本期淨利：題目給的是稅前淨利 $950,000$，扣除所得稅後為： $950,000\times(1-17\%)=788,500$

核心觀念

本題考驗不動產、廠房及設備（IAS 16）中除役義務的初始認列與後續衡量，以及會計估計變動對折舊的影響。

• 初始認列除役義務時，按支出現值認列負債，並將相同金額加計於相關資產成本。
• 除役負債後續以利息法累積至預計支付金額；折現利息列為財務成本。
• 依 IAS 16，折舊金額為資產成本扣除殘值後，於耐用年限內系統分攤。耐用年限變更屬會計估計變動，採推延適用法，以變更日帳面金額為基礎重算後續折舊。
• 除役成本估計變動時，依 IFRIC 1 調整相關資產帳面金額；資產已折舊完畢時，後續負債變動認列損益。

解題方法

除役支出估計為 X20 年物價 $2,000,000，題目所給 20 年現值因子用於 X1 年 1 月 1 日計算初始除役負債：

$$除役負債現值=2,000,000\times0.3768895=753,779$$

因此初始鑽井平台成本為 $20,000,000+753,779=20,753,779$。直線法折舊以此資本化成本除以 20 年計算。

各日期分錄

X1/01/01：完工使用

認列鑽井平台成本及除役負債：

$$20,000,000+753,779=20,753,779$$

借：不動產、廠房及設備－鑽井平台　20,753,779
 貸：現金　　　　　　　　　　　20,000,000
 貸：除役負債　　　　　　　　　　 753,779

X1/12/31：提列折舊及除役負債利息

年度折舊：

$$20,753,779\div20=1,037,689$$

除役負債利息：

$$753,779\times5\%=37,689$$

借：折舊費用　　　　　　　　　　 1,037,689
 貸：累計折舊　　　　　　　　　 1,037,689

借：財務成本　　　　　　　　　　　 37,689
 貸：除役負債　　　　　　　　　　 37,689

X1 年底除役負債為 $753,779+37,689=791,468

核心觀念

本題考點是股份基礎給付的所得稅會計，包括員工認股權的服務費用認列、課稅所得調整，以及遞延所得稅資產的衡量與轉回。法規與會計處理以命題當年（民國 113 年）規定為準。

認股權以權益交割，給與日公允價值為每單位 $30。股價須超過$100 才能既得，屬於市價條件；市價條件已反映在給與日公允價值中。因此，只要員工完成服務條件，就認列服務費用，不因 X7 年底股價未超過 $100 而沖回。員工離職則屬服務條件未達成，須調整預期既得數量。

課稅時點與會計費用認列時點不同：本題須等員工實際行使時，才能按行使日內含價值申報扣除。課稅所得調整可寫成：

$$課稅所得 = 稅前淨利 + 當期帳列股份基礎給付費用 - 當期實際可扣除金額$$

遞延所得稅資產原則上反映已認列股份基礎給付費用所帶來的未來扣除利益；實際扣除利益超過相關累計帳列費用的部分，依股份基礎給付所得稅會計規定認列於權益。

解題方法

一、計算 X6、X7 年股份基礎給付費用

給與日估計 10% 員工離職，因此 X6 年底預期既得人數為：

$$100\times(1-10\%)=90\text{ 人}$$

每人 1,000 單位，預期認股權數為 $90,000$ 單位。服務期間為 X6 年初至 X7 年底，共兩年。

X6 年費用按預期既得數量及已完成服務期間認列：

$$90,000\times \$30\times\frac{1}{2}=\$1,350,000$$

截至 X7 年底實際離職共 $5+7=12$ 人，實際完成服務者為 88 人。X7 年底累計應認列費用為：

$$88\times1,000\times \$30=\$2,640,000$$

故 X7 年當期費用為：

$$\$2,640,000-\$1,350,000=\$1,290,000$$

X7 年底股價為 $95，未達市價條件門檻$100；但市價條件已反映在給與日公允價值中，且 88 位員工已完成服務條件，因此不沖回已認列費用。X8 年服務期間已結束，當年度不再認列股份基礎給付費用。

二、計算各年度課稅所得

• **X6 年：**尚無員工行使認股權，無稅法扣除額。

$$\$5,000,000+\$1,350,000=\boxed{\$6,350,000}$$

• **X7 年：**仍無員工行使認股權，無稅法扣除額。

$$\$5,000,000+\$1,290,000=\boxed{\$6,290,000}$$

• **X8 年：**60 位員工各行使 1,000 單位，行使日股價 $120，行使價格$50。可扣除內含價值為：

$$60\times1,000\times(\$120-\$50)=\$4,200,000$$

X8 年沒有股份基礎給付費用，故：

$$\$5,000,000-\$4,200,000=\boxed{\$800,000}$$

X7 年所得稅分錄

X7 年當期所得稅為：

$$\$6,290,000\times20\%=\$1,258,000$$

截至 X7 年底累計帳列股份基礎給付費用為 $2,640,000

核心觀念

本題考 IFRS 9「金融資產移轉與除列」的判斷。應依序判斷：

1. 是否移轉收取應收帳款現金流量的合約權利。
2. 是否移轉或保留幾乎所有風險及報酬。
3. 若兩者皆非，受讓人是否能自由出售該資產，以判斷移轉人是否仍保留控制。

甲公司未移轉或保留幾乎所有風險及報酬；乙公司又受合約限制，不得出售應收帳款，因此甲公司仍保留控制。此時應依「持續參與程度」認列資產。甲公司的違約損失保證上限為帳款總額的 10%，故持續參與金額為：

$$\$6,030,000 \times 10\% = \$603,000$$

超過持續參與程度的部分得除列。甲公司因移轉取得的現金，應認列相關金融負債。

解題方法

X9 年 1 月 1 日

甲公司持續認列應收帳款 $603,000，並除列其餘$5,427,000：

$$\$6,030,000-\$603,000=\$5,427,000$$

認列因移轉而產生的相關負債 $603,000。取得現金$5,990,000 與除列帳面金額 $5,427,000、認列相關負債$603,000 的差額，列為移轉損失：

$$\$5,427,000+\$603,000-\$5,990,000=\$40,000$$

分錄：

借方	金額	貸方	金額
現金	$5,990,000	應收帳款	$5,427,000
移轉損失	$40,000	相關金融負債	$603,000

X9 年 3 月 31 日

核心觀念

其他綜合損益（OCI）是依國際財務報導準則及企業會計準則的規定，未列入本期損益的收益及費損。OCI 項目在後續期間可能重分類至損益，也可能不重分類；是否重分類，須依各項目的規定判斷。

解題方法

逐項辨認各敘述是否符合 OCI 的定義及會計處理。題目詢問「何者錯誤」，只要找出與 OCI 重分類規定不符的敘述即可。

選項分析

(A) 正確。 其他綜合損益是未列入本期損益的收益或費損，符合 OCI 的基本定義。

(B) 錯誤。 重分類調整會影響其他綜合損益。當先前認列於 OCI 的金額依準則規定轉列至損益時，該金額會自其他綜合損益中移除，並列入當期損益；

核心觀念

本題考查《財務報導之觀念架構》中資產的定義，以及財務報表的認列原則。企業將項目認列為資產，該項目須符合資產的定義，且能以文字及貨幣金額適當描述；認列也會影響財務報表中的其他項目或要素。

解題方法

判斷各選項是否正確描述資產認列的原則。關鍵在於：認列資產不代表不能同時認列收益或費損；若某項交易同時符合相關認列條件，資產與收益或費損可以一併認列。因此，主張「不可能同時認列」的敘述錯誤。

選項分析

• (A) 錯誤。 認列資產時，仍可能同時認列收益及相關費損。例如提供勞務而取得應收款項時，企業認列應收款項資產，也可能認列勞務收入及相關費用。

核心觀念

本題考《國際會計準則第 10 號「報導期間後事項」》。報導期間後事項，是指報導期間結束日至財務報表通過發布日之間發生的有利或不利事項。

判斷其是否影響 X1 年財務報表金額，關鍵在於該事項是否提供了 X1 年 12 月 31 日已存在狀況的進一步證據：

• 調整事項：證實報導期間結束日已存在的狀況，應調整 X1 年財務報表金額。
• 非調整事項：反映報導期間結束日後才發生的狀況，不調整 X1 年財務報表金額；若重大，須揭露其性質及財務影響估計。

本題財務報表通過發布日為 X2 年 3 月 15 日，因此須評估 X2 年 1 月 1 日至 3 月 15 日間發生的事項。

解題方法

依序確認各事項是否發生在通過發布日前，再判斷它所反映的狀況是在 X1 年 12 月 31 日已存在，還是該日之後才形成。只有前者會調整 X1 年財務報表金額。

選項分析

**(A) 錯誤。**甲公司於 X2 年 3 月 10 日才宣告 X1 年度盈餘分派案。現金股利在報導期間結束日尚未宣告，故 X1 年 12 月 31 日尚未形成支付股利的現時義務。此屬非調整事項，不認列為 X1 年負債；

核心觀念

本題考《IFRS 15 客戶合約之收入》中的單獨履約義務辨識。承諾的商品或勞務若同時符合下列條件，應視為單獨履約義務：

1. 客戶可單獨或連同其他可隨時取得的資源，從該商品或勞務本身獲益。
2. 移轉該商品或勞務的承諾，在合約脈絡中可與其他承諾區分。

辨認時應先區分合約承諾的商品或勞務，再判斷哪些項目可以單獨區分。月租通信服務與手機各自能使客戶獲益，且合約中手機的移轉與後續通信服務可分開辨認，因此是兩項單獨履約義務。

解題方法

依合約內容辨認承諾項目，再檢視是否具有獨立效益，以及是否與其他承諾高度整合、相互依賴或高度相關。

• 通信服務：提供三年無限上網及電話通信費折扣，屬持續提供的服務。
• 手機：以優惠價格移轉給客戶，客戶取得手機後可自行使用或搭配其他服務使用，具有獨立效益。
• 保證型保固：六個月免費零件維修（不含玻璃破損）是保證商品符合約定規格的保固，依 IFRS 15 通常不另列履約義務，而依相關保固規定處理。
• 玻璃破損更新：客戶須另付

核心觀念

本題考《IFRS 15 客戶合約之收入》的變動對價。數量折扣屬於變動對價；甲公司應在合約開始時估計乙公司是否會達成購買門檻，並將預期折扣納入交易價格。當企業預期客戶將取得折扣時，收入按扣除折扣後的金額衡量。

解題方法

乙公司達到 10,000 瓶門檻時，每瓶可折 $3。甲公司年底估計乙公司將達門檻，因此已售果汁應按每瓶$27 認列收入：

$$6{,}000 \text{ 瓶}\times(\$30-\$3)=\$162{,}000$$

折扣雖於 X6 年 6 月底抵付，仍不影響 X5 年按預期折扣衡量已履約部分收入的原則。

選項分析

核心觀念

本題考 IFRS 15「與客戶合約之收入」的合約存在條件。企業須同時符合以下五項條件，才依 IFRS 15 將合約列入收入認列的處理：

1. 合約各方已核准合約，並承諾履行各自義務。
2. 企業能辨認各方對將移轉商品或勞務的權利。
3. 企業能辨認將移轉商品或勞務的付款條件。
4. 合約具有商業實質。
5. 企業很有可能收取因移轉商品或勞務而有權取得的對價。

解題方法

逐項比對選項與 IFRS 15 的合約存在條件，特別留意收款門檻的用語：準則要求的是「很有可能（probable）」，不是僅僅「可能」。

選項分析

核心觀念

本題考《國際財務報導準則第 16 號「租賃」》（IFRS 16）下，承租人使用權資產的折舊期間。

承租人應自租賃開始日起，於「使用權資產耐用年限」與「租賃期間」兩者較短者內提列折舊；但若租賃於租賃期間屆滿時移轉標的資產所有權，或使用權資產成本反映承租人將行使購買選擇權，則應以標的資產耐用年限作為折舊期間。

解題方法

題目指出承租人乙公司在租賃期滿時可按低於公允價格承購機器，且承租時已能合理確定會行使該購買權。這表示使用權資產成本反映乙公司將行使購買選擇權，因此適用例外規定，以機器的耐用年限折舊。

• 機器耐用年限：8 年
• 租賃期間：5 年
• 稅務折舊年限：4 年

本題折舊期間採機器的耐用年限 8 年。稅務折舊年限是稅務計算所用，並非財務報表折舊期間的判斷依據。

核心觀念

本題考查政府以低於市場利率提供貸款時，如何依國際會計準則第 20 號「政府補助之會計及政府援助之揭露」處理。貸款本金依市場利率折現後認列金融負債；貸款取得金額與金融負債初始帳面金額之差額，屬政府補助。政府補助再依相關成本的認列期間分攤。

解題方法

政府貸款金額為 $8,000,000$，期間兩年，條件利率 $2\%$，市場利率 $7\%$。每年支付利息 $160,000$，並於兩年期滿償還本金 $8,000,000$。

1. 計算 X8 年 1 月 1 日貸款負債及補助

以市場利率 $7\%$ 折現貸款未來現金流量：

$$\text{貸款初始帳面金額} = \frac{160,000}{1.07} + \frac{8,160,000}{1.07^2} = 7,276,793$$

取得現金 $8,000,000$ 與負債初始帳面金額的差額為政府補助：

$$8,000,000-7,276,793=723,207$$

該補助與興建廠房相關，廠房於 X10 年 1 月 1 日完工，耐用年限 10 年。依資產相關政府補助的遞延收益法，於取得補助時先認列遞延補助 $723,207$，並於廠房耐用年限內系統性認列補助利益。

2. 計算 X8 年底貸款帳面金額與利息費用

貸款負債按有效利率法，以市場利率 $7\%$ 認列利息費用。X8 年支付利息 $160,000$：

$$\text{X8 年利息費用} =7,276,793 \times 7\% =509,376$$

核心觀念

本題考查不付息長期應收票據的初始衡量，以及錯誤認列銷貨收入對各年度損益的影響。

不付息票據雖以面額收款，若到期日較遠，初始認列時應按現值衡量；面額與現值的差額是未實現利息收入，應在票據期間按有效利率逐期認列，而不是在銷貨當下全數列為銷貨收入。

解題方法

甲公司收到的是 X4 年年底到期、面額 $100,000 的不付息票據，卻在 X2 年年初直接借記應收票據、貸記銷貨收入$100,000。這筆分錄未將票據折現，因而將票據面額全數列為銷貨收入。

依題目所述，這項錯誤使 X2 年銷貨收入高估；但 X3 年及 X4 年沒有新增銷貨交易，因此不會因這筆錯誤分錄而改變這兩年的銷貨收入。票據期間應認列的利息收入屬於利息收入，並非銷貨收入。

核心觀念

本題考查採用權益法之投資人在部分處分後喪失重大影響時，如何計算處分利益。依 IAS 28，喪失重大影響時，原採權益法之投資須停止採用權益法；處分損益以處分對價與被除列投資帳面金額之差額計算。剩餘持股則按喪失重大影響日的公允價值衡量，其公允價值與原帳面金額的差額也納入當期損益。

解題方法

甲公司原持有乙公司普通股 40%。兩種情況都以「喪失重大影響」為前提，因此處分後的剩餘持股均不再採權益法：

• 情況一處分 21%，剩餘持股為 19%。
• 情況二處分 31%，剩餘持股為 9%。

設乙公司全部股權的單位公允價值為 $P$，甲公司原投資帳面金額為 $B$。假設兩種情況的處分價格均按同一公允價值計算，則情況一的處分利益為：

$$21\%P+19\%P-B=40\%P-B$$

情況二的處分利益為：

$$31\%P+9\%P-B=40\%P-B$$

兩種情況均是將原持有的 40% 投資，依喪失重大影響日的公允價值重新衡量：已處分部分的對價，加上剩餘持股的公允價值，合計均為原持股 40% 的公允價值。

核心觀念

本題考查設備成本的認列與折舊計算。依《國際會計準則第 16 號「不動產、廠房及設備」》，設備成本包括使資產達到管理階層預定運作方式所必要的直接可歸屬支出；與設備未來維護相關的支出、異常浪費或罰款，以及不屬於設備取得成本的支出，不列入設備成本。

若購買價款以無息票據支付，應以現值衡量；因法令義務而須於使用年限屆滿時復原環境的支出，則以估計復原成本的現值納入設備成本。

解題方法

設備成本分別計算如下：

1. 兩年期無息票據現值

$$\frac{\$1,210,000}{(1+10\%)^2}=\$1,000,000$$

2. 資產除役及環境復原義務現值

設備使用年限為 3 年，期末估計支付

核心觀念

本題考確定福利義務（defined benefit obligation, DBO）現值的變動來源。依《國際會計準則第 19 號「員工福利」》的會計處理，應區分：

• 確定福利義務：衡量雇主未來支付員工福利的義務現值。
• 計畫資產：專供支付福利的基金資產。提撥計畫資產會增加計畫資產，但不會直接改變確定福利義務本身。

解題方法

判斷各選項是否會影響「義務」本身，而非整體淨確定福利負債（資產）。

確定福利義務現值的常見變動項目包括：服務成本、利息成本、精算損益，以及清償損益等。相對地，雇主提撥款項是計畫資產的變動，並非確定福利義務的變動。

選項分析

核心觀念

本題考查指定為「透過其他綜合損益按公允價值衡量」（FVOCI）的權益工具投資，其股利收入與期末公允價值變動，如何列入綜合損益表。

• 符合條件的權益工具投資若作成 FVOCI 分類選擇，股利收入通常列入本期損益；但若股利明顯代表投資成本回收，則不在此限。
• 期末公允價值變動列入其他綜合損益，且不重分類至後續期間損益。

解題方法

甲公司購買股票的總成本為：

$$\$30{,}000+\$300=\$30{,}300$$

手續費計入 FVOCI 權益工具投資的原始認列金額。X1 年 11 月收到現金股利 $1,000，題目未指出這是投資成本回收，因此列入本期損益。

期末股票公允價值為：

$$2{,}000\text{ 股}\times \$18=\$36{,}000$$

公允價值增加額為：

$$\$36{,}000-\$30{,}300=\$5{,}700$$

該增加額列入其他綜合損益。因此，投資對本期淨利的影響為股利收入 $1,000；對其他綜合損益的影響為評價利益

核心觀念

本題評量國際財務報導準則第 15 號「客戶合約之收入」（IFRS 15）下，合約資產、應收款與合約負債之認列條件與時點（以命題當年民國 113 年適用之法規為準）：

1. 應收款（無條件收取對價之權利）： 依 IFRS 15 第 106 段至第 108 段規定，若企業具備無條件向客戶收取對價之權利（即該款項僅需時間之經過即成為到期可收取），該權利應列報為應收款（應收帳款）。在「不可取消之合約」中，若約定客戶須於特定日期預付對價，一旦該約定付款日屆期，即使客戶尚未實際交付現金，企業已享有合約上無條件請求付款之法定權利，應於該付款到期日認列應收帳款。
2. 合約負債： 依 IFRS 15 第 106 段規定，若客戶於企業將商品或勞務移轉予客戶前已支付對價，或「企業享有該對價之無條件權利（即應收款屆期）」，企業應於款項收受日或「款項應付日」（以兩者較早者為準），將合約列報為「合約負債」。
3. 收入認列時點： 商品控制權於履約完成時（X2 年 1 月 31 日）始移轉予客戶，故在交付商品前不得認列銷貨收入與銷貨成本。

---

解題方法

步驟一：分析合約性質與各時點履約情況

• X1 年 12 月 1 日（簽約日）：簽訂不可取消合約，雙方均尚未履約，款項亦未到期，甲公司僅作備忘記錄，無需作會計分錄。
• X1 年 12 月 20 日（約定應付款日）：
• 合約不可取消，客戶依約應於當日付清全額 $35,000。
• 雖然客戶未於當日付款，但因合約不可取消且付款日已屆期，甲公司已取得「無條件收取對價之權利」，應認列應收帳款 $35,000。
• 同時，甲公司負有未來交付商品之履約義務，應認列合約負債 $35,000。

步驟二：編製 X1 年 12 月 20 日會計分錄

$$\begin{array}{lrr} \text{借：應收帳款} & 35,000 & \\ \quad \text{貸：合約負債} & & 35,000 \end{array}$$

核心觀念

本題考金融資產的分類與衡量，以及未實現評價損益和出售時損益列入淨利的時點。

乙公司持有債券的管理目的為「收取合約現金流量並出售」，因此分類為透過其他綜合損益按公允價值衡量之債務工具投資（債務工具 FVOCI）。利息收入及出售時累積的評價損益重分類至損益，會影響淨利；持有期間的未實現公允價值變動則列入其他綜合損益，不影響當期淨利。

丙公司持有債券的管理目的為短期出售，因此分類為透過損益按公允價值衡量之金融資產（FVTPL）。利息收入及公允價值變動均列入損益，影響淨利。

解題方法

每家公司各持有 500 張，發行價格為面額的 96%，X1 年底公允價值為面額的 98%，X2 年中以面額的 99% 出售。

先比較 X1 年度淨利影響：

• **乙公司：**債務工具 FVOCI 的未實現公允價值增加列入其他綜合損益，不列入淨利；當年度認列利息收入。
• **丙公司：**FVTPL 的公允價值增加列入損益，另認列利息收入。

兩家公司持有相同數量、相同債券，利息收入相同；丙公司另將未實現公允價值增加認列為損益。因此 X1 年乙公司對淨利的影響小於丙公司。

再比較 X2 年度淨利影響：

核心觀念

本題考查 IAS 37《負債準備、或有負債及或有資產》對負債準備、或有負債及或有資產的定義、認列與揭露規定。依命題當年適用的規定，負債準備屬於負債；或有負債則是未符合負債準備認列條件的可能義務，或未符合認列條件的現時義務。負債準備與或有負債都可能涉及不確定性，但兩者的認列及揭露方式不同。

解題方法

先掌握兩個判斷原則：

1. 負債準備須認列：企業因過去事項負有現時義務，經濟效益很可能流出，且能可靠估計金額時，應認列負債準備。
2. 或有負債通常不認列，但符合條件時須揭露：若經濟效益流出的可能性並非極低，應揭露或有負債；若流出可能性極低，則免揭露。

因此，並非每一項或有負債都必須揭露；是否揭露取決於經濟效益流出的可能性。

選項分析

(A) 負債準備包含或有負債，或有負債未包含負債準備：錯誤。 負債準備與或有負債是不同分類。負債準備符合認列條件，應列入財務報表；或有負債則未符合認列條件，不列為負債。

核心觀念

本題考《國際財務報導準則第 9 號》（IFRS 9）金融負債條款修改時，是否除列原負債，以及修改後債務人與債權人計算利息所用的有效利率。

債務條款修改具重大差異時，債務人除列原負債並認列新負債；不具重大差異時，則不除列原負債，而按原有效利率折現修改後現金流量，重算負債帳面金額，將重算前後的差額認列為修改損益。債權人是否除列原金融資產，則依其自身適用的金融資產除列規定判斷。

判斷金融負債條款是否具重大差異時，可採「10% 測試」：以原有效利率折現修改後現金流量，並納入支付予貸款人的相關費用，再與原負債剩餘現金流量現值比較；差異達 10% 即屬重大差異。本題的

核心觀念

本題考租賃負債初始衡量時，哪些款項屬於「租賃給付」。依《國際財務報導準則第 16 號》（IFRS 16），租賃給付包括固定給付、依指數或費率變動的給付，以及承租人合理確定不行使終止選擇權時應支付的終止罰款等。

安排租賃而支付的佣金屬於初始直接成本，應納入使用權資產成本；它不是支付予出租人的租賃給付，因此不計入租賃負債。

解題方法

逐項判斷支出性質：是否為租賃期間內承租人支付予出租人、且符合租賃給付定義的款項。若是安排租賃所發生的取得成本，則歸入使用權資產，而非租賃負債。

題目指出丙公司預計在租期屆滿前 8 年終止租約。計算租賃負債時，租賃期間應反映承租人合理確定的選擇；若在第 8 年終止，相關終止罰款應納入租賃給付。

選項分析

核心觀念

本題考租賃開始日的初始直接成本，以及其對承租人租賃負債與出租人租賃投資淨額、租賃隱含利率的影響。

• 承租人的租賃負債，按開始日尚未支付的租賃給付現值衡量；承租人支付的初始直接成本不計入租賃負債，而是計入使用權資產成本。
• 出租人若分類為直接融資租賃，初始直接成本納入租賃投資淨額。租賃隱含利率則是使租賃給付與未保證殘值的現值，連同出租人的初始直接成本，等於標的資產公允價值的折現率。

解題方法

先區分付款方及其會計角色：甲公司是承租人，乙公司是出租人；再依初始直接成本的規定分別判斷。

乙公司支付的 $80,000 是出租人的初始直接成本。直接融資租賃開始時，該成本納入租賃投資淨額，故選項 (B) 正確。由於租賃隱含利率的計算也納入出租人的初始直接成本，$80,000 會影響所求利率。

選項分析

核心觀念

本題考查《國際財務報導準則第 16 號「租賃」》下承租人如何判斷租賃期間。租賃期間包括：

• 不可取消期間；
• 承租人合理確定會行使的延長租賃選擇權期間；
• 承租人合理確定不會行使的終止租賃選擇權所涵蓋的期間。

判斷時須考量所有會形成經濟誘因的相關事實與情況，例如租賃標的對承租人的重要性、替代標的是否可取得，以及承租人的經營策略。

解題方法

租約名義期間為 5 年，甲公司可在租滿 3 年時選擇終止，因此要判斷甲公司是否合理確定會行使終止選擇權。

甲公司打算在該地區長期設置展售空間，而且該展售空間是其在當地唯一的展售空間，顯示持續使用該地點對甲公司具有重要性。題目並未指出甲公司有足以形成經濟誘因的理由，會在滿 3 年時終止租約。因此，租賃期間應包含終止選擇權所涵蓋的期間，採 5 年計算。

至於期滿後可續租 3 年，甲公司無法合理確定會行使：附近商城雖預計於 3 年半後落成且地點更佳，但相關條件尚未明確，甲公司無法進一步評估。因此，續租期間不納入租賃期間。

核心觀念

本題考 IAS 19《員工福利》下確定福利計畫的損益認列。員工服務所形成的福利成本，當期損益包括當期服務成本、前期服務成本及淨利息；精算利益或損失則認列於其他綜合損益，不列入當期損益。

員工在計畫設立前已提供的服務年資，若計畫明定可納入福利資格計算，設立計畫時所產生的前期服務成本，應於發生時認列於損益。

解題方法

本題福利計畫在 X5 年初設立，且 X5 年前的服務年資也納入計算，因此前期服務成本 $15,000$ 屬 X5 年發生的前期服務成本，列入當期損益。計畫負債利息成本 $1,000$ 亦屬淨利息成本，列入損益。

精算利益 $800$ 屬再衡量數，認列於其他綜合損益，不計入當期損益。因此：

$$\text{X5 年當期損益福利費用} = \text{當期服務成本}+\text{前期服務成本}+\text{利息成本}$$

核心觀念

期末存貨與折舊費用的錯誤會影響當期損益，進而影響保留盈餘。存貨錯誤會在下一期轉回：前期期末存貨少計，會使前期銷貨成本多計、淨利少計；但該存貨成為次期期初存貨後，也會使次期銷貨成本少計、淨利多計。

折舊費用少計則會使當期費用少計、淨利多計，並使累計影響延續到保留盈餘。

解題方法

以「各年度淨利對保留盈餘的影響」逐年加總，並分別處理存貨錯誤與折舊錯誤。

X6 年錯誤的影響

• 期末存貨少計 $4,000$，使 X6 年銷貨成本多計、淨利少計 $4,000$。
• 折舊費用少計 $7,000$，使 X6 年淨利多計 $7,000$。

因此，X6 年淨利及保留盈餘淨多計：

$$-4,000+7,000=3,000$$

X7 年錯誤的影響

• X6 年期末存貨少計 $4,000$，成為 X7 年期初存貨少計，會使 X7 年銷貨成本少計、淨利多計 $4,000$。
• X7 年期末存貨少計 $5,000$，使 X7 年銷貨成本多計、淨利少計 $5,000$。
• 折舊費用少計 $5,500$，使 X7 年淨利多計 $5,500$。

核心觀念

本題考查前期錯誤對本期損益的影響，以及收入、費用的期間歸屬。計算更正後的 X2 年稅前淨利時，只調整會影響 X2 年損益的錯誤；不影響 X2 年損益的前期存貨錯誤，不列入本期調整。

存貨錯誤影響銷貨成本的方向為：

$$\text{銷貨成本}=\text{期初存貨}+\text{進貨}-\text{期末存貨}$$

因此，期初存貨低估會使本期銷貨成本低估、淨利高估；期末存貨低估則會使本期銷貨成本高估、淨利低估。

解題方法

以 X2 年稅前淨利 $500,000$ 為起點，逐項判斷各錯誤對 X2 年淨利的影響：

錯誤事項	對 X2 年稅前淨利的影響
① X1 年初存貨低估 $30,000	不影響 X2 年稅前淨利
② X2 年底收到 X3 年租金 $120,000，誤列 X2 年收入	減少 $120,000
③ X1 年底存貨低估 $50,000	減少 $50,000
④ X2 年折舊費用少計 $80,000	減少 $80,000
⑤ X2 年未作應付公司債溢價攤銷 $25,000	減少 $25,000
⑥ X2 年底支付 X3 年保險費 $90,000，誤列 X2 年費用	增加 $90,000

逐項說明：

1. X1 年初存貨低估 $30,000：這是 X1 年初的錯誤，影響 X1 年損益及 X1 年底保留盈餘；在 X2 年中，期初存貨與期末存貨的影響會相互抵銷，因此不影響 X2 年稅前淨利。

2. X3 年租金誤列為 X2 年收入：$120,000$ 屬於 X3 年收入，X2 年收入高估，故 X2 年淨利減少 $120,000$。

3. **X1 年底存貨低估 $50,000**：該金額成為 X2 年期初存貨低估，使 X2 年銷貨成本低估、淨利高估。更正時須增加銷貨成本，故淨利減少$50,000

核心觀念

本題考《國際會計準則第 8 號》（IAS 8）中，企業遇到沒有特定國際財務報導準則（IFRS）明確適用的交易時，管理當局如何運用判斷訂定會計政策。

依 IAS 8，管理當局須建立能提供攸關且可靠資訊的會計政策。判斷順序為：

1. 優先參考處理類似及相關議題的 IFRS 規定。
2. 再參考《財務報導之觀念架構》中資產、負債、收益及費損的定義、認列條件與衡量觀念。
3. 在不與上述規定衝突的範圍內，得參考其他準則制定機構採用類似觀念架構所發布的最新公報，以及其他會計文獻與公認實務。

解題方法

本題問「何者錯誤」，關鍵在辨認 IAS 8 的參考順序。選項 B、C 都描述了管理當局可參考的依據，但把兩者的優先次序顛倒：應先參考類似及相關議題的 IFRS 規定，再參考觀念架構。

核心觀念

存貨週轉率的公式為：

$$\text{存貨週轉率} =\frac{\text{銷貨成本}}{\text{平均存貨}} =\frac{\text{銷貨成本}}{(\text{期初存貨}+\text{期末存貨})\div 2}$$

定期盤存制下，錯誤會影響期初或期末存貨，進而影響銷貨成本；因此須先更正存貨，再重算銷貨成本與平均存貨。

解題方法

題示初步結算數為期初存貨 $250,000$、期末存貨 $750,000$，初步存貨週轉率為 $7.3$。

一、由初步週轉率求初步銷貨成本

$$\text{初步平均存貨} =\frac{250,000+750,000}{2} =500,000$$ $$\text{初步銷貨成本} =7.3\times500,000 =3,650,000$$

二、更正期初存貨

X1 年寄銷商品於 X2 年底仍未售出，表示它們在 X1 年底及 X2 年底均應列為甲公司存貨。X1 年底寄銷商品成本 $80,000$ 未列入期初存貨，故期初存貨應增加 $80,000$。

X1 年底 FOB 起運點的在途進貨商品已由甲公司取得，應列入 X2 年期初存貨；未入帳的 $50,000$ 亦須加回。

$$\text{正確期初存貨} =250,000+80,000+50,000 =380,000$$

三、更正期末存貨

X2 年底未售出的寄銷商品成本 $60,000$ 仍屬甲公司存貨，應加計；X2 年底 FOB 起運點在途進貨商品成本 $10,000$ 也應列入存貨。