113 專技高考高等考試 會計師 審計學 考古題詳解

核心觀念

本題考查審計準則 540 號「會計估計與相關揭露之查核」第 12 條及第 14 條。會計估計通常涉及估計不確定性、管理階層判斷及主觀假設，因此查核人員須依所評估的重大不實表達風險，設計適當查核因應；對存有顯著風險的會計估計，還須執行額外評估。

以下以命題當年（民國 113 年）適用的審計準則為準。

解題方法

第（一）小題要求「試舉 2 項」，從第 12 條列舉的四類因應對策中，選取兩項並說明內容即可。第（二）小題則須掌握第 14 條針對顯著風險所規定的額外評估事項，並與依審計準則 330 號執行的證實程序區分。

（一）查核因應對策

依審計準則 540 號第 12 條，查核人員應考量會計估計的性質，執行下列一項或多項因應對策。以下列舉兩項：

1. 檢查查核報告日前發生的事項：確定截至查核報告日已發生的事項，是否提供有關該會計估計的查核證據。例如，檢視期後實際收款情形，作為評估期末預期信用減損估計的證據。

2. 測試管理階層如何作成估計及其所依據的資料：評估管理階層所使用的衡量方法在當時情況下是否適當，並評估其採用的假設，對適用財務報導架構所要求的衡量目的而言是否合理。

另兩類因應對策為：測試會計估計相關控制的執行有效性，並執行適當證實程序；或由查核人員建立單一金額估計或金額區間，以評估管理階層的單一金額估計。

核心觀念

本題考審計準則公報第 520 號「分析性程序」及其在不同查核階段的用途。分析性程序不是單純計算比率，而是藉由比較資料、分析關係，評估財務資訊是否合理，並追查重大或不一致的變動。

解題方法

（一）分析性程序的定義與必要調查

分析性程序係指查核人員藉由分析財務資料間，或財務資料與非財務資料間的可能關係，評估財務資訊。

執行分析性程序時，通常也包括在必要時調查下列情形：

1. 已辨認的變動或關係與其他攸關資訊不一致。
2. 已辨認的變動或關係與預期值間有重大差異。

例如，營收大幅成長但應收帳款、收款情形或營業活動規模沒有相應變化，查核人員應進一步詢問並取得佐證，不能只把比率算出來便停止。

（二）風險評估與證實測試的目的差異

兩者的核心差別在於：風險評估分析性程序是「找風險、協助規劃」；證實分析性程序則是「取得證據、支持查核結論」。因此，作為證實測試時，查核人員須建立合理預期，並評估分析方法、資料來源及預期差異門檻是否足以提供所需證據。

（三）可能辨認出的兩項不尋常事項

題目資料適合比較各期趨勢及比率。以下列出三項可供作答的異常，任答兩項即可。

1. 2019 年前三季現金與約當現金不尋常增加。 現金由 2019 年第一季的 1,158 百萬元升至第三季的 4,514 百萬元，約增加 $\frac{4,514-1,158}{1,158}\times100\%\approx 290\%$ 增幅顯著，應查明資金增加原因及來源，例如營運收款、融資或資產處分，並考量相關交易及分類是否合理。

核心觀念

本題考審計準則公報第 550 號「關係人」對非正常營運之重大交易的查核要求，以及對重大不實表達的查核意見判斷。甲公司以餐飲業為主要業務，卻以大額信用短期借款購買尚未開發的山坡地，且交易對象是關係人，交易性質、商業理由、價格及核准程序都應受到特別關注。

以下依命題當年（民國 113 年）法規與準則作答。此題不涉及計算，也沒有選擇題選項。

解題方法與作答

（一）向管理階層查詢交易性質，應涵蓋哪些內容？（4 分）

依審計準則公報第 550 號，查核人員對非正常營運之重大交易查詢其性質時，宜涵蓋：

1. 交易的動機：公司為何購買該土地，交易由誰提出或主導。
2. 交易的合理性：購地與公司餐飲業務、營運策略及資金需求是否相符；以短期借款購買未開發山坡地是否有合理商業目的。
3. 相關合約的條款：例如買賣價格、付款方式、交割條件、違約條款，以及有無附帶安排或其他承諾。
4. 相關合約的條件：包括交易條件是否特殊、是否偏離一般市場條件，以及交易是否經適當核准。

**解題提示：**這小題問的是「非正常營運重大交易之性質查詢」，作答核心是「動機及合理性」與「合約條款及條件」，不宜只寫一般性的交易目的。

（二）對此交易應執行哪些查核程序？（6 分）

依審計準則公報第 550 號，對已辨認的非正常營運重大關係人交易，會計師應：

1. 檢查相關合約，核對土地買賣契約及附帶協議，了解交易價格、付款方式、交割條件和其他約定，並與管理階層說明及會計處理相互核對。
2. 取得交易經適當授權及核准的查核證據，例如檢查董事會或治理單位會議紀錄、核准文件及相關簽核紀錄。

本案另有大額短期借款、關係人交易及購買未開發山坡地等異常情況，會計師應據此評估風險並取得足夠及適切的查核證據。土地鑑價可協助評估價格是否合理，但鑑價結果不能取代對契約及交易核准程序的查核。

**解題提示：**本小題的準則重點是「檢查合約」與「查明適當授權及核准」。寫出這兩項，並說明如何取得證據，比只泛稱「查憑證、函證」更切題。

核心觀念

本題考查風險評估程序與控制測試的區別。依審計準則公報第 315 號，查核人員透過風險評估程序瞭解受查者及其環境、適用的財務報導架構與內部控制，以辨認並評估財務報表及相關聲明層級的重大不實表達風險。

風險評估程序包括詢問、分析性程序，以及觀察或檢查等方式。這些程序的目的在於取得瞭解與辨認風險，不以驗證控制是否有效運作為目的；驗證控制運作有效性屬於控制測試。

解題方法

判斷各選項的重點，是看程序目的：

• 若用來瞭解受查者、辨認風險或取得背景資訊，通常屬於風險評估程序。
• 若用來驗證內部控制是否有效運作，則屬於控制測試，較不會作為風險評估程序執行。

選項分析

(A) 驗證客戶授信控制之有效性：正確，亦為本題答案。 「驗證控制之有效性」是測試控制是否依設計持續且有效運作，屬於控制測試。

核心觀念

本題考查查核人員依審計準則公報第 300 號「規劃財務報表查核」訂定整體查核策略與查核計畫時，兩者的內容及規劃時點。

整體查核策略用來決定查核的範圍、時程及方向，並引導查核計畫的擬訂；查核計畫則進一步說明將執行的風險評估程序，以及因應已評估風險所規劃的查核程序。查核計畫不是一次訂定後即固定不變，而會隨查核進展與新取得的資訊持續更新。

解題方法

辨別選項中的規劃事項屬於哪一層次：整體查核策略偏重查核資源與工作安排；查核計畫偏重程序的性質、時間及範圍。再留意題目是否把「持續進行」的規劃特性說對。

選項分析

**(A) 錯誤。**整體查核策略包括查核資源的管理與配置，例如安排何時使用哪些資源、如何管理與督導查核團隊；但「風險評估程序之規劃」屬於查核計畫的內容。因此本選項將兩者混在一起。

核心觀念

本題考審計準則 265 號「內部控制缺失之溝通」，重點是分辨查核人員對治理單位、管理階層的溝通責任，以及查核目的是否包含對內部控制有效性表示意見。

依命題當年（民國 113 年）適用規定：

• 內部控制顯著缺失：依查核人員專業判斷，須提醒治理單位注意的一項缺失，或合併考量後須提醒治理單位注意的多項缺失。
• 內部控制其他缺失：未達顯著缺失程度的內部控制缺失。
• 查核人員須以書面及時向治理單位溝通顯著缺失，也須及時與適當層級的管理階層溝通相關事項。但財務報表查核的目的是對財務報表表示意見，並非對內部控制有效性表示意見。

解題方法

逐一核對選項是否符合三項規則：顯著缺失對治理單位須書面溝通；相關事項也須與適當層級管理階層溝通；查核人員不對內部控制有效性表示意見。另須特別留意準則對「未辨認出內部控制其他缺失」的書面聲明有禁止規定。

選項分析

• (A) 錯誤。 查核人員應及時與適當層級的管理階層溝通其已經或預計與治理單位溝通的顯著缺失；只有在直接與管理階層溝通不適當時，才不適用此項要求。

核心觀念

本題依民國 113 年適用的《審計準則公報第 600 號「集團財務報表查核之特別考量」》，考查集團主辦會計師在集團查核報告中提及組成個體查核人員查核時，應揭露哪些事項，以及集團查核團隊仍須承擔的責任。

「提及組成個體查核人員之查核」不代表集團查核團隊將集團查核責任移轉給組成個體查核人員。報告若提及，應說明組成個體財務報表由誰查核及其占集團財務報表的比重；若雙方適用的財務報導架構不同，也須說明組成個體適用的架構，並敘明集團查核團隊負有評估架構轉換調整適當性的責任。

解題方法

抓住兩個關鍵即可判斷：

1. **適用的財務報導架構不同，不等於一概禁止提及。**仍須符合準則規定的條件。
2. **架構不同時，轉換調整的評估責任屬於集團查核團隊。**查核報告須明確說明這項責任。

因此，選項中凡主張架構不同時「不得提及」，或把評估轉換調整的責任放到組成個體查核人員身上，均不符合規定。

選項分析

• **(A) 錯誤。**組成個體與集團適用不同財務報導架構，並非絕對不得提及組成個體查核人員之查核。準則要求在符合特定條件時，始得提及；

核心觀念

本題考審計準則公報第315號「辨認並評估重大不實表達風險」中，內部控制制度各組成要素與風險評估的關係。查核人員須瞭解與財務報表編製攸關的內部控制，並辨認及評估整體財務報表與個別項目聲明的重大不實表達風險。

控制環境、受查者風險評估流程及監督內部控制制度之流程，通常屬於較間接、較整體性的控制；資訊系統及溝通則涵蓋交易如何發起、記錄、處理、入帳，以及相關資訊如何傳遞，能直接協助查核人員辨認特定交易類別、科目餘額或揭露事項的風險。

解題方法

看到題目問「較可能影響個別項目聲明重大不實表達風險之辨認及評估」，應先找出與特定交易、科目及揭露流程連結最直接的控制要素。資訊系統及溝通能讓查核人員追蹤交易流程及其相關紀錄，進而辨認認列、完整性、評價等聲明可能發生的錯誤，因此選擇 (C)。

選項分析

• (A) 控制環境：錯誤。 控制環境反映管理階層的誠信、治理監督、組織架構與權責分配等，會影響整體內部控制的基礎及控制意識，通常較偏整體層級，對特定項目聲明的風險辨認較

核心觀念

本題考查會計師對上市櫃公司提供非確信服務時，是否會影響查核獨立性。判斷重點是服務是否使會計師承擔管理階層責任，或直接參與財務報導、保管客戶資產等工作，進而產生自我審查或利害關係威脅。

法規依據以命題當年（民國 113 年）法規為準，主要參照《會計師法》及《會計師職業道德規範公報》有關獨立性與非確信服務的規定。上市櫃公司屬公眾利益個體，對非確信服務的獨立性要求較嚴格。

解題方法

逐項辨認服務性質，判斷會計師是否因此：

1. 參與設計或執行客戶的財務報導系統；
2. 保管或控制客戶資金、資產；
3. 執行記帳等會形成受查財務資訊的工作；
4. 或僅提供與財務報導無關、且不涉及管理責任的服務。

前三類服務都可能造成會計師查核自己或承擔客戶管理責任；與財務報導無關的競賽結果認證，則不會因服務本身影響財務報表查核獨立性。

選項分析

(A) 為客戶設計財報系統：錯誤。 設計財務報導系統會使會計師參與客戶財務資訊產生流程。日後查核該系統所產生的財務資訊時，可能形成自我審查威脅；

核心觀念

本題考職業道德規範的制定及發布機關。我國《中華民國會計師職業道德規範》由中華民國會計師公會全國聯合會（全聯會）制定及發布；國際《職業會計師道德守則》則由國際會計師職業道德準則委員會（IESBA）制定。IESBA 與國際審計與確信準則委員會（IAASB）是不同的國際準則制定機構。

解題方法

逐一比對題目所列機關與規範的實際制定者。關鍵是分清楚我國規範的發布機關，以及國際職業道德準則的制定機構；不要把國際審計準則的制定者 IAASB，或美國的 AICPA，誤認為國際職業道德規範的制定者。

選項分析

核心觀念

本題考查查核人員設定財務報表整體重大性時，如何選擇適當的財務基礎及基準金額。依審計準則公報第 320 號，重大性判斷須考量受查者的情況、財務報表使用者的需求，以及查核人員對受查者的了解。實務上可能以稅前淨利、收入或資產等作為計算起點；若原先設定重大性所依據的預期財務績效，後來與實際績效有重大差異，查核人員應重新評估並修正重大性。

解題方法

逐項判斷各選項所用的財務期間及稅前淨利基礎，是否能合理代表本次查核財務報表的情況。關鍵在於：重大性應配合受查財務報表的期間及實際財務績效判斷，不應為了與年度查核採用相同期間而機械式年化。

選項分析

(A) 不適當，為本題答案。 查核上半年度財務報表時，重大性應依該半年度財務報表及其相關情況判斷，不是必然要將上半年稅前淨利推算為 12 個月，再據以計算重大性。年化可能掩蓋季節性、營運變化或其他期間差異；為了與年度查核使用相同期間而一律年化，並非適當的通則。因此本選項敘述不適當。

核心觀念

本題考查查核人員因應管理階層踰越控制所造成之舞弊重大不實表達風險，依審計準則應設計並執行的查核程序。管理階層可能藉由分錄、會計估計或不尋常交易，規避原有控制，因此查核人員須特別檢視這些舞弊途徑。

解題方法

辨認準則明列的三類因應程序：

1. 測試普通日記簿分錄及編製財務報表時所作其他調整的適當性。
2. 複核可能導致重大不實表達的會計估計，並評估是否有偏頗跡象。
3. 瞭解重大不尋常交易的交易動機及合理性。

選項中不屬於這三類者，即為本題答案。向主管機關查詢舞弊情事並非管理階層踰越控制風險的通常必要程序。

選項分析

(A) 測試普通日記簿分錄及編製財務報表所作其他調整之適當性：錯誤選項。 這是因應管理階層踰越控制的明列程序。查核人員應選取分錄及其他調整予以測試，並注意期末分錄、異常分錄，以及具有特定舞弊風險特徵的分錄。

核心觀念

本題考查重大不實表達風險之因應，重點在控制測試的時點與頻率。查核人員如計劃信賴控制，須取得控制於相關期間有效執行的查核證據；若控制與顯著風險有關，且查核人員計劃信賴該控制，應於當期測試。

解題方法

逐項核對各選項是否符合控制測試的期間要求：

• 期中測試後，仍須取得涵蓋剩餘期間的證據。
• 與顯著風險相關且計劃信賴的控制，須於當期測試。
• 沿用以往查核的控制測試證據，須評估其持續攸關性，並依規定安排重新測試。
• 證實程序未發現錯誤，不等於控制有效。

選項分析

(A) 錯誤。 期中取得控制執行有效的證據後，查核人員仍須取得證據，確認期中查核後至期末的剩餘期間，該控制持續有效執行。即使控制未發生改變，也不能因此免除剩餘期間的查核程序；可視情況透過詢問、觀察或檢查等方式取得證據。

核心觀念

本題考查財務報表查核中管理階層與查核人員的責任分工。依審計準則公報第 210 號「查核財務報表之目的與一般原則」，管理階層負責依適用的財務報導架構編製財務報表，並提供查核人員完成查核所需的資訊與協助。

管理階層的責任包括：

• 維持與財務報表編製攸關的必要內部控制。
• 評估企業繼續經營能力，並判斷採用繼續經營會計基礎是否適當。
• 提供查核人員管理階層所知悉、與財務報表編製攸關的所有資訊。
• 允許查核人員基於查核目的，向管理階層要求額外資訊。

解題方法

逐項判斷四項敘述是否屬於管理階層應負責任。本題四項均落在管理階層的責任範圍：前兩項是編製財務報表及維持控制環境相關責任；後兩項則是管理階層須向查核人員提供資訊及協助的責任。

選項分析

① 維持與財務報表編製有關之必要內部控制：正確。 管理階層負責建立、執行及維持必要內部控制，使財務報表得以依適用的財務報導架構編製，並避免因舞弊或錯誤造成重大不實表達。

② 評估企業繼續經營能力與採用繼續經營會計基礎是否適當：正確。 評估企業是否具繼續經營能力，以及採用繼續經營會計基礎是否適當，是管理階層編製財務報表時應負的責任。

核心觀念

本題考查查核風險模式及風險評估程序的先後關係。查核風險模式為：

查核人員先訂定可接受的整體查核風險，再評估受查者的固有風險與控制風險，據以決定可接受的偵查風險；最後依偵查風險的高低，安排查核程序的時間、性質及範圍。

解題方法

依查核風險模式整理程序順序：

1. ② 訂定可接受之查核風險：先設定查核人員願意承受的整體查核風險。
2. ① 評估固有風險及控制風險：了解受查者的風險環境與內部控制，評估財務報表發生重大不實表達的風險。
3. ③ 訂定可接受之偵查風險：在可接受查核風險及所評估的固有風險、控制風險下，決定查核程序可以容許的偵查風險。依公式可表示為 $DR=AR/(IR\times CR)$。

核心觀念

本題考查查核人員依《審計準則公報第 250 號：財務報表查核中對法令之考量》，處理受查者法令遵循事項的責任與查核程序。以下以命題當年（民國 113 年）適用規定為準。

準則區分兩類法令：

1. 對財務報表金額或揭露具直接影響的法令：例如直接決定財務報表金額與揭露的規定。查核人員應取得足夠及適切的查核證據，以確認受查者遵循該等法令。
2. 對財務報表金額或揭露不具直接影響的其他法令：違反這類法令仍可能影響財務報表，例如造成重大罰款、訴訟或持續經營疑慮；但查核人員並非因此就所有此類法令的遵循，全面取得足夠及適切的查核證據。準則要求查核人員執行特定程序，以協助辨認未遵循或疑似未遵循事項。

解題方法

先看選項是否把「其他法令」的查核責任說得過於廣泛。直接影響財務報表金額或揭露的法令，查核人員須取得查核證據；至於其他法令，查核人員的責任主要是留意可能影響財務報表的未遵循事項，並執行準則規定的程序，不是逐一查證所有法令均獲遵循。

因此，將「其他法令」也一概要求取得足夠及適切查核證據的選項，敘述錯誤。

核心觀念

本題考《審計準則公報第 46 號「查核人員專家之工作」》中，查核人員決定是否採用專家工作時應考量的因素。查核人員仍須對查核意見負責；採用專家工作不會減輕查核人員的責任。

決定是否採用專家工作時，應考量的因素包括：受查事項的性質及重要性（包括其複雜程度）、該事項的重大不實表達風險，以及是否能取得替代查核證據。

解題方法

題幹問「並非所考量之因素」，因此先找準則列出的採用因素，再比對選項。前三項中的事項性質與複雜程度、重大不實表達風險、替代查核證據，均屬考量因素；「可否於查核報告中提及專家工作」則不是決定是否採用專家工作的因素。

選項分析

(A) 可否於查核報告中提及查核人員專家之工作：錯誤，為本題答案。 是否在查核報告中提及專家工作，與決定是否採用專家協助取得查核證據，是不同的問題。

核心觀念

本題考「期後事項」查核，以及查核報告日前後查核人員的責任界線。期後事項查核主要分為三個階段：

1. 財務報表結束日至查核報告日：查核人員應執行查核程序，以辨認需要調整或揭露的期後事項。
2. 查核報告日至財務報表發布日：查核人員原則上沒有持續執行查核程序的義務；若獲悉可能重大影響查核報告的事實，則須依規定處理。
3. 財務報表發布後：查核人員原則上沒有持續查核的義務；若獲悉某事實在查核報告日已存在，且當時知悉可能導致修改查核報告，仍須採取適當措施。

解題方法

先辨識各選項所述的時間點，再判斷查核人員於該階段的責任。選項 (B) 的關鍵在於區分「財務報表核准日」與「查核報告日」：查核報告日不得早於查核人員已取得足夠及適切查核證據、且有權責者承認其對財務報表負責之日；但不因此要求查核報告日不得晚於財務報表核准日，所以 (B) 的敘述錯誤。

選項分析

核心觀念

本題考查控制測試的統計抽樣，以及樣本量與抽樣風險的關係。控制測試通常採用屬性抽樣，用來估計控制偏差率；會計師須評估過度信賴風險，也就是實際控制有效性不足，卻因抽樣結果而認為控制有效的風險。

在其他因素不變時，過度信賴風險訂得越高，代表會計師可接受較大的抽樣風險，所需樣本量因而越小。

解題方法

逐一辨認選項涉及的抽樣概念：控制測試適用的抽樣方法、選樣方式，以及樣本量和風險、母體量的關係。判斷樣本量關係時，須留意母體量增加通常不會使樣本量等比例增加；當母體已相當大時，樣本量主要受可容忍偏差率、預期偏差率及可接受的抽樣風險影響。

選項分析

• (A) 正確。 其他條件不變時，提高過度信賴風險，表示會計師願意承擔較高的風險，接受抽樣結果誤導其判斷的機率也較高，因此所需樣本量較小。反之，若要求較低的過度信賴風險，通常須增加樣本量，以取得較有力的抽樣證據。

核心觀念

本題考查查核人員參與受查者存貨實地盤點時的工作，以及盤點測試如何驗證存貨的「存在」與「完整性」。

查核人員參與盤點，通常會觀察管理階層盤點程序的執行情形、檢查存貨並評估其狀況，也會抽查盤點紀錄與實體存貨的相互勾稽。方向不同，所驗證的認定也不同：

• 由盤點紀錄追查至實體存貨：由帳面紀錄查到實物，主要驗證存貨的存在。
• 由實體存貨追查至盤點紀錄：由實物查到紀錄，主要驗證存貨的完整性。

解題方法

先判斷每個選項描述的盤點程序是否合理，再特別辨認盤點紀錄與實體存貨的追查方向。若要驗證帳上已記錄的存貨是否實際存在，應從紀錄追查至實物；若要驗證現場實際存在的存貨是否都納入紀錄，則應從實物追查至紀錄。選項 B 把追查方向與完整性認定配錯，因此為錯誤敘述。

選項分析

核心觀念

本題考查查核工作的不同階段，以及各項查核程序通常安排在哪個階段。完成審計工作階段的程序，重點在於取得期末及報告日前的重要查核證據，確認負債、訴訟或索賠，以及董事會決議等事項是否已適當反映於財務報表。

• 查找未入帳之負債：檢查期後付款、未付款發票及相關憑證，確認資產負債表日前已發生的義務是否漏列。
• 向律師函證：查詢訴訟與索賠事項的狀況及可能結果，作為評估或有負債與相關揭露的證據。
• 複核董事會會議紀錄：查明董事會決議中是否有影響財務報表的事項，例如重大承諾、訴訟或期後事項。

解題方法

先把五項程序依用途分類：

• 尋找負債漏列、取得訴訟證據、檢查治理單位決議，通常屬於完成階段常見的查核工作。
• 測試控制是為評估控制是否有效，通常安排在查核人員因應已評估風險的過程。
• 風險評估分析性程序用於辨認及評估重大不實表達風險，通常在查核規劃及風險評估階段執行。

因此，符合題意的是①③④，選項為 (D)。

選項分析

核心觀念

本題考查審計準則公報第 501 號「查核證據—對存貨、訴訟與索賠及營運部門資訊之特別考量」中，辨認可能產生重大不實表達風險之訴訟與索賠的查核程序。本題以命題當年（民國 113 年）適用的審計準則為準。

查核人員應透過查詢、檢視相關紀錄及法律費用等程序，了解受查者涉及的訴訟與索賠。若已辨認出可能產生重大不實表達風險，則須進一步取得受查者之外部法律顧問的直接溝通，以取得與訴訟或索賠有關的查核證據。

解題方法

判斷各程序是用來辨認可能的訴訟與索賠，還是屬於辨認風險後進一步取得證據的程序：

• ①至③是辨認程序：向受查者內部人員查詢、檢視會議紀錄及相關往來文件、複核法律費用科目。
• ④是進一步查核程序：與外部法律顧問直接溝通，並非本題所問的初步辨認程序。

因此，符合題意的是①②③。

選項分析

① 查詢管理階層及受查者之其他人員：正確。 查詢管理階層及其他適當人員，可了解受查者是否涉及訴訟與索賠，以及相關事項的狀況。

核心觀念

本題考查查核程序與財務報表聲明之攸關性，以及不同查核證據來源的證明力。查核人員應依欲查證的聲明設計程序，並評估取得的證據是否足夠、適切。

其中，應付帳款是否低估主要涉及「完整性」聲明：查核人員要確認應入帳的負債都已入帳。從帳載應付帳款出發檢查，只能查到已記錄的項目，無法有效找出漏列的負債。

解題方法

先辨認各選項所談的查核目標，再判斷所述程序能否取得與該目標攸關的證據：

• 負債低估：重點是完整性，應由帳簿追查至原始憑證、供應商對帳單或期後付款等資料，尋找未入帳負債。
• 存在、權利義務、評價、截止：各有不同的證據需求；某項證據可支持其中一項聲明，不代表能支持全部聲明。
• 證據可靠性：通常直接觀察或檢查取得的證據，較單純查詢取得的證據可靠。

選項分析

(A) 錯誤，為本題答案。 若要測試應付帳款是否低估，查核目標是確認負債的完整性。測試帳載應付帳款是從已入帳項目出發，較適合查證帳載項目的存在或金額是否正確，卻無法發現根本未列入帳簿的應付帳款。

核心觀念

本題考查查核人員能否運用內部稽核人員提供直接協助，以及在何種情況下不得將工作交由內部稽核人員執行。依審計準則公報第 610 號「運用內部稽核人員之工作」，查核人員須評估內部稽核人員的客觀性與專業能力，並依工作性質及相關風險，決定可運用其工作或指派其提供直接協助。

直接協助的界線在於：內部稽核人員可以協助執行查核程序，但不得執行涉及重大判斷的工作，也不得負責對外部函證程序的控制、評估函證結果，或在重大不實表達風險較高的領域執行程序。

解題方法

逐項看工作是否涉及查核人員的重大判斷，或是否屬於準則限制指派的事項：

• 函證的控制與結果評估，須由查核人員負責。
• 協助蒐集函證差異的調查資料，屬於資訊蒐集工作，未把調查結論或重大判斷交給內部稽核人員。
• 對重大不實表達風險較高的領域，不得指派內部稽核人員直接協助執行相關查核程序。

選項分析

核心觀念

本題考查審計準則公報第 701 號「查核報告中關鍵查核事項之溝通」對關鍵查核事項（Key Audit Matters，KAM）的定義與報告表達。以下以命題當年（民國 113 年）法規及審計準則為準。

關鍵查核事項是會計師依專業判斷，認為對本期財務報表查核最為重要的事項。判斷時，會計師先從與治理單位溝通的事項中篩選，並考量：

• 依審計準則公報第 315 號辨認出的重大不實表達風險較高領域，或存有顯著風險的領域。
• 查核過程中涉及重大會計判斷的領域，包括重大會計估計的不確定性。
• 本期重大事件或交易對查核的影響。

**顯著風險屬於會計師高度關注事項的考量因素，但不會因此自動成為關鍵查核事項。**會計師仍須進一步判斷它是否為本期查核最為重要的事項。

解題方法

判斷各選項時，先區分三個層次：

1. 高度關注事項：查核中需要特別注意的事項，可能包含顯著風險。
2. 關鍵查核事項：從與治理單位溝通的事項中，再選出對本期財務報表查核最為重要的事項。
3. 查核報告表達：關鍵查核事項段的有無及內容，須依查核意見類型與準則規定處理。

因此，遇到「存有顯著風險」就直接說「即為關鍵查核事項」的敘述，應檢查它是否把「高度關注」和「最為重要」兩個判斷階段混為一談。

選項分析

(A) 會計師如出具無法表示意見，查核報告不得包括關鍵查核事項

核心觀念

本題考查依審計準則公報第 57 號「財務報表查核報告」編製查核報告時，因財務報表存有重大不實表達而出具保留意見，哪些報告內容須隨意見修改。以命題當年（民國 113 年）法規及準則為準。

保留意見適用於會計師已取得足夠及適切查核證據，認為不實表達個別或彙總重大，但不具廣泛性。依審計準則公報第 705 號，報告須以「保留意見」表達，並說明形成該意見的依據。

解題方法

比較保留意見與無保留意見的報告，找出因意見類型改變而必須調整的段落：

1. 查核意見段：將無保留意見改為保留意見，並依規定表述財務報表除「保留意見之基礎」所述事項的影響外，是否允當表達。
2. 查核意見之基礎段：改為保留意見之基礎段，說明重大不實表達的性質及其影響。
3. 其他段落：不會只因出具保留意見就一律修改。尤其上市公司須列示關鍵查核事項，但關鍵查核事項段的內容並非必然因意見改為保留而改變；

核心觀念

本題考查審計準則公報第 560 號「期後事項」中，期後事項的查核期間、查核報告日、書面聲明日期，以及查核報告日後發現事實時的處理。以下以命題當年（民國 113 年）適用的法規與準則為準。

期後事項是指財務報導期間結束日後發生的事項。查核人員對期後事項負有主動查核責任的期間，原則上是財務報導期間結束日至查核報告日；查核報告日後，查核人員通常不再負有主動執行查核程序的責任，但若其後獲悉某項事實，而該事實若於查核報告日已知悉可能導致修改查核報告，仍須依準則採取適當行動。

查核報告日不得早於查核人員已取得足夠及適切查核證據，且有權者已承認其對財務報表負責的日期。財務報表提供予第三者的日期，則是判斷財務報表是否已發布的重要日期，並非期後事項主動查核期間的終點。

解題方法

先依題目日期排列事件：

• X1 年 12 月 31 日：財務報導期間結束日。
• X2 年 2 月 28 日：完成外勤工作。
• X2 年 3 月 1 日：董事會核准財務報告。
• X2 年 3 月 2 日：出具查核報告。
• X2 年 3 月 5 日：提供查核報告及財務報告予第三者。

據此，查核報告日為 X2 年 3 月 2 日；期後事項主動查核期間截至該日。完成外勤工作日並不必然等於查核報告日，因為報告日還須考量董事會等有權者是否已承認其對財務報表負責。

選項分析

(A) 錯誤。 期後事項並非僅指 X1 年 12 月 31 日至 X2 年 3 月 5 日間發生的事項。

核心觀念

本題考查確信準則 3000 號的適用範圍、確信程度、報告形式，以及「直接案件」的定義。以下以命題當年（民國 113 年）適用的確信準則 3000 號為準。

確信案件依確信程度分為合理確信案件與有限確信案件；依執業人員參與標的資訊形成的方式，則可分為認證案件與直接案件。直接案件是由執業人員依適用基準衡量或評估標的，並將產出的標的資訊作為確信報告的一部分或隨附於報告。

解題方法

先辨認每個選項是否符合確信準則 3000 號的基本要求：

• 案件完成後，執業人員應以書面確信報告表達結論。
• 協議程序屬非確信服務，並非確信準則 3000 號所規範的確信案件。
• 確信案件分為合理確信與有限確信。
• 直接案件是確信案件的一種，並非準則禁止執行的案件類型。

因此，錯誤關鍵在於 D 將「直接案件」說成執業人員不得執行的案件。

選項分析